International Financial Reporting Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen

Inhaltsverzeichnis

Executive Summary

Abkürzungsverzeichnis

1 Problemstellung: Vorteile und Nachteile des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen in Deutschland
1.1 Zukünftige Alternativen für die Rechnungslegung kleiner und mittelgroßer Unternehmen
1.1.1 Internationale Standards des International Accounting Standards Board
1.1.2 Rechnungslegung nach nationalem Recht: Handelsgesetzbuch und Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz
1.2 Diskussion in Presse und Öffentlichkeit: Ist die Anwendung des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen in Deutschland von Vorteil?

2 Prinzipien der Rechnungslegung für kleine und mittelgroße Unternehmen im Handelsgesetzbuch und in dem International Financial Reporting Standard
2.1 Einführung des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen durch den International Accounting Standards Board
2.1.1 Zielsetzung und Rahmenkonzept des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen: Unterschiede und Vereinfachungen gegenüber dem gesamten Standard
2.1.2 Stand der Entwicklungen und Aussichten für die geplante Umsetzung
2.2 Grundlagen der nationalen Rechnungslegungsvorschriften in Deutschland
2.2.1 Grundsätze des Handelsgesetzbuchs, seine Funktionen und grundlegenden Unterschiede zu den Standards des International Accounting Standards Board
2.2.2 Entwicklungen des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes und die durch das Gesetz geplanten Annäherungen an internationale Rechnungslegungsstandards
2.3 Auswirkungen einer Umstellung der nationalen handelsrechtlichen Bilanzierung auf eine Bilanzierung nach dem internationalen Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen auf die deutsche Besteuerung
2.3.1 Der Maßgeblichkeitsgrundsatz und dessen Umkehrung im deutschen Steuerrecht
2.3.2 Mögliche Auswirkungen einer Bilanzierung nach dem International Financial Reporting Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen auf die deutsche Besteuerung
2.4 Zwischenergebnis: Vorteile und Nachteile des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen aus nationaler und internationaler Perspektive

3 Analyse einzelner Posten der Bilanz und Konsequenzen einer Umstellung der Rechnungslegung vom Handelsgesetzbuch auf den International Financial Reporting Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen
3.1 Ansatz und Bewertung von Vermögenswerten nach internationalen Vorschriften und Vermögensgegenständen nach nationalen Vorschriften im Vergleich
3.1.1 Kurzfristige und langfristige materielle Vermögenswerte im Vergleich zum Anlagevermögen und Umlaufvermögen
3.1.2 Immaterielle Vermögenswerte insbesondere selbst geschaffene immaterielle Vermögenswerte und Geschäfts- oder Firmenwert
3.2 Ansatz und Bewertung von Schulden nach internationalen und nationalen Vorschriften im Vergleich
3.2.1 Verbindlichkeiten nach dem International Financial Reporting Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen und nach dem deutschen Handelsrecht
3.2.2 Rückstellungen insbesondere für Leistungen an Arbeitnehmer nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses
3.3 Ansatz und Bewertung des Eigenkapitals nach internationalen und nationalen Vorschriften im Vergleich
3.3.1 Angewandte Bewertungsmaßstäbe und unterschiedliche Behandlung von Wertsteigerungen und Wertminderungen im Vergleich
3.3.2 Auswirkungen einer Rechnungslegung nach internationalem Standard auf das handelsrechtliche Eigenkapital von Personengesellschaften
3.4 Zwischenergebnis: Vorteile und Nachteile des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen für die Erstellung eines Jahresabschlusses und die dargestellten Ergebnisse

4 Thesenartige Zusammenfassung der Ergebnisse: Vorteile und Nachteile des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen und die Internationalisierung der Rechnungslegung

Literaturverzeichnis

EXECUTIVE SUMMARY

- THE INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARD FOR small and medium-sized entities will improve the information given by financial statements from entities without public accountability to meet their international addressees’ demands. Compared to the full IFRS for companies acting in capital markets, the regulations of the IFRS for SME have been simplified, their complexity has been reduced and the required expenses for preparing the annual financial statements will be appropriate for small and medium-sized entities.
- GERMAN ENTITIES ADAPTING THE IFRS FOR SME WILL BE confronted with additional expenses for establishing knowledge of IFRS, restructuring their accounting structures and applying to more complex rules and regulations in future accounting years compared to those given by the current German accounting law.
- TWO OF TNE MAIN FUNCTIONS OF THE GERMAN FINANCIAL
reports are creditor protection and forming the basis for fiscal impositions. Financial reports according to IFRS for SME do not meet these demands required by the German law.
- THE GERMAN FEDERAL MINISTRY OF JUSTICE PUBLISHED THE exposure draft of the planned reform to modernise reporting law, in German “Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz”, nine months after the exposure draft of the IFRS for SME was published. This reform will improve the fluency of German financial reports and their information will be approached to the information given by IFRS financial reports in consideration of the creditors’ and fiscal interests.
- GLOBALIZATION AND INTERNATIONALISATION OF MARKETS ARE trends also affecting reporting standards – even for small and medium-sized entities. The IASB developing the IFRS for SME and the German Ministry of Justice modernizing the current German accounting law both follow this trend.

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Problemstellung: Vorteile und Nachteile des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen in Deutschland

Der International Accounting Standards Board (IASB) entwickelt seit 2003 einen Rechnungslegungsstandard für kleine und mittelgroße Unternehmen, die Mehrzweckabschlüsse für externe Adressaten veröffentlichen, aber keiner öffentlichen Rechenschaftspflicht unterliegen und dementsprechend nicht zur Rechnungslegung nach dem bereits gültigen International Financial Reporting Standard (IFRS) verpflichtet sind.^[1] ) Der Entwurf für den International Financial Reporting Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen (IFRS für KMU) wurde im Februar 2007 mit der Bitte um Stellungnahmen veröffentlicht. Die endgültige Fassung soll im vierten Quartal des Jahres 2008 verabschiedet werden.^[2] ) Die Vorschriften des Entwurfs werden seit der Veröffentlichung in der deutschen Presse diskutiert. Vorteile und Nachteile sowie Kritikpunkte, Bedenken und Verbesserungsvorschläge werden thematisiert.

1.1 Zukünftige Alternativen für die Rechnungslegung kleiner und mittelgroßer Unternehmen

Das Bundesministerium der Justiz (BMJ) erarbeitet parallel zu dem Entwurf des International Accounting Standards Board das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG), dessen Referentenentwurf am 8. November 2007 veröffentlicht wurde.

Für die Zukunft stehen die Alternativen einer internationalen oder nationalen Rechnungslegung zur Auswahl. Eine Rechnungslegung nach dem gesamten internationalen Standard oder dem speziellen für kleine und mittelgroße Unternehmen des International Accounting Standards Board und eine Rechnungslegung nach deutschem Handelsrecht in seiner heutigen oder der modernisierten Form werden diskutiert.^[3] )

1.1.1 Internationale Standards des International Accounting Standards Board

Die Europäische Union (EU) verabschiedete im Jahr 2002 die Verordnung betreffend die Anwendung internationaler Rechnungslegungsgrundsätze (IAS-Verordnung). Diese Verordnung verpflichtet kapitalmarktorientierte Unternehmen auch in Deutschland seit dem 1. Januar 2005 zur Erstellung ihres Jahresabschlusses nach den International Financial Reporting Standard. Darüber hinaus werden solche Jahresabschlüsse von Unternehmen veröffentlicht, die zwar nicht durch das Gesetz dazu verpflichtet werden, diese aber dennoch erstellen, um die Informationsbedürfnisse verschiedener Adressaten ihres Abschlusses zu erfüllen. Banken, Investoren, Kunden, Lieferanten und andere Geschäftspartner können diese Informationen für eine Kooperation fordern.^[4] ) Die Erstellung eines Jahresabschlusses nach dem gesamten internationalen Standard fordert entsprechende Fähigkeiten im Unternehmen und ist aufgrund der fortschreitenden Komplexität und der häufigen Änderungen im Standard mit bedeutendem Aufwand verbunden.

Der International Accounting Standards Board entwickelt den International Financial Reporting Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen, um den Ansprüchen der Unternehmen, die nicht in den Anwendungsbereich des bereits gültigen Standards einbezogen sind, gerecht zu werden. Es handelt sich um ein eigenständiges Dokument, das mit dem gesamten Standard als Ausgangspunkt entwickelt wurde. Verschiedene Wahlrechte und Themenbereiche, die für kleine und mittelgroße Unternehmen irrelevant sind, werden im neuen Standard nicht berücksichtigt, um Bewertung und Ansatzmethoden sowie die gesamte Rechnungslegung zu vereinfachen. Die Vergleichbarkeit mit Abschlüssen nach dem gesamten International Financial Reporting Standard soll jedoch beibehalten werden.^[5] )

Der neue Standard ist prinzipienorientiert. Seine Vorschriften sollen wie Leitlinien angewandt werden. Er besteht aus 38 sachlogisch gegliederten Abschnitten, bei denen jedoch in einigen Fällen das Wahlrecht oder die Pflicht besteht, auf den gesamten Standard zurückzugreifen. Im Fall von Regelungslücken kann auf die Leitlinien, Regelungen und Interpretationen des gesamten Standards zurückgegriffen werden. Die Verpflichtung hierzu, der so genannte „Mandatory Fallback“, ist aber nicht vorgesehen.^[6] )

Der International Accounting Standards Board setzt sich mit der Entwicklung des Standards für verbesserte Vergleichbarkeit, erhöhte Transparenz, angemessene Informationen für Investoren und die Entscheidungsunterstützung für das Management der kleinen und mittelgroßen Unternehmen ein.^[7] )

1.1.2 Rechnungslegung nach nationalem Recht: Handelsgesetzbuch und Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz

Die Rechnungslegung nach deutschem Handelsrecht wird in den Vorschriften des dritten Buchs des Handelsgesetzbuchs (HGB) geregelt, das am 1. Januar 1900 in Kraft trat und seitdem häufig durch Reformen geändert wurde.^[8] ) Die Handelsbücher müssen unter Berücksichtigung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung geführt werden. In Abhängigkeit von der Rechtsform des bilanzierenden Unternehmens müssen die ergänzenden Vorschriften weiterer Gesetzte wie des Aktiengesetzes (AktG) oder des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) eingehalten werden.

Der Jahresabschluss ist ein Mehrzweckabschluss. Er erfüllt die Funktionen des Gläubigerschutzes, der Informationsvermittlung, der Kapitalerhaltung sowie der Gewinnausschüttungsbemessung. Darüber hinaus ist der in der Handelsbilanz ausgewiesene Jahresüberschuss die Grundlage für die steuerliche Gewinnermittlung.^[9] )

Mit dem Ziel der Entwicklung einer modernen Bilanzierungsgrundlage, mit der sich das deutsche Bilanzrecht den internationalen Rechnungslegungsstandards angleicht, kündigt das Bundesministerium der Justiz die anstehende Rechtsreform für das Handelsgesetzbuch an.^[10] ) Es sollen die Verbesserung der Aussagekraft des Jahresabschlusses und eine Deregulierung erreicht werden, so dass die Bürokratie und die damit entstehenden Kosten im Unternehmen reduziert werden. Die Vorschriften des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes sollen erstmals für die im Jahr 2009 beginnenden Geschäftsjahre angewendet werden.

1.2 Diskussion in Presse und Öffentlichkeit: Ist die Anwendung des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen in Deutschland von Vorteil?

Der Gedanke eines eigenständigen internationalen Rechnungslegungsstandards für kleine und mittelgroße Unternehmen, der im Vergleich zu dem gesamten Regelwerk weniger komplex und einfacher in der Handhabung ist, wird in Deutschland prinzipiell begrüßt. Der Sprecher des Vorstandes des Instituts der Wirtschaftsprüfer (IDW), Professor Naumann, bezeichnet den vorliegenden Entwurf als „einen Schritt in die richtige Richtung“^[11] ). Er fordert jedoch gleichzeitig Änderungen und Verbesserungen, da der Standardentwurf in der Fassung vom Februar 2007 noch keine attraktive Alternative für die Rechnungslegung nach dem Handelsgesetzbuch darstelle.^[12] )

Häufig wird die zu hohe Komplexität des neuen Standards kritisiert. Vom Bundesverband der Deutschen Industrie (BDI) wird mehr Mut zu Erleichterungen und Eigenständigkeit des Standards gefordert.^[13] ) Ebenso wird das Vorgehen, den neuen Standard auf der Basis des gesamten International Financial Reporting Standards zu entwickeln, beanstandet, weil es die Berücksichtigung der speziellen Anforderungen des Mittelstands eingeschränkt.^[14] ) Die Umstellung der Rechnungslegung und die weitere Anwendung des Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen scheint gerade aufgrund der Komplexität zu kostspielig und damit unwirtschaftlich für kleine und mittelgroße Unternehmen zu sein.^[15] )

Ein Abschluss nach dem neuen Standardentwurf ist darüber hinaus laut Bundessteuerberaterkammer (BStBK) nicht in der Lage, die Aufgaben eines nach dem Handelsgesetzbuch erstellten Jahresabschlusses zu übernehmen.^[16] ) Die Zwecke der Ermittlung von Gewinnausschüttungen und Steuer können nicht erfüllt werden.^[17] )

In den zahlreichen in Deutschland veröffentlichten Stellungnahmen werden verschiedene Sachverhalte, Veränderungen und Regelungen des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen befürwortet oder kritisiert. Der Entwurf wird jedoch meist abgelehnt und es wird auf die Entwicklungen des Bundesministeriums der Justiz im Bereich des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz verwiesen.^[18] )

Wenn der International Accounting Standards Board in dem letzten Quartal des Jahres 2008 den Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen in der endgültigen Form verabschiedet, muss die Europäische Union eine Entscheidung über dessen Umsetzung fällen. Die Rechnungslegung nach dem neuen Standard wird in Abhängigkeit von dieser Entscheidung auch in Deutschland vielleicht sogar verpflichtend anzuwenden sein.

Ist der Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen eine vorteilhafte, neue Alternative zu den Richtlinien des Handelsgesetzbuchs und den bereits bestehenden gesamten internationalen Standards? Können mittelständische Unternehmen von den neuen Rechnungslegungsvorschriften profitieren oder birgt der neue International Financial Reporting Standard zu viele Probleme?

In dieser Arbeit werden Aspekte des neuen Standards und verschiedene Perspektiven sowie auch die Vorteile und Nachteile der Alternativen untersucht. Unter der Berücksichtigung exemplarischer Sachverhalte wird das Problem konkretisiert und zu einem Ergebnis geführt.

2 Prinzipien der Rechnungslegung für kleine und mittelgroße Unternehmen im Handelsgesetzbuch und in dem International Financial Reporting Standard

Die Richtlinien der beiden Rechnungslegungssysteme orientieren sich unterschiedlich stark an verschiedenen Zielen. Prinzipien oder Rahmenkonzepte zur Darstellung der Geschäftsvorfälle innerhalb des bilanzierenden Unternehmens, die auch bei Regelungslücken oder Auslegungsfragen zu Rat gezogen werden müssen, werden in diesem Abschnitt verglichen. Darüber hinaus werden die Entwicklung der Regelwerke, Unterschiede des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen gegenüber dem gesamten Regelwerk sowie die geplanten Änderungen des Handelsgesetzbuches durch den Gesetzesentwurf des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzt, analysiert.

2.1 Einführung des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen durch den International Accounting Standards Board

Der geltende International Financial Reporting Standard ist ein komplexes und umfangreiches Regelwerk, das für kapitalmarktorientierte Unternehmen erstellt wurde. Die internationale Rechnungslegung wird mit Hilfe des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen auch für nicht öffentlich rechenschaftspflichtige Unternehmen eine Alternative zur Anwendung nationaler Vorschriften darstellen.

2.1.1 Zielsetzung und Rahmenkonzept des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen: Unterschiede und Vereinfachungen gegenüber dem gesamten Standard

Ziel des Projekts des International Accounting Standards Board ist die Entwicklung spezieller Rechnungslegungsvorschriften für kleine und mittelgroße Unternehmen. Nach Ansicht des Board können auch mittelständische Unternehmen von internationalen Rechnungslegungsstandards profitieren, da ihre Jahresabschlüsse auch internationale Adressaten haben. So vergeben beispielsweise Banken grenzüberschreitend Kredite oder Lieferanten überprüfen die finanzielle Stabilität ihrer ausländischen Abnehmer.^[19] )

Folgende vom International Accounting Standards Board veröffentlichte Leitlinien dienten zur Orientierung bei der Erstellung des Entwurfs:

(1) Der neue Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen soll international angewandt und daher verständlich, qualitativ hochwertig und durchzusetzen sein.
(2) Die Bedürfnisse der Abschlussadressaten speziell von mittelständischen Unternehmen stehen bei der Entwicklung der Standards im Vordergrund.
(3) Das Rahmenkonzept des gesamten International Financial Reporting Standards soll auch als Basis für den Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen fungieren.
(4) Die Kosten, die durch die Rechnungslegung entstehen, sollen für Bilanzierende nach internationalem Recht reduziert werden.
(5) Der Übergang zur Anwendung des gesamten International Financial Reporting Standards soll erleichtert werden.^[20] )

Der neue International Financial Reporting Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen soll also im Vergleich zu dem gesamten Standard weniger komplex sein, damit auch Unternehmen, deren Ressourcen und Wissen nicht ausreicht, einen Abschluss nach dem gesamten Regelwerk zu erstellen, internationale Rechnungslegungsvorschriften anwenden können. Die Informationen des Jahresabschlusses nach dem neuen Standard sollen trotz gleichzeitiger Komplexitätsreduktion mit denen, eines nach dem gesamten International Financial Reporting Standard aufgestellten Abschlusses, vergleichbar sein. Die Entwicklung eines solchen Standards fordert Kompromisse. Bereits die Zielsetzung beinhaltet Konflikte, da beispielsweise signifikante Kostensenkungen und Vereinfachungen nur durch starke Erleichterungen gegenüber dem gesamten International Financial Reporting Standard erreicht werden können.^[21] )

Der zweite Abschnitt des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen beinhaltet die Konzepte und grundlegenden Prinzipien. Die wichtigste Funktion des Abschlusses ist wie bei dem gesamten Standard die Bereitstellung von Informationen zur Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie den Cashflows eines Unternehmens, die als Grundlage für wirtschaftliche Entscheidungen aller Abschlussadressaten dienen. Die geforderten qualitativen Merkmale sowie die einzelnen Abschlussposten und ihre Erfassung und Bewertung im Jahresabschluss werden ebenfalls definiert.

Der Jahresabschluss hat folgende qualitative Eigenschaften bei der Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu erfüllen, die im Wesentlichen den Angaben des Rahmenkonzepts des gesamten International Financial Reporting Standards entsprechen:^[22] )

(1) Das Merkmal der Verständlichkeit fordert, dass die bereitgestellten Informationen für die Abschlussadressaten verständlich dargestellt werden.
(2) Abschlussinformationen müssen für die Entscheidungsbedürfnisse der Adressaten von Relevanz sein.
(3) Die bereitgestellten Informationen erfüllen das Merkmal der Wesentlichkeit, wenn ihre Weglassung oder fehlerhafte Darstellung die getroffenen wirtschaftlichen Entscheidungen der Adressaten ändert.
(4) Verlässlichkeit fordert Informationen, die frei von wesentlichen Fehlern und Verzerrungen sind und deren Inhalt wiedergibt, was sie vorgeben darzustellen oder was von ihnen vernünftigerweise erwartet werden kann.
(5) Eine wirtschaftliche Betrachtungsweise führt zur Darstellung von Informationen entsprechend ihrem tatsächlichen wirtschaftlichen Gehalt.
(6) Das Prinzip der Vorsicht fordert Sorgfalt bei der Ermessensausübung, damit insbesondere Schulden nicht zu hoch und Aufwendungen nicht zu niedrig angesetzt werden.
(7) Das Merkmal der Vollständigkeit führt dazu, dass Informationen unter Berücksichtigung von Wesentlichkeit und Kosten verlässlich sind.
(8) Die zu erreichende Vergleichbarkeit von Jahresabschlüssen fordert die stetige Bewertung und Darstellung der Bilanzposten, damit sie über die Zeit hinweg und zwischen mehreren Unternehmen verglichen werden können.
(9) Relevante Informationen sind zeitnah bereitzustellen, um wirtschaftliche Entscheidungen der Adressaten unterstützen zu können, obwohl so die Verlässlichkeit eingeschränkt werden kann.
(10) Eingeschränkt werden die Relevanz und Verlässlichkeit von Informationen ebenfalls durch die Abwägung von Nutzen und Kosten, die in einer angemessenen Relation zueinander stehen müssen.

Die Abschlussposten, die bei der Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage unmittelbar mit ihrer Ermittlung verbunden sind, werden untergliedert in Vermögenswerte, Schulden und Eigenkapital. Vermögenswerte sind Ressourcen eines Unternehmens, von denen ein künftiger wirtschaftlicher Nutzen erwartet wird. Schulden stellen Verpflichtungen dar, die mit einem künftigen Abfluss solcher Ressourcen einhergehen. Das Eigenkapital ist die Differenz aus Vermögenswerten und Schulden. Die Definitionen dieser Bilanzposten und der ebenfalls im zweiten Abschnitt des Standards gegebenen Definitionen der Posten der Gewinn- und Verlustrechnung stimmen mit den Angaben des Rahmenkonzepts des gesamten International Financial Reporting Standards überein, sie sind dort allerdings detaillierter. Das Rahmenkonzept ist umfangreicher und enthält Beispiele für einzelne Posten.

Die Ansatzkriterien für die Posten des Jahresabschlusses umfassen die Wahrscheinlichkeit eines künftigen wirtschaftlichen Nutzens, der dem Unternehmen zufließen oder von ihm abfließen wird, und die Verlässlichkeit seiner Bewertung. Diese Bedingungen entsprechen den Kriterien des gesamten Regelwerks, die dort jedoch, wie die Posten selbst, detaillierter und umfangreicher erläutert werden.

Der zweite Abschnitt des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen nennt nur zwei übliche Bewertungsmaßstäbe für Abschlussposten. Die historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten entsprechen dem Betrag, zu dem ein Vermögensgegenstand erworben oder erstellt wurde. Der beizulegende Zeitwert als Bewertungsmaßstab wird von dem Tauschwert eines Vermögensgegenstandes unter unabhängigen Geschäftspartnern bestimmt.

Im Rahmenkonzept des gesamten International Financial Reporting Standards werden weitere Bewertungsmaßstäbe erläutert. Im Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen bestehen aber nicht generell weniger Bewertungsmöglichkeiten. Den kleinen und mittelgroßen Unternehmen wird beispielsweise bei der Bewertung von Anteilen an assoziierten Unternehmen neben der Bewertung zum beizulegenden Zeitwert und der Equity-Methode das Wahlrecht eingeräumt, nach der Anschaffungskostenmethode vorzugehen. Dieses zusätzliche Wahlrecht führt zu einer Erleichterung gegenüber dem gesamten Standard, aber gleichzeitig zu einer Erhöhung der Komplexität, da Wahlmöglichkeiten von dem Bilanzierenden geprüft und verstanden werden müssen.^[23] ) Eine weitere Vereinfachung entsteht bei der Bewertung von Finanzinstrumenten, die nur bei komplexeren Strukturen, wie sie von kleinen Unternehmen selten gehalten werden, zum beizulegenden Zeitwert erforderlich ist.^[24] )

Die Vorschriften zur Darstellung eines Jahresabschlusses im dritten Abschnitt des Entwurfs des neuen Standards orientieren sich an dem Grundsatz der Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes. Die Unternehmensfortführung (Going-Concern), Stetigkeit und Wesentlichkeit werden bei der Erstellung des Abschlusses, wie im Rahmenkonzept des gesamten Standards, gefordert.

Weitere Vereinfachungen neben der deutlichen Reduzierung des Umfangs des Standards finden auch bei der Bilanzierung einzelner Sachverhalte statt. Selbst geschaffene immaterielle Vermögenswerte können als Aufwand erfasst werden oder wie im gesamten International Financial Reporting Standard aktiviert werden.^[25] ) Jährliche Impairment-Tests sind bei der Bewertung nicht finanzieller Vermögenswerte im Abschnitt 26 IFRS für KMU nicht vorgesehen. Sie werden indikatorabhängig gefordert, so dass erfolgreiche Unternehmen von dem Aufwand, jährliche Tests durchführen zu müssen, befreit werden.^[26] ) Beim Impairment-Test wird die Werthaltigkeit eines Vermögenswertes überprüft, so dass eventuelle Wertänderungen bilanziell berücksichtigt werden.^[27] )

Finanzielle Vermögenswerte werden beispielsweise nur noch nach zwei und nicht vier Kategorien bewertet, den fortgeführten Anschaffungskosten oder dem beizulegenden Zeitwert.^[28] ) Allerdings wird im elften Abschnitt des neuen Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen zu finanziellen Vermögenswerten das Wahlrecht eingeräumt, die Vorschriften des gesamten International Financial Reporting Standards anzuwenden. Ein solches Wahlrecht ist bei der Bilanzierung von als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien, Sachanlagen, immateriellen Vermögenswerten, Fremdkapitalkosten, dem Ausweis von Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit und Zuwendungen der öffentlichen Hand ebenfalls vorgesehen.^[29] ) Neun Sachverhalte werden im neuen Regelwerk ausschließlich durch einen Verweis auf den gesamten International Financial Reporting Standard berücksichtigt, da diese Sachverhalte nach Ansicht des International Accounting Standards Board bei kleinen und mittelgroßen Unternehmen wahrscheinlich nicht vorkommen. Die Rechnungslegung bei Hochinflation, Ergebnisse je Aktie, die Segmentberichterstattung oder spezielle Vorschriften für die Rohstoffindustrie gehören zu den nicht aufgegriffenen Bilanzierungssachverhalten.^[30] )

Die erforderlichen Anhangangaben werden darüber hinaus deutlich eingeschränkt, so dass der Aufwand für den Bilanzierenden reduziert wird und die Aufstellung des Jahresabschlusses nach dem International Financial Reporting Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen weiter an Komplexität gegenüber der Aufstellung nach dem gesamten Standard verliert.^[31] )

2.1.2 Stand der Entwicklungen und Aussichten für die geplante Umsetzung

Der Entwurf des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen wurde am 15. Februar 2007 veröffentlicht. Der International Accounting Standards Board hat das Projekt bereits im Jahr 2003 vom International Accounting Standards Committee (IASC) übernommen. Ein erstes vorbereitendes Arbeitspapier wurde im Juni 2004 unter dem Titel „Preliminary Views on Accounting Standards for Small an Medium-sized Entities“ vom Board veröffentlicht. Die Themen und Inhalte des Projekts wurden darüber hinaus in zahlreichen öffentlichen Treffen des International Accounting Standards Board und Besprechungen des Standards Advisory Council (SAC) und der Projektarbeitsgruppe des Board diskutiert. Der erste Entwurf wurde bereits im Januar 2006 fertig gestellt, bis zu seiner Veröffentlichung im Februar 2007 allerdings regelmäßig überarbeitet.^[32] ) Die deutsche Version des Gesetzesentwurfs wurde im Juni 2007 veröffentlicht.

Der International Accounting Standards Board bat mit der Veröffentlichung des Entwurfs um Stellungnahmen. Diese sollten ursprünglich bis zum 1. Oktober 2007 sämtlichen interessierten Organisationen die Möglichkeit geben, an dem Projekt teilzunehmen. Die Frist zur Kommentierung, in der der International Accounting Standards Board 153 Stellungnahmen erhielt, wurde jedoch bis Ende November 2007 ausgeweitet.^[33] ) Das Institut Deutscher Wirtschaftsprüfer konnte so beispielsweise in einer Stellungnahme seine Kritik äußern, da es das Vorhaben eines neuen Standards zwar begrüßt, von dem Entwurf, der den Unternehmen laut Stellungnahme nur unwesentliche Erleichterungen einräume, allerdings nicht überzeugt ist.^[34] ) Der Standardisierungsrat des Deutschen Rechnungslegungs Standards Committee (DRSC) kommentiert in seiner Stellungnahme vom Dezember 2007 ebenfalls die noch nicht ausreichend reduzierte Komplexität des neuen Standards, betont jedoch auch seine Relevanz als Diskussionsgrundlage für zukünftige Entwicklungen.^[35] )

Der International Accounting Standards Board veröffentlichte im Juni 2007 ein Programm für Praxistests nach dem neuen Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen.^[36] ) Der Deutsche Standardisierungsrat nahm, unterstützt vom Bundesverband der Deutschen Industrie und der Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Pricewaterhouse Coopers, mit 20 deutschen kleinen und mittelgroßen Unternehmen an diesem Programm zur Erstellung von Probeabschlüssen teil.^[37] ) Darüber hinaus befragte das Deutsche Rechnungslegungs Standards Committee in Zusammenarbeit mit der Universität Regensburg, dem Bundesverband der Deutschen Industrie und der Deutschen Industrie- und Handelskammer (DIHK) 4000 Unternehmen mit bis zu 50 Mitarbeitern zu dem neuen International Financial Reporting Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen.^[38] ) Die Arbeitsgruppe des International Accounting Standards Board wird mit Hilfe der Ergebnisse und Berichte zu Probeabschlüssen Probleme bei der Erstellung abwägen, die Verständlichkeit des Standards abschätzen, seinen Einfluss auf die Ergebnisse im Jahresabschluss beurteilen und generell die Perspektive der anwendenden Unternehmen besser berücksichtigen können.^[39] )

Die Mitarbeiter der Arbeitsgruppe für das Projekt zum neuen Standard für kleine und mittelgroße Unternehmen analysieren im ersten Quartal des Jahres 2008 die Ergebnisse der Stellungnahmen und Probeabschlüsse. Die Ergebnisse dieser Analyse sollen zu Verbesserungsvorschlägen für den neuen Standard führen und nach einem Treffen der Projektgruppe im April 2008 an den International Accounting Standards Board weitergegeben werden. Die Ergebnisse und Empfehlungen werden im weiteren Verlauf des Jahres vom Board überarbeitet, mit dem Ziel, im vierten Quartal des Jahres 2008 die endgültige Fassung des International Financial Reporting Standards für kleine und mittelgroße Unternehmen zu veröffentlichen.^[40] )

Welche kleinen und mittelgroßen oder öffentlich nicht rechenschaftspflichtigen Unternehmen, deren Bezeichnung im Projekt zum neuen Rechnungslegungsstandard als Synonyme verwendet werden,^[41] ) den Standard nach seiner Verabschiedung anwenden müssen, hängt von der Entscheidung der einzelnen Gesetzgeber ab. Diese Entscheidung ist in der Europäischen Union und somit in Deutschland in Abhängigkeit des Projektverlaufes nicht vor dem Jahr 2009 zu erwarten.

[...]

^[1] ) Vgl. Entwurf eines IFRS für KMU Abschnitt 1.

^[2] ) Vgl. International Accounting Standards Board: Small and Medium-sized Entities. Veröffentlicht unter www.iasb.co.uk, Current Projects, IASB Projects, abgerufen am 8. November 2007.

^[3] ) Vgl. Senger, Thomas: Begleitung mittelständischer Unternehmen bei der Umstellung der Rechnungslegung auf IFRS. In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S. 412.

^[4] ) Vgl. Zülch, Henning und Matthias Hendler: Geleitwort. In: International Financial Reporting Standards (IFRS) 2007. Weinheim 2007, S.VI.

^[5] ) Vgl. International Accounting Standards Board: IASB publishes draft IFRS for SMEs. Pressemitteilung vom 15. Februar 2007, veröffentlicht unter www.iasb.co.uk, abgerufen am 8. November 2007.

^[6] ) Vgl. Interview mit Paul Pacter: IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen? In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S. 330.

^[7] ) Vgl. Hannich, Manfred: IFRS für den Mittelstand; Rechnungslegung von kleinen und mittelständischen Unternehmen. Veröffentlicht unter www.kpmg.de, abgerufen am 12. November 2007.

^[8] ) Vgl. Rebe, Bernd: Stichwort „Handelsgesetzbuch“. In: Lexikon der Betriebswirtschaft. Hrsg. Wolfgang Lück. 6. Aufl. München und Wien 2004, S. 289-290.

^[9] ) Vgl. Dehler, Manfred: Der Mittelstand braucht keine internationale Bilanzierung. In: KammerReport 2007, Beihefter zu DStR – Deutsches Steuerrecht, S. 41-42.

^[10] ) Vgl. o.V.: Kurznachrichten Internationale Rechnungslegung. In: Der Betrieb 2007, S.2386.

^[11] ) Naumann, Klaus-Peter: Internationaler Rechnungslegungsstandard für den Mittelstand – Konkurrenz für das Handelsgesetzbuch? In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S. I.

^[12] ) Vgl. ebenda.

^[13] ) Vgl. Interview mit Klaus Bräunig: IFRS für den Mittelstand? In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S.115.

^[14] ) Vgl. Bundessteuerberaterkammer: Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zum ED IFRS for SMEs. Veröffentlicht unter www.bstbk.de, Rubrik Presse, Stellungnahmen, abgerufen am 9. November 2007.

^[15] ) Vgl. Senger, Thomas: Begleitung mittelständischer Unternehmen bei der Umstellung der Rechnungslegung auf IFRS. In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S.414.

^[16] ) Vgl. Bundessteuerberaterkammer: Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zum ED IFRS for SMEs. Veröffentlicht unter www.bstbk.de, Rubrik Presse, Stellungnahmen, abgerufen am 9. November 2007, S.2.

^[17] ) Vgl. Interview mit Klaus Bräunig: IFRS für den Mittelstand? In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S.116.

^[18] ) Vgl. Naumann, Klaus-Peter: Internationaler Rechnungslegungsstandard für den Mittelstand – Konkurrenz für das Handelsgesetzbuch? In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S.I.

^[19] ) Vgl. Interview mit Paul Pacter: IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen? In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S. 329

^[20] ) Vgl. International Accounting Standards Board: IASB publishes draft IFRS for SMEs. Pressemitteilung vom 15. Februar 2007, veröffentlicht unter www.iasb.co.uk, abgerufen am 8. November 2007.

^[21] ) Vgl. Meth, Dirk: Die IFRS als Grundlage der Rechnungslegung mittelständischer Unternehmen. Band 12 der Schriftenreihe Rechnungslegung und Wirtschaftsprüfung. Hrsg. Jörg Baetge et al. Thiele. Lohmar, Köln 2007, S.178.

^[22] ) Vgl. Entwurf eines IFRS für KMU Abschnitt 2.

^[23] ) Vgl. Interview mit Klaus Bräunig: IFRS für den Mittelstand? In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S.115.

^[24] ) Vgl. ebenda.

^[25] ) Vgl. Senger, Thomas: Begleitung mittelständischer Unternehmen bei der Umstellung der Rechnungslegung auf IFRS. In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S.419.

^[26] ) Vgl. ebenda, S.419-420.

^[27] ) Vgl. KPMG Deutsche Treuhand-Gesellschaft AG (Hrsg.): International Financial Reporting Standards. Einführung in die Rechnungslegung nach den Grundsätzen des IASB. 4.Aufl. Stuttgart 2007, S.24.

^[28] ) Vgl. Senger, Thomas: a.a.O., S.420.

^[29] ) Vgl. Interview mit Paul Pacter: IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen? In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S. 329.

^[30] ) Vgl. ebenda.

^[31] ) Vgl. Senger, Thomas: Begleitung mittelständischer Unternehmen bei der Umstellung der Rechnungslegung auf IFRS. In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S.420.

^[32] ) Vgl. International Accounting Standards Board: Project Summary. International Financial Reporting Standard for Small and Medium-sized Entities. Dezember 2007, veröffentlicht unter www.iasb.co.uk, abgerufen am 7. Januar 2008.

^[33] ) Vgl. Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee: Projektbeschreibung. Dezember 2007, veröffentlicht unter www.standardsetter.de/drsc/ifrs.html, abgerufen am 7. Januar 2008.

^[34] ) Vgl. o.V.: IDW Presseinformation: IFRS für KMU. In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S.895.

^[35] ) Vgl. Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee: Stellungnahme des DRSC zum ED IFRS for SMEs. Dezember 2007, veröffentlicht unter http://www.standardsetter.de/drsc/ifrs.html, abgerufen am 17.Dezember 2007.

^[36] ) Vgl. International Accounting Standards Board: IASB launches field tests of SME exposure draft. Pressemitteilung vom 18. Juni 2007, veröffentlicht unter www.iasb.co.uk, abgerufen am 29. Juni 2007.

^[37] ) Vgl. Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee: Probeabschlüsse anhand des IASB-Entwurfs des IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen (E-IFRS für KMU). Pressemitteilung vom 22. Juni 2007, veröffentlicht unter http://www.standardsetter.de/drsc/ifrs.html, abgerufen am 7. Januar 2008.

^[38] ) Vgl. Deutsche Rechnungslegungs Standards Committee: Projektbeschreibung. Dezember 2007, veröffentlicht unter http://www.standardsetter.de/drsc/ifrs.html, abgerufen am 7. Januar 2008

^[39] ) Vgl. International Accounting Standards Board: Project Summary. International Financial Reporting Standard for Small and Medium-sized Entities. Dezember 2007, veröffentlicht unter www.iasb.co.uk, abgerufen am 7. Januar 2008.

^[40] ) Vgl. ebenda.

^[41] ) Vgl. Interview mit Paul Pacter: IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen? In: Die Wirtschaftsprüfung 2007, S. 327, 331.