Steuerliche Bedarfsbewertung versus Verkehrswertnachweis für die Bewertung bebauter Grundstücke im Rahmen der Erbschaft- und Schenkungsteuer
©2011
Diplomarbeit
95 Seiten
Zusammenfassung
Inhaltsangabe:Einleitung:
Durch das am 1.1.2009 in Kraft getretene Erbschaftsteuerreformgesetz soll die durch das Bundesverfassungsgericht erfolgte Vorgabe der Ausrichtung der Bewertung am gemeinen Wert als maßgebliches Bewertungsziel für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer umgesetzt werden. Dies führte zu Neuregelungen der Bewertungsgrundlagen für land- und forstwirtschaftliches Vermögen, Grundvermögen und Betriebsvermögen, welche im neu eingeführten sechsten Abschnitt des Bewertungsgesetzes verankert sind. Die Neuregelungen basieren auf den im gewöhnlichen Geschäftsverkehr anerkannten Wertermittlungsmethoden für die Verkehrswertbewertung von Grundstücken, das Vergleichswert-, Ertragswert- und Sachwertverfahren.
Aufgrund der Notwendigkeit der Standardisierung und Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens wurden diese Verfahren jedoch für Zwecke der Besteuerung typisierend geregelt. Diese Vereinfachung und Typisierung kann jedoch unter bestimmten Voraussetzungen zu Bewertungsergebnissen führen, die über dem gemeinen Wert liegen und damit zu einer zu hohen Besteuerung des Steuerpflichtigen. Für diese Fälle wurde in §198 BewG eine sogenannte Öffnungsklausel verankert, welche dem Steuerpflichtigen den Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts im Besteuerungszeitpunkt ermöglichen soll.
Es stellt sich nun die Frage, unter welchen Voraussetzungen ein solcher Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG erfolgversprechend ist und auf einen niedrigeres Bewertungsergebnis führt, als der aufgrund der typisierten, steuerlichen Bewertungsvorschriften ermittelte Bedarfswert.
Ziel dieser Arbeit ist es aufzuzeigen, unter welchen Bedingungen der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG für den Bereich der bebauten Grundstücke zu einem niedrigeren Bewertungsergebnis führt als die typisierte Bewertung nach dem Bewertungsgesetz. Die Untersuchung soll sich dabei im Rahmen der unterschiedlichen Bewertungsverfahren für bebaute Grundstücke auf die genauere Betrachtung des Ertragswertverfahrens beschränken.
Die vorliegende Arbeit gliedert sich in sechs Kapitel. Nach dieser kurzen Einleitung erfolgt in [Kapitel 2] ein Überblick über die Möglichkeit des Nachweises des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG und seine Voraussetzungen. Des Weiteren werden die rechtlichen Grundlagen der steuerlichen Bedarfsbewertung einerseits, sowie des Nachweises des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG andererseits, dargestellt. Im Weiteren erfolgt […]
Durch das am 1.1.2009 in Kraft getretene Erbschaftsteuerreformgesetz soll die durch das Bundesverfassungsgericht erfolgte Vorgabe der Ausrichtung der Bewertung am gemeinen Wert als maßgebliches Bewertungsziel für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer umgesetzt werden. Dies führte zu Neuregelungen der Bewertungsgrundlagen für land- und forstwirtschaftliches Vermögen, Grundvermögen und Betriebsvermögen, welche im neu eingeführten sechsten Abschnitt des Bewertungsgesetzes verankert sind. Die Neuregelungen basieren auf den im gewöhnlichen Geschäftsverkehr anerkannten Wertermittlungsmethoden für die Verkehrswertbewertung von Grundstücken, das Vergleichswert-, Ertragswert- und Sachwertverfahren.
Aufgrund der Notwendigkeit der Standardisierung und Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens wurden diese Verfahren jedoch für Zwecke der Besteuerung typisierend geregelt. Diese Vereinfachung und Typisierung kann jedoch unter bestimmten Voraussetzungen zu Bewertungsergebnissen führen, die über dem gemeinen Wert liegen und damit zu einer zu hohen Besteuerung des Steuerpflichtigen. Für diese Fälle wurde in §198 BewG eine sogenannte Öffnungsklausel verankert, welche dem Steuerpflichtigen den Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts im Besteuerungszeitpunkt ermöglichen soll.
Es stellt sich nun die Frage, unter welchen Voraussetzungen ein solcher Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG erfolgversprechend ist und auf einen niedrigeres Bewertungsergebnis führt, als der aufgrund der typisierten, steuerlichen Bewertungsvorschriften ermittelte Bedarfswert.
Ziel dieser Arbeit ist es aufzuzeigen, unter welchen Bedingungen der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG für den Bereich der bebauten Grundstücke zu einem niedrigeren Bewertungsergebnis führt als die typisierte Bewertung nach dem Bewertungsgesetz. Die Untersuchung soll sich dabei im Rahmen der unterschiedlichen Bewertungsverfahren für bebaute Grundstücke auf die genauere Betrachtung des Ertragswertverfahrens beschränken.
Die vorliegende Arbeit gliedert sich in sechs Kapitel. Nach dieser kurzen Einleitung erfolgt in [Kapitel 2] ein Überblick über die Möglichkeit des Nachweises des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG und seine Voraussetzungen. Des Weiteren werden die rechtlichen Grundlagen der steuerlichen Bedarfsbewertung einerseits, sowie des Nachweises des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG andererseits, dargestellt. Im Weiteren erfolgt […]
Leseprobe
Inhaltsverzeichnis
Simone Kopp
Steuerliche Bedarfsbewertung versus Verkehrswertnachweis für die Bewertung
bebauter Grundstücke im Rahmen der Erbschaft- und Schenkungsteuer
ISBN: 978-3-8428-1962-7
Herstellung: Diplomica® Verlag GmbH, Hamburg, 2011
Zugl. AKAD-Fachhochschule Stuttgart, Stuttgart, Deutschland, Diplomarbeit, 2011
Dieses Werk ist urheberrechtlich geschützt. Die dadurch begründeten Rechte,
insbesondere die der Übersetzung, des Nachdrucks, des Vortrags, der Entnahme von
Abbildungen und Tabellen, der Funksendung, der Mikroverfilmung oder der
Vervielfältigung auf anderen Wegen und der Speicherung in Datenverarbeitungsanlagen,
bleiben, auch bei nur auszugsweiser Verwertung, vorbehalten. Eine Vervielfältigung
dieses Werkes oder von Teilen dieses Werkes ist auch im Einzelfall nur in den Grenzen
der gesetzlichen Bestimmungen des Urheberrechtsgesetzes der Bundesrepublik
Deutschland in der jeweils geltenden Fassung zulässig. Sie ist grundsätzlich
vergütungspflichtig. Zuwiderhandlungen unterliegen den Strafbestimmungen des
Urheberrechtes.
Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in
diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme,
dass solche Namen im Sinne der Warenzeichen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei
zu betrachten wären und daher von jedermann benutzt werden dürften.
Die Informationen in diesem Werk wurden mit Sorgfalt erarbeitet. Dennoch können
Fehler nicht vollständig ausgeschlossen werden und der Verlag, die Autoren oder
Übersetzer übernehmen keine juristische Verantwortung oder irgendeine Haftung für evtl.
verbliebene fehlerhafte Angaben und deren Folgen.
© Diplomica Verlag GmbH
http://www.diplomica.de, Hamburg 2011
II
I n h a l t s v e r z e i c h n i s
Inhaltsverzeichnis ____________________________________________II
Abkürzungsverzeichnis ______________________________________ IV
Abbildungsverzeichnis _______________________________________ VI
Tabellenverzeichnis_________________________________________ VII
Anhangverzeichnis _________________________________________ VIII
1
Einleitung ________________________________________________1
1.1
Problemstellung und Abgrenzung ______________________________ 1
1.2
Ziel und Aufbau der Arbeit ____________________________________ 1
2
Grundlagen der Bewertung _________________________________3
2.1
Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts _______________________ 3
2.2
Rechtliche Grundlagen ______________________________________ 4
2.3
Einflussgrößen auf das Bewertungsergebnis ______________________ 5
3
Abweichungen der Einflussgrößen ___________________________6
3.1
Abweichungen im zu ermittelnden Wert __________________________ 6
3.2
Abweichungen im Bewertungsobjekt ____________________________ 8
3.3
Abweichungen im anzuwendenden Bewertungsverfahren ___________ 12
3.4
Abweichungen innerhalb des Ertragswertverfahrens _______________ 18
3.4.1
Abweichungen im Aufbau des Ertragswertverfahrens __________________ 18
3.4.2
Abweichungen bei den Wertansätzen_______________________________ 27
4
Einfluss der Abweichungen auf das Bewertungsergebnis _______49
4.1
Einfluss durch Abweichungen im zu ermittelnden Wert _____________ 49
III
4.2
Einfluss durch Abweichungen im Bewertungsobjekt _______________ 49
4.3
Einfluss durch Abweichungen im anzuwendenden Bewertungsverfahren50
4.4
Einfluss durch Abweichungen innerhalb des Ertragswertverfahrens ___ 51
4.4.1
Sensitivitätsanalyse_____________________________________________ 51
4.4.2
Übertragung der Ergebnisse aus der Sensitivitätsanalyse _______________ 58
5
Ableitung von Handlungsempfehlungen______________________66
6
Zusammenfassung und Schlussbetrachtung__________________71
Anhang ____________________________________________________73
Literaturverzeichnis__________________________________________84
IV
A b k ü r z u n g s v e r z e i c h n i s
A
Varianzanteil
AEBewGrV
Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der
Länder zur Umsetzung des Gesetzes zur Reform des Erb-
schaftsteuer- und Bewertungsrechts vom 5. Mai 2009
BauGB
Baugesetzbuch
BE
Bewirtschaftungskosten
BetrKV
Verordnung über die Aufstellung von Betriebskosten ±
Betriebskostenverordnung
BGB
Bürgerliches Gesetzbuch
BewG
Bewertungsgesetz
BW
Bodenwert
c
Übertragungskoeffizient
ErbStG
Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz
ErbStR
Erbschaftsteuer-Richtlinien
EW
Ertragswert
FLK
Freilegungskosten
GRZ
Grundflächenzahl
ImmoWertV
Verordnung über die Grundsätze für die Ermittlung der Ver-
kehrswerte von Grundstücken - Immobilienwertermittlungsver-
ordnung
n
Restnutzungsdauer
p
Liegenschaftszinssatz
RE
Reinertrag
RO
Rohertrag
V
V
Vervielfältiger
WEG
Gesetz über das Wohnungseigentum und das Dauerwohnrecht
± WoEigG
WertR 2006
Richtlinien für die Ermittlung der Verkehrswerte (Marktwerte)
von Grundstücken ± Wertermittlungsrichtlinien
WertV
Wertermittlungsverordnung
WoFIV
Verordnung zur Berechnung der Wohnfläche
II. BV
Verordnung über wohnwirtschaftliche Berechnungen nach dem
zweiten Wohnungsbaugesetz ± Zweite Berechnungsverord-
nung
VI
A b b i l d u n g s v e r z e i c h n i s
Abbildung 1: Schema zur Ermittlung der Grundstücksart nach §181 BewG _____ 15
Abbildung 2: Übersicht über die Anwendung der verschiedenen
Bewertungsverfahren ____________________________________ 16
Abbildung 3: Grafische Darstellung des Ertragswertverfahrens nach dem
Bewertungsgesetz ______________________________________ 20
Abbildung 4: Die verschiedenen Ertragswertverfahren nach der ImmoWertV ____ 21
Abbildung 5: Ertragswertverfahrens auf der Grundlage periodisch
unterschiedlicher Erträge _________________________________ 23
Abbildung 6: Unterschiedlicher Ansatz des Rohertrages wenn die
tatsächliche erzielte Miete um mehr als 20% unter der
ortsüblichen Miete liegt___________________________________ 32
Abbildung 7: Unterschiedlicher Ansatz des Rohertrages wenn die
tatsächliche erzielte Miete um mehr als 20% über der
ortsüblichen Miete liegt___________________________________ 33
Abbildung 8: Unterschiedlicher Ansatz des Rohertrages wenn die
tatsächliche erzielte Miete um weniger als 20% unter der
ortsüblichen Miete liegt___________________________________ 34
Abbildung 9: Unterschiedlicher Ansatz des Rohertrages wenn die
tatsächliche erzielte Miete um weniger als 20% über der
ortsüblichen Miete liegt___________________________________ 34
VII
T a b e l l e n v e r z e i c h n i s
Tabelle 1: Übertragungskoeffizient Rohertrag ____________________________ 53
Tabelle 2: Übertragungskoeffizient Bewirtschaftungskosten _________________ 54
Tabelle 3: Übertragungskoeffizient Liegenschaftszinssatz __________________ 54
Tabelle 4: Übertragungskoeffizient Restnutzungsdauer ____________________ 55
Tabelle 5: Übertragungskoeffizient Bodenwert ___________________________ 55
Tabelle 6: Übertragungsanteil Rohertrag________________________________ 57
Tabelle 7: Übertragungsanteil Bewirtschaftungskosten _____________________ 57
Tabelle 8: Übertragungsanteil Liegenschaftszinssatz ______________________ 58
Tabelle 9: Übertragungsanteil Restnutzungsdauer ________________________ 58
Tabelle 10: Übertragungsanteil Bodenwert ______________________________ 58
VIII
A n h a n g v e r z e i c h n i s
Anhang 1: Anlage 21 BewG _________________________________________ 73
Anhang 2 : Anlage 22 BewG _________________________________________ 76
Anhang 3 : Anlage 23 BewG _________________________________________ 77
Anhang 4: Anlage 3 WertR 06________________________________________ 78
Anhang 5: Anlage 4 WertR 06________________________________________ 80
Anhang 6: §2 BetrKV ______________________________________________ 81
1
1
E i n l e i t u n g
1 . 1
P r o b l e m s t e l l u n g u n d A b g r e n z u n g
Durch das am 1.1.2009 in Kraft getretene Erbschaftsteuerreformgesetz soll die
durch das Bundesverfassungsgericht erfolgte Vorgabe der Ausrichtung der Bewer-
tung am gemeinen Wert als maßgebliches Bewertungsziel für Zwecke der Erbschaft-
und Schenkungsteuer umgesetzt werden. Dies führte zu Neuregelungen der Bewer-
tungsgrundlagen für land- und forstwirtschaftliches Vermögen, Grundvermögen und
Betriebsvermögen, welche im neu eingeführten sechsten Abschnitt des Bewertungs-
gesetzes verankert sind. Die Neuregelungen basieren auf den im gewöhnlichen Ge-
schäftsverkehr anerkannten Wertermittlungsmethoden für die Verkehrswertbewer-
tung von Grundstücken, das Vergleichswert-, Ertragswert- und Sachwertverfahren.
Aufgrund der Notwendigkeit der Standardisierung und Vereinfachung des Be-
steuerungsverfahrens wurden diese Verfahren jedoch für Zwecke der Besteuerung
typisierend geregelt. Diese Vereinfachung und Typisierung kann jedoch unter be-
stimmten Voraussetzungen zu Bewertungsergebnissen führen, die über dem gemei-
nen Wert liegen und damit zu einer zu hohen Besteuerung des Steuerpflichtigen. Für
diese Fälle wurde in §198 BewG eine sogenannte Öffnungsklausel verankert, welche
dem Steuerpflichtigen den Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts im Besteue-
rungszeitpunkt ermöglichen soll.
Es stellt sich nun die Frage, unter welchen Voraussetzungen ein solcher Nachweis
des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG erfolgversprechend ist und auf
einen niedrigeres Bewertungsergebnis führt, als der aufgrund der typisierten, steuer-
lichen Bewertungsvorschriften ermittelte Bedarfswert.
1 . 2
Z i e l u n d A u f b a u d e r A r b e i t
Ziel dieser Arbeit ist es aufzuzeigen, unter welchen Bedingungen der Nachweis
des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG für den Bereich der bebauten
Grundstücke zu einem niedrigeren Bewertungsergebnis führt als die typisierte Be-
wertung nach dem Bewertungsgesetz. Die Untersuchung soll sich dabei im Rahmen
2
der unterschiedlichen Bewertungsverfahren für bebaute Grundstücke auf die genaue-
re Betrachtung des Ertragswertverfahrens beschränken.
Die vorliegende Arbeit gliedert sich in sechs Kapitel. Nach dieser kurzen Einlei-
tung erfolgt in [Kapitel 2] ein Überblick über die Möglichkeit des Nachweises des
niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG und seine Voraussetzungen. Des
Weiteren werden die rechtlichen Grundlagen der steuerlichen Bedarfsbewertung
einerseits, sowie des Nachweises des niedrigeren gemeinen Werts nach §198 BewG
andererseits, dargestellt. Im Weiteren erfolgt eine Darstellung der Einflussgrößen auf
das Ergebnis der Wertermittlung.
In [Kapitel 3] erfolgt eine Darstellung und Vergleich der verschiedenen Einfluss-
größen der Bewertung. Dabei werden die allgemeinen und somit auch die für das
Vergleichs- und Sachwertverfahren geltenden Rahmenbedingungen der Bewertung
dargestellt und verglichen. Des Weiteren erfolgt eine genaue Betrachtung des Er-
tragswertverfahrens.
Welchen Einfluss die in [Kapitel 3] ermittelten Abweichungen der einzelnen Pa-
rameter auf das Bewertungsergebnis haben, wird in [Kapitel 4] untersucht und darge-
stellt. Dabei werden die Wirkung der Abweichungen der einzelnen Wertansätze des
Ertragswertverfahrens auf das Bewertungsergebnis im Wege der Sensitivitätsanalyse
theoretisch näher untersucht und auf reale Konstellationen übertragen.
Die Ergebnisse der Untersuchungen werden schließlich in [Kapitel 5] auf konkre-
te Fallkonstellationen, wie sie in der Praxis vorkommen angewandt, und eine Emp-
fehlung bezüglich des Nutzens eines Nachweises des niedrigeren gemeinen Werts
nach §198 BewG abgeleitet.
Die Arbeit schließt in [Kapitel 6] mit einer Zusammenfassung und einem Fazit
anhand der gewonnenen Erkenntnisse der vorangegangenen Untersuchungen.
3
2
G r u n d l a g e n d e r B e w e r t u n g
2 . 1 N a c h w e i s d e s n i e d r i g e r e n g e m e i n e n W e r t s
Die aufgrund der Erbschaftsteuerreform geltenden neuen Bewertungsvorschriften
der Grundbesitzbewertung sind zwar an die üblichen Bewertungsverfahren für Im-
mobilienbewertungen angenähert, jedoch nicht in allen Bereichen identisch. Auf-
grund der Erfordernis eines verfassungsrechtlich zulässigen und praktikablen Steuer-
erhebungsverfahrens sind im Rahmen der steuerlichen Bewertung von Grundbesitz
Typisierungen und Vereinfachungen notwendig. Aufgrund dieser Typisierungen und
Vereinfachungen kann es bei bestimmten Fallkonstellationen zu Überbewertungen
kommen. Um in diesen Fällen eine Benachteiligung des Steuerpflichtigen zu vermei-
den hat dieser nach §198 BewG die Möglichkeit nachzuweisen, dass der gemeine
Wert der wirtschaftlichen Einheit am Bewertungsstichtag niedriger ist als der nach
den Bewertungsvorschriften des Bewertungsgesetzes ermittelte Grundbesitzwert.
Diese als ÄÖffnungsklausel³ bezeichnete Möglichkeit steht jedoch einseitig nur dem
Steuerpflichtigen zu. Die Finanzbehörden sind ihrerseits an die typisierten Bewer-
tungsverfahren nach dem Bewertungsgesetz gebunden, unabhängig vom jeweiligen
Bewertungsergebnis.
Der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts muss für die gesamte wirtschaftli-
che Einheit erbracht werden. Der Nachweis kann zum einen durch einen innerhalb
eines Jahres vor und nach dem Bewertungsstichtag im gewöhnlichen Geschäftsver-
kehr zustande gekommenen Kaufpreis geführt werden. Ist der Kaufpreis außerhalb
dieses Zeitraumes zustande gekommen kann er dennoch als Nachweis akzeptiert
werden, wenn sich die Verhältnisse gegenüber den Verhältnissen am Bewertungs-
stichtag nicht wesentlich geändert haben. Die Indizienwirkung lässt mit größerer
zeitlicher Distanz jedoch nach.
Der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts kann auch im Wege eines Sach-
verständigengutachtens geführt werden. Hierbei obliegt dem Steuerpflichtigen die
Nachweislast, nicht nur die bloße Darlegungs- und Feststellungslast
1
. Laut R177
1
Vgl. BFH-Urteil vom 10.11.2004, II R69/01, in: BStBL II 2005, S. 259.
4
ErbStR ist der durch das Gutachten festgestellte Grundstückswert nicht bindend,
sondern unterliegt der freien Beweiswürdigung durch das Finanzamt. Er ist insbe-
sondere auf seine inhaltliche Richtigkeit und Schlüssigkeit zu prüfen. Enthält dieses
Gutachten Mängel, so kann es vom Finanzamt zurückgewiesen werden. Findet das
Gutachten somit keine Annerkennung als Beweismittel, geht dies zu Lasten des
Steuerpflichtigen und der Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts nach §198
BewG gilt somit als nicht erbracht.
Als mögliche Gutachter kommen nach R177 ErbStR der örtliche Gutachteraus-
schuss sowie ein öffentlich bestellter und vereidigter Sachverständiger für die Be-
wertung von Grundstücken in Betracht. Gutachten anderer Personen, insbesondere
Angehöriger der steuerberatenden Berufe sowie Wirtschaftsprüfer finden regelmäßig
keine Annerkennung.
1
2 . 2
R e c h t l i c h e G r u n d l a g e n
S t e u e r l i c h e B e d a r f s b e w e r t u n g
Für die Bewertung von bebauten Grundstücken zum Zwecke der Ermittlung der
Erbschaft- und Schenkungsteuer verweist §12 Abs.1 ErbstG auf die allgemeinen
Bewertungsvorschriften des Ersten Teils des Bewertungsgesetzes, sofern nicht in den
Absätzen 2 bis 7 etwas anderes bestimmt ist. Damit werden auch der Bewertung im
Rahmen der Erbschaft- und Schenkungsteuer die allgemeinen Bewertungsgrundsätze
nach dem Bewertungsgesetz zugrunde gelegt.
Besondere gesetzliche Regelungen zur Bestimmung des Werts von bebauten
Grundstücken finden sich im sechsten Abschnitt des Bewertungsgesetzes für die
Bewertung von Grundbesitz, von nicht notierten Anteilen von Kapitalgesellschaften
und von Betriebsvermögen für die Erbschaftsteuer ab 1. Januar 2009. Die Werte von
bebauten Grundstücken werden für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer
nach §151 Abs.1 Nr.1 BewG gesondert festgestellt, wenn sie für die Besteuerung
benötigt werden. In §176 BewG erfolgt die Definition, was dem Grundvermögen
allgemein zuzurechnen ist. §159 BewG grenzt das Grundvermögen zum Land- und
Forstwirtschaftlichen Vermögen ab. Eine Definition des Begriffs der bebauten
1
Vgl. BFH-Urteil vom 10.11.2004, II R69/01, in: BStBL II 2005, S. 259.
5
Grundstücke nimmt §180 BewG vor und grenzt somit die bebauten Grundstücke
innerhalb des Grundvermögens nochmals ein.
Nach dieser Definition handelt es sich bei einem bebauten Grundstück um
Grundstücke, auf denen sich benutzbare Gebäude befinden. Das Bewertungsgesetz
schreibt im sechsten Abschnitt bestimmte Bewertungsverfahren vor, welche an die
Wertermittlungsmethoden der Wertermittlungsverordnung (WertV), die seit dem
1.7.2010 durch die Immobilienwertermittlungsverordnung (ImmoWertV) ersetzt
wird, angelehnt sind, allerdings aus Gründen der Praktikabilität aber stark typisiert
sind.
N a c h w e i s d e s n i e d r i g e r e n g e m e i n e n W e r t s
Für den Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts gelten laut § 198 Abs.2 BewG
grundsätzlich die aufgrund der Ermächtigung des §199 Abs.1 BauGB erlassenen
Vorschriften. Hierzu gehört insbesondere die Verordnung über die Grundsätze für
die Ermittlung der Verkehrswerte von Grundstücken ± Immobilienwertermittlungs-
verordnung (ImmoWertV) und die Richtlinien für die Ermittlung der Verkehrswerte
(Marktwerte) von Grundstücken ± Wertermittlungsrichtlinie 2006 (WertR 2006).
Die Immobilienwertermittlungsverordnung ist seit dem 1.7.2010 in Kraft und löst
die bis dahin gültige Wertermittlunsverordnung ± WertV ab. Aufgrund dieser Ände-
rung bedürfen die Wertermittlungsrichtlinien 2006 einer Anpassung. Da jedoch die
ImmoWertV weitgehend mit der bisher gültigen WertV übereinstimmt, finden die
WertR 2006 bis zu ihrer Überarbeitung weiterhin Anwendung.
2 . 3
E i n f l u s s g r ö ß e n a u f d a s B e w e r t u n g s e r g e b n i s
Um die Frage zu beantworten, wann der Nachweis des niedrigeren gemeinen
Werts nach §198 BewG zu einem günstigeren Bewertungsergebnis führen könnte ist
zunächst zu untersuchen, welche Faktoren einen Einfluss auf das Bewertungsergeb-
nis haben. Hierfür kommen alle Parameter in Betracht, die in irgend einer Form auf
das Bewertungsergebnis einwirken.
Zunächst ist zu klären, ob der zu ermittelnde Wert beider Bewertungsverfahren in
seiner Definition identisch ist, oder ob bereits ein unterschiedlicher Wert ermittelt
werden soll. Des Weiteren ist das bei beiden Verfahren zu bewertende Objekt zu
6
vergleichen, da Unterschiede in der Definition und der Abgrenzung des Bewertungs-
objekts auf unterschiedliche Ergebnisse in der Bewertung führen.
Die Anwendung unterschiedlicher Bewertungsverfahren, selbst für ein identisches
Objekt, führen in der Regel auf unterschiedliche Bewertungsergebnisse. Daher ist zu
prüfen, welches Bewertungsverfahren jeweils zur Anwendung kommt und ob es hier
Abweichungen in der Verfahrenswahl gibt.
Letztendlich führt ein unterschiedlicher Aufbau ein und desselben Bewertungsver-
fahrens, hier des Ertragswertverfahrens, sowie die Größen der Wertansätze der ein-
zelnen Parameter innerhalb des Ertragswertverfahrens auf ein unterschiedliches
Bewertungsergebnis. Daher ist zum einen der Aufbau des Ertragswertverfahrens
nach der ImmoWertV und nach dem Bewertungsgesetz zu vergleichen, zum anderen
sind die Wertansätze der einzelnen Parameter, welche in das Ertragswertwertverfah-
ren einfließen zu vergleichen und auf Abweichungen zu untersuchen.
Im Fall des Ertragswertverfahrens handelt es sich bei den wertbeeinflussenden Pa-
rametern, welche in das Verfahren einfließen um den Rohertrag (RO), die Bewirt-
schaftungskosten (BE), den Bodenwert (BW), die Restnutzungsdauer (n), den Lie-
genschaftszinssatz (p), sowie den sich aus Liegenschaftszinssatz und Restnutzungs-
dauer ergebende Vervielfältiger (V).
3
A b w e i c h u n g e n d e r E i n f l u s s g r ö ß e n
3 . 1
A b w e i c h u n g e n i m z u e r m i t t e l n d e n W e r t
Z u e r m i t t e l n d e r W e r t n a c h d e m B e w e r t u n g s g e s e t z
Laut §12 Abs.1 ErbStG sind der Bewertung die Allgemeinen Bewertungsvor-
schriften des ersten Teils des Bewertungsgesetzes zugrunde zu legen. Daher kommt
hier §9 BewG zur Anwendung. Auf §9 BewG wird auch in §177 BewG nochmals
Bezug genommen.
Nach §9 BewG ist der Bewertung, sofern nichts anderes vorgeschrieben ist, der
gemeine Wert zugrunde zu legen. Laut §9 Abs.2 BewG wird der gemeine Wert durch
den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit
des Wirtschaftsgutes, z. B. Ausstattung, Funktionsfähigkeit, Alter oder Zustand bei
7
einer Veräußerung zu erzielen wäre. Hierbei bleiben ungewöhnliche oder persönliche
Verhältnisse des Veräußerers oder eines potentiellen Erwerbers ohne Berücksichti-
gung. Unter dem gemeinen Wert ist demnach ein objektiver Wert zu verstehen, den
ein Wirtschaftsgut für Jederman hat.
1
Das Wirtschaftsgut muss also losgelöst vom
Eigentümer betrachtet werden.
2
Dabei sind unter ungewöhnliche Verhältnisse solche
Bedingungen zu verstehen, die normalerweise nicht im gewöhnlichen Geschäftsver-
kehr vorliegen. Zum Beispiel Schwarzmarktbedingungen, Zwangsversteigerungen
oder Ähnliches. Als persönliche Verhältnisse sind solche Umstände zu verstehen, die
in irgend einer Form in der Person des Käufers oder Verkäufers bestehen oder aus
einer Beziehung zwischen beiden resultieren. Dies würde zu Beispiel zutreffen, wenn
ein Wirtschaftsgut einen besonderen ideellen Wert für jemanden darstellt.
3
Z u e r m i t t e l n d e r W e r t n a c h d e r I m m o W e r t V
Nach §194 BauGB bestimmt sich der Verkehrswert durch den Preis, der zu dem
Zeitpunkt, auf den sich die Ermittlung bezieht, im gewöhnlichen Geschäftsverkehr
nach den rechtlichen Gegebenheiten und tatsächlichen Eigenschaften, der sonstigen
Beschaffenheit und der Lage des Grundstücks oder des sonstigen Gegenstandes der
Wertermittlung ohne Rücksicht auf ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse zu
erzielen wäre. Der Verkehrswert ist mit dem Marktwert identisch und stellt den
wahren inneren Wert eines Grundstücks dar.
4
Er stellt sich als verobjektivierter, sich
aus Angebot und Nachfrage ergebender Tauschwert, welcher am wahrscheinlichsten
von jedermann zu erzielen ist dar.
5
Der Verkehrswert soll den Wert darstellen, der
auf einem freien Grundstücksmarkt ohne Berücksichtigung persönlicher Besonder-
1
Vgl. Kreutziger, Stefan / Schaffner, Margit / Stephany, Ralf: Bewertungsgesetz-Kommentar, 2.
Aufl., München 2009, S.38.
2
Vgl. Hübner, Heinrich: Erbschaftsteuerreform 2009, München 2009, S.474.
3
Vgl. Kreutziger, Stefan / Schaffner, Margit / Stephany, Ralf: Bewertungsgesetz-Kommentar, 2.
Aufl., München 2009, S.40.
4
Vgl. Kleiber, Wolfgang (Hrsg.): WertR 06: Wertermittlungsrichtlinien und ImmoWertV 2010, 10.
Aufl., Köln 2010, S.13.
5
Vgl. Kleiber, Wolfgang (Hrsg.): WertR 06: Wertermittlungsrichtlinien und ImmoWertV 2010, 10.
Aufl., Köln 2010, S.13.
8
heit des Verkäufers oder Käufers oder eine Beziehung zwischen beiden am wahr-
scheinlichsten zustande kommen würde.
A b w e i c h u n g e n
Der gemeine Wert nach §9 BewG ist inhaltlich mit der Verkehrswertdefinition
nach §194 BauGB identisch. Beide Wertdefinitionen stellen auf die gleichen wesent-
lichen Sachverhalte ab:
-
Wert muss im gewöhnlichen Geschäftsverkehr zustande kommen
-
es werden die tatsächlichen Eigenschaften des Grundstücks bzw. Wirtschaftsgutes
der Wertfindung zugrunde gelegt
-
ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse finden keine Berücksichtigung
In beiden Verfahren soll somit ein begriffsidentischer Wert ermittelt werden.
3 . 2
A b w e i c h u n g e n i m B e w e r t u n g s o b j e k t
B e w e r t u n g s o b j e k t n a c h d e m B e w e r t u n g s g e s e t z
Der Bewertungsgegenstand ist grundsätzlich die wirtschaftliche Einheit nach §2
BewG. Eine wirtschaftliche Einheit kann aus mehreren einzelnen Wirtschaftsgütern
bestehen, die auf der Bewertungsebene zu einer wirtschaftlichen Einheit zusammen-
gefasst werden, wobei ein einzelnes Wirtschaftsgut ein selbständig bewertbares Gut
das einen in Geld feststellbaren Wert besitzt und Bestandteil des wirtschaftlichen
Verkehrs ist darstellt.
1
Für diese wirtschaftliche Einheit ist ein Gesamtwert zu ermit-
teln. Hierbei dürfen nicht die Werte der einzelnen Wirtschaftsgüter addiert werden,
sondern die wirtschaftliche Einheit ist in ihrer Gesamtheit nach den im Bewertungs-
gesetz festgelegten Bewertungsverfahren zu bewerten. Was als wirtschaftliche Ein-
heit gilt wird nach §2 Abs.1 BewG zum einen durch die Anschauung des Verkehrs
1
Vgl. Götzenberger, Anton-Rudolf: Optimale Vermögensübertragung: Erbschaft- und Schenkung-
steuer, 3. Auflage, Herne 2010, S.58.
9
definiert. Dabei gilt die Auffassung der Allgemeinheit vernünftig denkender Men-
schen
1
.
Zusätzlich stellt §2 Abs.2 BewG auf die örtlichen Gewohnheiten und die tatsäch-
liche Übung ab. Wobei unter örtlichen Gewohnheiten das zu verstehen ist, was tat-
sächlich regelmäßig ausgeübt wird. Dabei ist mit tatsächlicher Übung gemeint, was
der Eigentümer tatsächlich mit dem Wirtschaftsgut anfängt. Weicht die tatsächliche
Übung von den örtlichen Gewohnheiten ab, so ist der tatsächlichen Übung der Vor-
rang zu geben.
Zusätzlich ist nach §2 BewG noch die Zweckbestimmung und die wirtschaftliche
Zusammengehörigkeit zur Beurteilung heranzuziehen. Dabei stellt die Zweckbe-
stimmung auf den aus dem Geschehen abgeleiteten tatsächlichen objektiven Willen
des Eigentümers ab. Bei der wirtschaftlichen Zusammengehörigkeit wird der Funkti-
onszusammenhang der einzelnen Wirtschaftsgüter näher betrachtet und beurteilt, ob
sie zur Zusammenfassung zu einer wirtschaftlichen Einheit geeignet sind. Laut §2
Abs.2 BewG kann jedoch nur dies als wirtschaftliche Einheit betrachtet werden, was
dem selben Eigentümer gehört.
2
Nach Abschnitt 1 Abs.1 des gleich lautenden Erlasses der obersten Finanzbehör-
den der Länder zur Umsetzung des Gesetzes zur Reform des Erbschaftsteuer- und
Bewertungsrechts vom 5. Mai 2009 - AEBewGrV gehört zum Grundvermögen der
Grund und Boden, die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör. Ebenso
zählen laut Abschnitt 1 Abs.1 AEBewGrV das Erbbaurecht, das Wohnungs- und
Teileigentum sowie das Wohnungserbbaurecht und das Teilerbbaurecht zum Grund-
vermögen.
Laut Abschnitt 2 AEBewGrV gilt als wirtschaftliche Einheit des Grundvermögens
das Grundstück. Dabei unterscheidet sich der Begriff des Grundstücks nach dem
Bewertungsgesetz von dem Grundstück im Sinne des bürgerlichen Rechts. Es muss
sich dabei also nicht um eine grundbuchlich erfassbare Parzelle handeln. Maßgebend
was als wirtschliche Einheit anzusehen ist, ist laut Abschnitt 2 S.3 AEBewGrV die
Anschauung des Verkehrs.
1
Vgl. Kreutziger, Stefan / Schaffner, Margit / Stephany, Ralf: Bewertungsgesetz-Kommentar,
2. Aufl., München 2009, S.16.
2
Eine Ausnahme bildet jedoch der Umfang der wirtschaftlichen Einheit bei Ehegatten nach
§26 BewG.
10
Laut Abschnitt 8 Abs.3 AEBewGrV umfasst die wirtschaftliche Einheit des
Grundstücks den Grund und Boden, die Gebäude, die Aussenanlagen, sonstige we-
sentliche Bestandteile und das Zubehör, wobei laut Abschnitt 1 Abs.3 AEBewGrV
Bodenschätze sowie Maschinen und Betriebsvorrichtungen nicht mit einzubeziehen
sind, auch wenn sie zu wesentlichen Bestandteilen des Gebäudes geworden sind.
Dem Grund und Boden werden nach Abschnitt 8 Abs.4 AEBewGrV die bebaute
Fläche, sowie die mit dem Gebäude im Zusammenhang stehende unbebaute Fläche
z. B. Hofraum, Haus- und Vorgarten zugerechnet. Direkt daran anschließende größe-
re unbebaute Flächen sind für ihre Zugehörigkeit nach der allgemeinen Verkehrsan-
schauung zu beurteilen, wobei es sich durchaus um selbständige wirtschaftliche
Einheiten handeln kann. Als wesentliche Bestandteile des Grundstücks sind jedoch
die mit dem Gebäude verbundenen Anbauten, sowie Nebengebäude wie z. B. Gara-
gen anzusehen, sofern sie auf dem mit dem Hauptgebäude bebauten Grundstück
stehen. Nebengebäude die getrennt vom Hauptgebäude stehen bilden hingegen eine
eigene wirtschaftliche Einheit.
B e w e r t u n g s o b j e k t n a c h d e r I m m o W e r t V
Laut §1 Abs.1 ImmoWertV kann es sich bei dem Gegenstand der Wertermittlung
um ein Grundstück, seine Bestandteile sowie sein Zubehör handeln. Nach Nr. 1.4
WertR 2006 ist demnach als Bewertungsobjekt ein Grundstück, ein Grundstücksteil
einschließlich seiner Bestandteile wie Gebäude Aussenanlagen, sonstige Anlagen
sowie das Zubehör denkbar. Gegenstand einer Wertermittlung können auch besonde-
re Betriebseinrichtungen sein. Weitere Bestandteile eines Grundstücks können Rech-
te darstellen, die mit dem Eigentum an einem Grundstück verbunden sind wie z. B.
Belastungen privatrechtlicher Art, z. B. Dienstbarkeiten oder öffentlich rechtlicher
Art wie etwa Baulasten die auf dem Grundstück ruhen. Auch Belastungen und ihr
wertmindernder Einfluss oder einzelne Bestandteile von Grundstücken können Ge-
genstand einer Wertermittlung sein.
11
A b w e i c h u n g e n
Das Bewertungsobjekt nach dem Bewertungsgesetz stellt das abstrakte steuer-
rechtliche Gebilde der wirtschaftlichen Einheit dar, wobei der Begriff der wirtschaft-
lichen Einheit nicht identisch ist mit dem Grundstück im Sinne des bürgerlichen
Rechts. Die Ausgestaltung der wirtschaftlichen Einheit für den konkreten Bewer-
tungsfall orientiert sich daher immer an der Anschauung des Verkehrs, der örtlichen
Gewohnheiten, der tatsächlichen Übung im konkreten Fall, der Zweckbestimmung
und der wirtschaftlichen Zusammengehörigkeit der einzelnen Wirtschaftsgüter. Die
sich aufgrund dieser Vorschrift ergebenden Bewertungsobjekte unterscheiden sich
von Fall zu Fall und können daher sehr unterschiedliche Ausprägungen annehmen.
Dahingegen ist die ImmoWertV wesentlich freier in der Bestimmung des Bewer-
tungsobjekts. Es kann sich z. B. um ein Grundstück oder auch nur um ein Grund-
stücksteil handeln, welches zur Bewertung herangezogen wird. Das Bewertungsob-
jekt kann daher den Erfordernissen des Einzelfalles angepasst und entsprechend
eingegrenzt werden.
W e r t b e e i n f l u s s e n d e R e c h t e u n d B e l a s t u n g e n p r i v a t r e c h t l i -
c h e r o d e r ö f f e n t l i c h - r e c h t l i c h e r A r t
Einen Sonderfall im Rahmen der Bestimmung des maßgeblichen Bewertungsob-
jekts stellen die auf dem Grundstück ruhenden Rechte und Belastungen privatrechtli-
cher oder öffentlich-rechtlicher Art dar. Diese Rechte und Belastungen finden im
Rahmen der typisierten Wertermittlung nach dem Bewertungsgesetz keine Berück-
sichtigung.
Nach Nr. 1.4 WertR 2006 sind sie jedoch Bestandteil eines Grundstücks und wer-
den daher in der Wertermittlung berücksichtigt. Auf diesen Sachverhalt nimmt auch
Abschnitt 43 Abs.3 S.5 AEBewGrV nochmals Bezug und schreibt ausdrücklich die
Berücksichtigung sämtlicher wertbeeinflussender Umstände, insbesondere auch den
Wert beeinflussende Rechte und Belastungen privatrechtlicher und öffentlich-
rechtlicher Art, im Rahmen des Nachweises des niedrigeren gemeinen Werts vor.
Hier weicht die steuerliche Bedarfsbewertung von der Verkehrswertermittlung auf
der Grundlage der nach §199 Abs.1 BauGB erlassenen Vorschriften deutlich ab.
12
3 . 3
A b w e i c h u n g e n i m a n z u w e n d e n d e n B e w e r -
t u n g s v e r f a h r e n
A n z u w e n d e n d e s B e w e r t u n g s v e r f a h r e n n a c h d e m B e w e r -
t u n g s g e s e t z
Zur Bewertung von bebauten Grundstücken für die Erbschaft- und Schenkung-
steuer kommen nach dem Bewertungsgesetz das Vergleichswertverfahren, das Er-
tragswertverfahren und das Sachwertverfahren zur Anwendung. Das jeweils anzu-
wendende Verfahren bestimmt sich nach der Grundstücksart, welcher das Bewer-
tungsobjekt zuzuordnen ist. Nach §181 Abs.1 BewG unterscheidet das Bewertungs-
gesetz folgende Grundstücksarten:
-
Ein- und Zweifamilienhäuser
-
Mietwohngrundstücke
-
Wohnungs- und Teileigentum
-
Geschäftsgrundstücke
-
gemischt genutzte Grundstücke
-
sonstige bebaute Grundstücke
E i n - u n d Z w e i f a m i l i e n h ä u s e r :
Ein- und Zweifamilienhäuser dürfen nach §181 Abs.2 BewG bis zu zwei Woh-
nungen beinhalten. Laut §181 Abs.9 BewG handelt es sich bei einer Wohnung um
eine Zusammenfassung mehrerer Räume, die so geschaffen sein müssen, dass die
Führung eines selbständigem Haushalts möglich ist. Die zur Wohnung gehörenden
Räume müssen von anderen Räumen baulich getrennt sein und einen eigenen Zugang
haben. Zusätzlich müssen die zur Führung eines selbständigen Haushalts notwendi-
gen Nebenräume wie Küche, Bad oder Dusche und Toilette vorhanden sein. Die
Wohnfläche muss mindestens 23 qm betragen. Die Berechnung der maßgeblichen
Wohnfläche erfolgt laut H9 AEBewGrV nach der Wohnflächenberechnungsverord-
nung - WoFIV vom 25.11.2003.
Ein Gebäude gilt auch noch als Ein- oder Zweifamilienhaus, wenn es zu weniger
als 50 %, berechnet nach der Wohn- oder Nutzfläche, zu anderen als zu Wohnzwe-
cken mitbenutzt und dadurch in seiner Eigenart als Ein- oder Zweifamilienhaus nicht
Details
- Seiten
- Erscheinungsform
- Originalausgabe
- Jahr
- 2011
- ISBN (eBook)
- 9783842819627
- DOI
- 10.3239/9783842819627
- Dateigröße
- 695 KB
- Sprache
- Deutsch
- Institution / Hochschule
- AKAD University, ehem. AKAD Fachhochschule Stuttgart – Betriebswirtschaftslehre
- Erscheinungsdatum
- 2011 (August)
- Note
- 2,0
- Schlagworte
- ertragswertverfahren verkehrswertnachweis erbschaftsteuer bewg grundbesitzbewertung
