Empirische Analyse des Anwendungsstandes von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement in deutschen Energieversorgungsunternehmen

Inhaltliche

Abbildungsverzeichnis

Tabellenverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Problemstellung und Gang der Untersuchung

2. Energiewirtschaftliche Rahmenbedingungen in Deutschland
2.1 Liberalisierung und Regulierung der Energiemärkte
2.2 Struktur des Strom- und Gasmarktes

3. Theoretische Grundlagen von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement
3.1. Kostenrechnung
3.2. Strategisches Kostenmanagement
3.3. Kostenrechnung und strategisches Kostenmanagement als Teil der Unternehmensrechnung und eines Controllingsystems
3.4. Empirische Studien zum Anwendungsstand von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement
3.5. Notwendigkeit einer empirischen Untersuchung

4. Konzeption und Phasen der empirischen Untersuchung
4.1. Erarbeitung eines konzeptionellen Bezugsrahmens
4.2. Untersuchungsmethodik
4.3. Untersuchungsvariablen und Aufbau des Fragebogens
4.4. Gütekriterien und statistische Methoden
4.5. Charakterisierung der teilnehmenden EVU

5. Kostenrechnung im Vertrieb von EVU
5.1. Vollkostenrechnung
5.1.1. Vollkostenrechnung zu Istkosten
5.1.1.1. Aufgaben, Aufbau und Ausgestaltung
5.1.1.2. Besonderheiten in EVU
5.1.2. Vollkostenrechnung zu Plankosten
5.1.2.1. Aufgaben, Aufbau und Ausgestaltung
5.1.2.2. Besonderheiten in EVU
5.2. Teilkostenrechnung
5.2.1. Aufgaben, Aufbau und Ausgestaltung
5.2.2. Besonderheiten in EVU
5.3. Umfrageergebnisse zur Kostenrechnung

6. Strategisches Kostenmanagement im Vertrieb von EVU
6.1. Prozesskostenrechnung
6.1.1. Ziele und Merkmale der Prozesskostenrechnung
6.1.2. Besonderheiten der Prozesskostenrechnung in EVU
6.1.3. Umfrageergebnisse zur Prozesskostenrechnung
6.2. Target Costing
6.2.1. Ziele und Merkmale des Target Costing
6.2.2. Besonderheiten des Target Costing in EVU
6.2.3. Umfrageergebnisse zum Target Costing
6.3. Life Cycle Costing
6.3.1. Ziele und Merkmale des Life Cycle Costing
6.3.2. Besonderheiten des Life Cycle Costing in EVU
6.3.3. Umfrageergebnisse zum Life Cycle Costing

7. Fazit und Ausblick

8. Thesenförmige Zusammenfassung

Literaturverzeichnis

Verzeichnis der Monographien und Beiträge in Sammelwerken

Aufsätze und Zeitschriftenartikel

Anhang A – Emails
A.1. Erste Email
A.2. Erinnerungs-Email
A.3. Verlängerungs-Email

Anhang B – Fragebogen
B.1. Aufbau des Fragebogens
B.2. Onlinefragebogen

Anhang C – Auswertung
C.1. Weitere empirische Erkenntnisse
C.1.1. Zur Charakterisierung der teilnehmenden EVU
C.1.2. Zur Kostenrechnung
C.1.3. Zum strategischen Kostenmanagement
C.1.4. Zur Prozesskostenrechnung
C.1.5. Zum Target Costing
C.1.6. Zum Life Cycle Costing
C.1.7. Zu den abschließenden Fragen
C.2. Auswertung mit Kategorisierung bzgl. der Unternehmensgröße, der Tarifkomplexität und der Umfeldeinschätzung
C.3. Benchmark auf Basis der Umsatzrendite

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Aufbau der Arbeit

Abbildung 2: Struktur des deutschen Strommarktes

Abbildung 3: Struktur des deutschen Gasmarktes

Abbildung 4: Aufgebrochene Wertschöpfungskette

Abbildung 5: Bereiche der Kostenrechnung

Abbildung 6: Systeme der Kostenrechnung

Abbildung 7: Ausgewählte Instrumente des strategischen Kostenmanagements

Abbildung 8: Aufbau des Fragebogens

Abbildung 9: Ausgestaltungsformen der Deckungsbeitragsrechnung

Abbildung 10: Beispiel einer Antwort beim strategischen Kostenmanagement

Abbildung 11: Umsatz exkl. Netzentgelte in Mio. EUR (n=87)

Abbildung 12: Tarifkomplexität (n=87)

Abbildung 13: Intensität der Konfrontation mit Umfeldentwicklungen in der Vergangenheit (n=87)

Abbildung 14: Controllinginstrumente von besonderer Relevanz (n=87)

Abbildung 15: Vergleich der starren und flexiblen Plankostenrechnung

Abbildung 16: Grundform einer ein- und mehrstufigen Deckungsbeitrags----rechnung

Abbildung 17: Grundform einer mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung in EVU

Abbildung 18: Ausgestaltung der Kostenrechnung in EVU (n=87)

Abbildung 19: Kombination von Systemen der Kostenrechnung (n=87)

Abbildung 20: Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung (n=87)

Abbildung 21: Schematische Darstellung der Hauptprozessverdichtung

Abbildung 22: Einsatz der Prozesskostenrechnung (n=87)

Abbildung 23: Vorteile der Prozesskostenrechnung (n=32)

Abbildung 24: Nachteile der Prozesskostenrechnung (n=32)

Abbildung 25: Ablauf des Target Costing

Abbildung 26: Zielkostendiagramm

Abbildung 27: Modifizierter Ablauf des Target Costing in EVU

Abbildung 28: Einsatz des Target Costing (n=87)

Abbildung 29: Anwendungsgebiet des Target Costing (n=7)

Abbildung 30: Methoden zur Zielkostenbestimmung (n=7)

Abbildung 31: Nutzenstiftende Komponenten (n=7)

Abbildung 32: Vorteile des Target Costing (n=7)

Abbildung 33: Nachteile des Target Costing (n=7)

Abbildung 34: Beispiel für Zahlungsverläufe über den integrierten Produktlebenszyklus

Abbildung 35: Einsatz des Life Cycle Costing (n=87)

Abbildung 36: Vorteile des Life Cycle Costing (n=3)

Abbildung 37: Nachteile des Life Cycle Costing (n=3)

Abbildung 38: Ausführliche Darstellung der Struktur des Fragebogens

Abbildung 39: Einteilung nach Marktstufen (n=87)

Abbildung 40: Anzahl der Mitarbeiter in Vollzeitstellen (n=87)

Abbildung 41: Angebotene Tarifmodelle (n=87)

Abbildung 42: Intensität der Konfrontation mit Umfeldentwicklungen in der ----Zukunft (n=87)

Abbildung 43: Vergleich der vergangenen und zukünftigen durchschnittlichen Intensität von Umfeldentwicklungen (n=87)

Abbildung 44: Anwendungsstand der ein- und mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung (n=87)

Abbildung 45: Verfolgte Rechnungszwecke im Vertriebsbereich (n=87)

Abbildung 46: Optimierungsbedarf beim implementierten Kostenrechnungs----system (n=87)

Abbildung 47: Überblick über den Anwendungsstand der Methoden des strategischen Kostenmanagements (n=87)

Abbildung 48: Weitere Methoden des strategischen Kostenmanagements----- (n=87)

Abbildung 49: Optimierungsbedarf beim implementierten Kostenmanagementsystem (n=87)

Abbildung 50: Einsatzdauer der Prozesskostenrechnung (n=32)

Abbildung 51: Einsatzfrequenz der Prozesskostenrechnung (n=32)

Abbildung 52: Zeithorizont der geplanten Einführung der Prozesskosten-----rechnung (n=16)

Abbildung 53: Gründe für den geplanten Einsatz der Prozesskostenrech----------nung (n=16)

Abbildung 54: Gründe für den Nichteinsatz der Prozesskostenrechnung (n=33)

Abbildung 55: Einsatzdauer des Target Costing (n=7)

Abbildung 56: Einsatzfrequenz des Target Costing (n=7)

Abbildung 57: Zeithorizont der geplanten Einführung des Target Costing (n=7)

Abbildung 58: Gründe für den geplanten Einsatz des Target Costing (n=7)

Abbildung 59: Gründe für den Nichteinsatz des Target Costing (n=61)

Abbildung 60: Einsatzdauer des Life Cycle Costing (n=3)

Abbildung 61: Einsatzfrequenz des Life Cycle Costing (n=3)

Abbildung 62: Anwendungsgebiet des Life Cycle Costing (n=3)

Abbildung 63: Ausgestaltung des Life Cycle Costing (n=3)

Abbildung 64: Zeithorizont der geplanten Einführung des Life Cycle Costing ----(n=5)

Abbildung 65: Gründe für den geplanten Einsatz des Life Cycle Costing (n=5)

Abbildung 66: Gründe für den Nichteinsatz des Life Cycle Costing (n=65)

Abbildung 67: Einsatz von externem Know-how (n=87)

Abbildung 68: Interesse an zukünftigen Entwicklungen in der Kosten----------rechnung (n=87)

Abbildung 69: Ausgestaltung der Kostenrechnung in EVU mit Kategorisierung bzgl. der Unternehmensgröße (n=87)

Abbildung 70: Kombination von Systemen der Kostenrechnung mit Kategorisierung bzgl. der Unternehmensgröße (n=87)

Abbildung 71: Anwendungsstand der mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung mit Kategorisierung bzgl. der Unternehmensgröße (n=87)

Abbildung 72: Anwendungsstand von Methoden des strategischen Kostenmanagements mit Kategorisierung bzgl. der Unternehmensgröße (n=87)

Abbildung 73: Vergleich der vergangenen durchschnittlichen Intensität von Umfeldentwicklungen

Abbildung 74: Anteil des Einsatzes von Methoden des strategischen Kostenmanagements in Abhängigkeit des empfundenen Kostendrucks (n=87)

Abbildung 75: Anteil des Einsatzes von Methoden des strategischen Kostenmanagements in Abhängigkeit der empfundenen Wettbewerbsintensität (n=87)

Abbildung 76: Umsatzrendite exkl. Netzentgelte in % (n=76)

Abbildung 77: Benchmark - Anwendungsstand von Systemen der Kostenrechnung (n=76)

Abbildung 78: Benchmark - Ausgestaltungsformen der Deckungsbeitragsrechnung (n=76)

Abbildung 79: Benchmark - Vergleich der Kombination von Voll-/Ist-/Plan-/Teilkostenrechnung (n=76)

Abbildung 80: Benchmark - Optimierungsbedarf beim implementierten Kostenrechnungssystem (n=76)

Abbildung 81: Benchmark - Anwendungsstand von Methoden des strategischen Kostenmanagements (n=76)

Abbildung 82: Benchmark - Optimierungsbedarf beim implementierten Kostenmanagementsystem (n=76)

Tabellenverzeichnis

Tabelle 1: Ausgewählte empirische Untersuchungen zum Anwendungsstand von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement

Tabelle 2: Beeinflussbare und nutzenstiftende Merkmale und ihre Ausprägungen

Tabelle 3: Ausgangsgrößen und Variablen zur Bestimmung des Kundenwertes

Tabelle 4: Beispielrechnung für einen investitionstheoretischen Kundenwert

Tabelle 5: Zusammenhang zwischen Umsatz und Marktstufe

Tabelle 6: Zusammenhang zwischen Umsatz und Mitarbeiteranzahl

Tabelle 7: Zusammenhang zwischen Umsatz und Umsatzrendite

Tabelle 8: Abgrenzung der Antworten bzgl. des Optimierungsbedarfs (n=13)

Tabelle 9: Kombination von Methoden des strategischen Kostenmanagements

Tabelle 10: Anwendung einer tarifbezogenen Deckungsbeitragsrechnung in Abhängigkeit der Tarifkomplexität (n=60)

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Problemstellung und Gang der Untersuchung

Die Umgestaltung der energierechtlichen Rahmenbedingungen hat seit dem Jahr 1998 zu tiefgreifenden Veränderungen in der Unternehmensumwelt geführt. Die deutschen Energieversorgungsunternehmen (EVU) stehen durch die Öffnung der Energiewirtschaft einem Markt mit steigender Dynamik gegenüber. Damit die Unternehmen in diesem Umfeld bestehen können, müssen Chancen und Risiken rechtzeitig erkannt und entsprechende Strategien abgeleitet werden.

Entwicklungen wie steigende Brennstoffkosten und Großhandelspreise für Strom und Gas führen bei den EVU zu zusätzlichen Beschaffungskosten. Preisstrukturen aus der Beschaffung können jedoch nicht mehr nahezu risikolos an die Endkunden weitergegeben werden. Des Weiteren zeigen Untersuchungen, dass ein Wettbewerb um die Kunden entstanden ist. Bspw. wechselten 2007 annähernd 20% der Kunden den Gasanbieter.^[1]

Ausgehend von den gestiegenen Beschaffungskosten besteht für die EVU ein zentrales Problem im effizienten Management der Kosten, um auf der Vertriebsseite die Produkte zu wettbewerbsfähigen Preisen anbieten zu können. Neben neuen Beschaffungs- und Vertriebsstrategien sind detaillierte kosten- und erlösbezogene Informationen, insb. für die interne Steuerung, von Bedeutung. Bei der Bewertung neuer Geschäftsfelder und Produkte sind eine genaue Analyse, Planung und Steuerung der Kosten und Erlöse Voraussetzung für den Markterfolg der EVU.^[2]

Diese Arbeit hat daher zum Ziel, den Anwendungsstand von Kostenrechnung und Methoden des strategischen Kostenmanagements in deutschen EVU empirisch zu analysieren sowie die Instrumente bzw. Methoden auf Eignung zur effizienten Steuerung der Kosten zu prüfen.

Nachfolgend sollen der Aufbau dieser Arbeit sowie die Inhalte der jeweiligen Kapitel dargestellt werden.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1: Aufbau der Arbeit^[3]

Die Problemstellung verlangt zunächst eine Klärung der energiewirtschaftlichen Rahmenbedingungen. In Kap. 2 sollen die Entwicklungen und Veränderungen ab Einführung des Energiewirtschaftsgesetzes (EnWG) von 1998 innerhalb der deutschen Energiewirtschaft näher dargestellt werden. In diesem Zusammenhang soll kurz die Wettbewerbssituation in Deutschland erläutert werden. Ein Überblick über die heutige Marktstruktur soll außerdem zeigen, wie viele EVU in den Sparten Strom und Gas tätig sind.

Zum weiteren Verständnis sollen in Kap. 3 die Begriffe der Kostenrechnung und des strategischen Kostenmanagements abgegrenzt werden. Ein jeweiliger Überblick über die Ausgestaltungsformen der Kostenrechnung und des strategischen Kostenmanagements soll eine Grundlage für die folgenden Kapitel legen. Darüber hinaus sollen die Kostenrechnung und das strategische Kostenmanagement in die Unternehmensrechnung sowie in das Controllingsystem eines Unternehmens eingeordnet werden.

Anschließend soll eine Auswahl bisheriger empirischer Studien zum Anwendungsstand von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement zusammenfassend dargestellt werden. In einem weiteren Schritt soll aus den Lücken des aktuellen Forschungsstandes die Notwendigkeit einer branchenbezogenen Untersuchung in der Energiewirtschaft abgeleitet werden.

Im Hauptteil der Arbeit soll im Rahmen einer empirischen Studie der aktuelle Stand der Anwendung von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement in deutschen EVU untersucht werden. Dazu werden zunächst in Kap. 4 der konzeptionelle Bezugsrahmen der Studie sowie die Untersuchungsmethode, der Aufbau des Fragebogens und die Struktur der teilnehmenden EVU erläutert.

Anschließend sollen in den Kapiteln 5 und 6, gegliedert nach Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement, die jeweiligen Instrumente bzw. Methoden erläutert und hinsichtlich möglicher Ausgestaltungsformen sowie notwendiger Modifikationen analysiert werden. Dies soll unter Zuhilfenahme aktueller Literatur geschehen.

Die Unterkapitel zu den einzelnen Instrumenten der Kostenrechnung orientieren sich an folgender Struktur:

- Aufgaben, Aufbau und Ausgestaltung
- Besonderheiten in EVU

Abschließend werden die Umfrageergebnisse zur Kostenrechnung in EVU zusammengefasst dargestellt, um so den Anwendungsstand der Instrumente vergleichen sowie die Differenziertheit des Kostenrechnungssystems analysieren zu können.

Da bei der Studie die Ausgestaltungsformen und Anwendungsgebiete sowie die Vor- und Nachteile der Methoden des strategischen Kostenmanagements von besonderem Interesse sind, werden die diesbezüglichen Ergebnisse in Zusammenhang mit den Methoden dargestellt:

- Ziele und Merkmale der Methode
- Besonderheiten der Methode in EVU
- Umfrageergebnisse zur jeweiligen Methode

Im Anschluss an die Ausführungen zur Kostenrechnung und zum strategischen Kostenmanagement soll in Kap. 7 ein Fazit der vorliegenden Studie gezogen werden. Neben einem daraus resultierenden weiteren Forschungsbedarf sollen Handlungsempfehlungen für die Anwendung von Kostenrechnungsinstrumenten und Kostenmanagementmethoden gegeben werden.

Abschließend sollen in Kap. 8 die wesentlichen Eckpunkte und Ergebnisse der Arbeit thesenförmig zusammengefasst werden.

2. Energiewirtschaftliche Rahmenbedingungen in Deutschland

2.1 Liberalisierung und Regulierung der Energiemärkte

Vor der Umgestaltung der energiewirtschaftlichen Rahmenbedingungen bildeten das EnWG von 1935 und das Gesetz gegen Wettbewerbsbeschränkungen (GWB) von 1957 die Basis des Ordnungsrahmens. Mit dem EnWG sollte das zentrale Ziel einer preisgünstigen und sicheren Versorgung umgesetzt werden. Das GWB ließ im Rahmen von Konzessions- und Demarkationsverträgen, entgegen des gültigen Kartellrechts, die Bildung von geschlossenen Versorgungsgebieten zu. Bis 1998 war die deutsche Energiewirtschaft somit von monopolistischen Strukturen geprägt.^[4]

Die Grundlage für die spätere Liberalisierung der leitungsgebundenen Energieversorgung wurde mit dem Vertrag von Maastricht im Jahre 1992 gelegt. In ihm hielt die Europäische Union das Ziel eines einheitlichen europäischen Binnenmarktes fest.^[5]

Am 19.02.1997 trat die, von der Europäischen Kommission beschlossene, Binnenmarktrichtlinie für Elektrizität (EltRL) in Kraft. Sie gründete auf der Annahme, dass im Bereich der leitungsgebundenen Energieversorgung ausschließlich im Teilbereich der Versorgungsnetze ein natürliches Monopol^[6] vorherrscht. Um die Bereiche Erzeugung und Vertrieb für den Wettbewerb zu öffnen, musste ein diskriminierungsfreier Netzzugang, insb. für neue Marktteilnehmer, gewährleistet werden.^[7]

Das Hauptziel, der Schaffung von Wettbewerbsmärkten, wurde in Deutschland mit dem „Gesetz zur Neuregelung des Energiewirtschaftsrechts“ am 28.04.1998 in nationales Recht umgesetzt. Neben einer grundlegenden Novellierung des EnWG von 1935 wurden parallel am 01.01.1999 im Rahmen einer Kartellrechtsnovelle die Regelungen betreffend der geschlossenen Versorgungsgebiete aufgehoben.^[8] Zur Trennung der Netzbereiche von den Wettbewerbsbereichen Erzeugung und Vertrieb wurden die vertikal integrierten EVU^[9] zunächst zur buchhalterischen und organisatorischen Entflechtung^[10] mit einer getrennten Kontenführung und Organisation für die Bereiche Erzeugung, Transport und Versorgung verpflichtet.^[11] Durch die Entflechtung sollten in erster Linie die Diskriminierungs- bzw. Quersubventionierungspotenziale gegenüber nicht integrierten Unternehmen eingeschränkt werden.^[12]

Der Gesetzgeber entschied sich für die unmittelbare bzw. gegen die stufenweise Öffnung der Energiemärkte, sodass direkt in allen Kundensegmenten wettbewerbliche Strukturen vorangetrieben wurden. Weiter entschied man sich bei der Wahl des Netzzugangsmodells für den verhandelten und gegen den regulierten Netzzugang. Die Ausgestaltung der Netzzugangsbedingungen wurde den Marktteilnehmern in Form einer „Selbstregulierung“ überlassen.^[13]

Die bis dahin gestiegene Dynamisierung der Energiemärkte führte bei den EVU zu drastischen Kostensenkungs- und Konsolidierungsprogrammen, wobei mehrere 100.000 Arbeitsplätze abgebaut wurden.^[14] Da der Wettbewerb innerhalb der EU jedoch nicht im angestrebten Ausmaß erreicht wurde, kam es am 26.06.2003 zum Beschluss über die Beschleunigungsrichtlinien für Elektrizität und Gas (Richtlinie 2003/54/EG).^[15] Wesentliche Eckpunkte waren Vorgaben zur rechtlichen, buchhalterischen sowie organisatorischen Entflechtung der Übertragungs- und Verteilungsnetze von den Bereichen Erzeugung und Vertrieb, zur Errichtung einer nationalen Regulierungsbehörde sowie zu einer Ex-ante-Genehmigung der Netzentgelte. Damit wurde die Möglichkeit des verhandelten Netzzugangs abgeschafft.^[16]

Mit dem zweiten Gesetz zur Neuregelung des Energiewirtschaftsrechts (EnWG 2005) wurden u. a. Regelungen zur Liberalisierung des Zähl- und Messwesens und zum Unbundling festgelegt.^[17] Die EU-Richtlinie 2003/54/EG sah, über die buchhalterische und organisatorische Entflechtung hinausgehend, das rechtliche Unbundling vor. Im Rahmen der EnWG-Novelle wurden vertikal integrierte EVU mit mehr als 100.000 Kunden dazu verpflichtet, eine rechtlich getrennte Netzgesellschaft auszugründen.^[18] Darüber hinaus wurde das Regulierungssystem in Deutschland bestimmt. Die Verordnungen über die Entgelte für den Zugang zu Elektrizitätsversorgungs- bzw. Gasversorgungsnetzen (StromNEV, GasNEV) sowie die Verordnungen über den Zugang zu den Netzen (StromNZV, GasNZV) konkretisierten die im EnWG festgehaltenen Regelungen der Netzzugangskonzepte.^[19]

Als weitere den Rechtsrahmen bestimmende Gesetze sei auf das Erneuerbare-Energien- sowie das Kraft-Wärme-Kopplungsgesetz verwiesen.^[20] Die Vorrangstellung von Elektrizität aus Kraft-Wärme-Kopplung und erneuerbaren Energien führte, insb. im Bereich der Stromerzeugung und -beschaffung, zu einem gestiegenen Kostendruck sowie zu einer Erhöhung der Endkundenpreise.^[21]

2.2 Struktur des Strom- und Gasmarktes

Der Fokus soll im Folgenden auf der Strom- und Gaswirtschaft liegen, da Strom und Gas mit insgesamt 47,5% den größten Teil des Endenergieverbrauchs ausmachen.^[22] Die Struktur des deutschen Energiemarktes ist durch eine vielseitige Anbieterstruktur gekennzeichnet. Zurzeit sind etwa 1.000 Unternehmen im Strommarkt und 700 Unternehmen im Gasmarkt tätig.^[23] Neben den Marktrollen Erzeugung, Verteilung und Vertrieb von Energie haben sich durch die Liberalisierung der Energiewirtschaft Handelsplattformen in Form von Strom- und Gasbörsen etabliert, wo neue Akteure wie Portfoliomanager und Finanzdienstleister auftreten.^[24]

Die Abgrenzung des Strommarktes kann, wie Abb. 2 zeigt, entsprechend der Marktstufen getroffen werden. Demnach folgt dem Markt der Stromerzeuger und -importeure der Markt für die Belieferung von Weiterverteilern, auf dem die vier Verbundunternehmen bzw. Übertragungsnetzbetreiber^[25] tätig sind. Auf der unteren Marktstufe stehen den Versorgungsunternehmen, zu denen die ca. 60 regionalen und 825 lokalen Versorger (Stadt- und Gemeindewerke) zählen, die Endkunden als Nachfrager gegenüber. Die vier Verbundunternehmen haben in großem Umfang Beteiligungen an den regionalen und lokalen Versorgern, wodurch sie nach wie vor eine marktbeherrschende Stellung einnehmen. Weitere Möglichkeiten der Abgrenzung ergeben sich hin zu den Zwischenmärkten für Stromhandel und Regelenergie.^[26]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2: Struktur des deutschen Strommarktes^[27]

Abb. 3 zeigt die analoge Abgrenzung des Gasmarktes nach Marktstufen. Es werden die Produktions- und Importstufe, die Fortleitungs- und Weiterverteilungsstufe sowie die Endverbraucherstufe unterschieden.^[28]

An der inländischen Erdgasförderung beteiligen sich zehn Unternehmen. Zu den wesentlichen Herkunftsländern zählen Russland, Norwegen, Niederlande, Großbritannien und Dänemark. Auf der Fortleitungs- und Weiterverteilungsstufe sind ca. 20 Ferngas- und 40 regionale Verteilungsunternehmen tätig. Die Endverbraucherstufe bildet die Schnittstelle zum Endkunden, wo rund 700 Orts- und Regionalgasunternehmen agieren.^[29]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 3: Struktur des deutschen Gasmarktes^[30]

Da die Strom- und Gasnetze, wie in Kap. 2.1 beschrieben, der Regulierung unterliegen, soll im Folgenden der Schwerpunkt auf die Vertriebsseite gelegt werden. Die Liberalisierung der Energiemärkte führte zu höheren Prozesskosten und Ausgaben für Vertriebsaktivitäten, weshalb insb. der Vertrieb im Mittelpunkt der EVU steht. Der Erfolg der Versorger wird zudem durch Faktoren wie Energiebeschaffungskosten und eine höhere Wechselbereitschaft der Kunden determiniert.^[31]

Abb. 4 verdeutlicht diese besondere Rolle des Vertriebs als Bindeglied zwischen der Energiebeschaffung und den Endkundenmärkten.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 4: Aufgebrochene Wertschöpfungskette^[32]

EVU werden daher nachstehend als Unternehmen verstanden, welche leitungsgebundene Energie auf Handelsmärkten beschaffen sowie diese Energie und zusätzlich damit verbundene Dienstleistungen auf den Endkundenmärkten vertreiben.^[33]

3. Theoretische Grundlagen von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement

3.1. Kostenrechnung

„Die Kostenrechnung [..] dient der zieladäquaten Steuerung der innerbetrieblichen Leistungsprozesse.“^[34][35] Das Ziel der Kostenrechnung besteht folglich darin, die für die Steuerung relevanten Informationen über das betriebliche Geschehen bereitzustellen.^[36]

Die Kostenrechnung kann als kalkulatorische Rechnung, welche an bewerteten Realgüterbewegungen anknüpft, charakterisiert werden. Sie ist als kurzfristige und regelmäßige Rechnung angelegt und geht von gegebenen Strukturen, Kapazitäten sowie Produkten aus. „Da mit der Kostenrechnung das Ergebnis der gesamten betrieblichen Aktivitäten und/oder einzelner Geschäftsbereiche, Produkt- oder Kundengruppen, Produktarten oder Leistungseinheiten bestimmt wird“^[37], kann sie auch als Erfolgsrechnung verstanden werden.

Die Ausgestaltung und Einführung von Systemen der Kostenrechnung obliegt der Unternehmensleitung, wobei in Zusammenhang mit einer regulatorischen Kostenrechnung Methoden vorgeschrieben werden können.^[38]

Als wesentliche Aufgaben der Kostenrechnung werden die Informations- und die Dokumentationsaufgabe genannt. Hinter der Informationsaufgabe verbirgt sich die entscheidungsorientierte Bereitstellung von Informationen zur Planung und Kontrolle des Betriebsprozesses. Informationen über zukünftig zu realisierende Kosten und Erlöse können bei einer Vielzahl von betrieblichen Entscheidungen wie der Gestaltung des Absatz-, Produktions- und Beschaffungsprogramms oder der Preisgestaltung unterstützen. Kontrollrechnungen dienen der Überwachung und Lenkung der Wirtschaftlichkeit von Betriebsbereichen und zur Information über Verbesserungspotenziale.^[39]

Im Rahmen der Dokumentationsaufgabe werden die in einer Periode realisierten Erlöse und Kosten, von z. B. einer Produktart, erfasst und auf Bezugsobjekte verteilt. Die daraus gewonnenen Daten bilden die Grundlage für die Umsetzung der Informationsaufgabe.

Als weitere Aufgabe wird die Verhaltenssteuerung genannt, welche durch gezielte Vorgaben von Kosten- und Erlöszielen eine Verhaltensbeeinflussung der Entscheidungsträger und Mitarbeiter bezweckt. Aus der gesetzlich vorgeschriebenen Bilanzierung resultiert schließlich die Aufgabe der Bewertung von fertigen und unfertigen Erzeugnissen sowie eigenerstellten Gütern des Anlagevermögens.^[40]

Wie Abb. 5 zeigt, wird die Kostenrechnung gemäß des Informationsziels i. d. R. in die Bereiche Kostenarten-, Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung unterteilt. Nachdem mit der Kostenartenrechnung die im Betrieb angefallenen Kosten erfasst wurden, werden die Gemeinkosten^[41] im Rahmen der Kostenstellenrechnung den betrieblichen Bereichen zugerechnet. Die Kostenträgerrechnung, gegliedert in Kostenträgerstück- und Kostenträgerzeitrechnung, rechnet anschließend die Einzelkosten sowie die aufgeschlüsselten Gemeinkosten den Kostenträgern, wie z. B. Mengeneinheiten eines Produktes, zu und ermittelt den Erfolg einer Periode. Alle nachfolgend betrachteten Kostenrechnungssysteme nutzen den Grundaufbau aus Kostenarten-, Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung.^[42]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 5: Bereiche der Kostenrechnung^[43]

Bei der Zurechnung der Kosten werden in allen drei Teilrechnungen das Verursachungs- bzw. Kausalprinzip sowie das Durchschnittsprinzip unterschieden. Gemäß dem Verursachungsprinzip sollen die Kosten einem Bezugsobjekt möglichst verursachungsgemäß zugeordnet werden. Das Durchschnittsprinzip sieht eine durchschnittliche Verteilung von nicht oder schwer zurechenbaren Kosten auf Bezugsobjekte vor. Weitere Prinzipien, wie das auf das Verursachungsprinzip zurückzuführende Identitätsprinzip sowie das auf dem Durchschnittsprinzip basierende Tragfähigkeitsprinzip, seien an dieser Stelle lediglich erwähnt.^[44]

Ausgehend vom Grundaufbau der Kostenrechnung ergeben sich durch Differenzierung nach dem Zeitbezug und dem Sachumfang die, für diese Arbeit relevanten, Systeme der Kostenrechnung.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 6: Systeme der Kostenrechnung^[45]

Entsprechend Abb. 6 wird in dieser Arbeit die Form der Normalkostenrechnung in den Systemen der Voll- und Teilkostenrechnung vernachlässigt. Die Normalkostenrechnung als weiterentwickelte Istkostenrechnung rechnet mit den Normalkosten, welche durchschnittliche Istkosten vergangener Perioden sind. Die geringe Entscheidungsorientierung aufgrund des Vergangenheitsbezuges veranlasst schließlich dazu, sich auf eine Darstellung der Istkostenrechnung als Grundform der Kostenrechnung sowie der Plankostenrechnung zu beschränken.^[46]

Auf eine eingehende Erläuterung der relevanten Systeme der Kostenrechnung sei an dieser Stelle verzichtet, da dies in den späteren Kapiteln^[47] in Zusammenhang mit den Besonderheiten in EVU sowie den empirischen Ergebnissen erfolgt.

3.2. Strategisches Kostenmanagement

Den neuen Anforderungen, bedingt durch die Entwicklungen in der Unternehmensumwelt,^[48][49] werden die Instrumente der traditionellen Kostenrechnung nicht mehr gerecht. Sowohl in der wissenschaftlichen Literatur als auch in der Unternehmenspraxis ist eine Erweiterung um Aspekte des Kostenmanagements zu beobachten.^[50]

Kostenmanagement kann als „Gesamtheit aller Steuerungsmaßnahmen, die der frühzeitigen und antizipativen Beeinflussung von Kostenstruktur und Kostenverhalten sowie der Senkung des Kostenniveaus dienen“^[51], verstanden werden. Im Sinne einer strategischen Ausrichtung zielt das Kostenmanagement auf die Schaffung und Sicherung von Wettbewerbsvorteilen sowie Erfolgspotenzialen ab. Das strategische Kostenmanagement, als Erweiterung der Kostenrechnung, geht nun nicht mehr von gegebenen Produkten, Prozessen und Potenzialen aus, sondern betrachtet diese als Gestaltungsobjekte. Eine weitere wesentliche Änderung ist, im Sinne der frühzeitigen Beeinflussung, die Verlagerung des Schwerpunktes von der Marktphase auf die Produktentwicklungsphase, in welcher die größten Potenziale zur Kostenvermeidung liegen.^[52]

Zu den zentralen Aufgaben gehören die Kostenplanung, -steuerung und -kontrolle. Die Kostenplanung stellt darauf ab, Kostenziele zu formulieren. Im Rahmen der Kostensteuerung sollen Maßnahmen zur Optimierung der Kosten geplant und implementiert werden. Unter Kostenkontrolle soll neben einem Vergleich von Kontrollgrößen die Analyse und Bewertung von Abweichungen verstanden werden.^[53] Als weitere Aufgabe wird die Erhöhung der Kostentransparenz genannt. Sie bezweckt eine verbesserte Planung, Kontrolle und Steuerung in den Gemeinkostenbereichen sowie eine verursachungsgerechtere Verrechnung der Gemeinkosten.^[54]

Aus der eingangs stehenden Definition lassen sich folgende interdependente Gestaltungsbereiche des strategischen Kostenmanagements ableiten:^[55]

1. Kostenniveaumanagement
2. Kostenverlaufsmanagement
3. Kostenstrukturmanagement

Das Kostenniveaumanagement hat eine Reduzierung der Gesamtkosten bzw. der Kosten bestimmter Leistungsfelder bei konstanter Beschäftigung zum Ziel.

Das Kostenverlaufsmanagement zielt auf eine Gestaltung der Kostenverläufe bzw. des Kostenverhaltens, in Abhängigkeit von u. a. der Beschäftigung, ab.^[56] In diesem Zusammenhang sollten degressive Kostenverläufe (abnehmende Stückkosten bei zunehmender Ausbringungsmenge) gefördert und progressive Kostenverläufe (steigende Stückkosten bei zunehmender Ausbringungsmenge) vermieden werden.^[57]

Gegenstand des Kostenstrukturmanagements ist die Optimierung von Kostenstrukturen. Dabei liegt der Schwerpunkt bei der Beeinflussung des Verhältnisses zwischen Einzel- und Gemeinkosten, mit der Zielsetzung die Gemeinkosten soweit wie möglich abzubauen und so dem beschäftigungsabhängigen Charakter der Einzelkosten anzunähern.^[58]

In der Literatur wird eine Fülle an Instrumenten für das Management von Kosten vorgeschlagen. Abb. 7 gibt einen Überblick über die geläufigen und für die späteren Kapitel relevanten Instrumente.^[59]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 7: Ausgewählte Instrumente des strategischen Kostenmanagements^[60]

3.3. Kostenrechnung und strategisches Kostenmanagement als Teil der Unternehmensrechnung und eines Controllingsystems

Um die Kostenrechnung und das strategische Kostenmanagement in die Unternehmensrechnung^[61] einzuordnen, wird zunächst der Begriff der Unternehmensrechnung erläutert.

Ausgehend vom erwerbswirtschaftlichen Prinzip kombinieren und transformieren Unternehmen Produktionsfaktoren zu marktfähigen Fertigprodukten mit dem Ziel der Rentabilitäts- und Gewinnmaximierung.^[62] Zur Umsetzung dieser Ziele bedarf es ökonomisch relevanter Informationen über wirtschaftliche Vorgänge im Betrieb sowie über sämtliche wirtschaftliche Beziehungen des Unternehmens zur Umwelt.^[63]

Diese Informationen liefert die Unternehmensrechnung, welche als „systematisch geordnete Menge der von einer Unternehmung eingesetzten Rechnungssysteme“^[64] definiert werden kann. Ausgehend von den Adressaten der Unternehmensrechnung lassen sich intern und extern orientierte Rechnungssysteme unterscheiden.^[65] Neben der Investitions- und Finanzrechnung lässt sich die Kostenrechnung bzw. das Kostenmanagement dem internen Rechnungswesen zuordnen.^[66] Dabei fungiert die Kostenrechnung unternehmensintern primär als Generator entscheidungsrelevanter Informationen. Das strategische Kostenmanagement fokussiert, wie oben beschrieben, auf die erfolgsorientierte Steuerung der unternehmensinternen Potenziale, Programme und Prozesse.^[67]

Die Unternehmensrechnung, als das am stärksten ausgebaute Informationsversorgungssubsystem, bildet einen Kernbereich der Controllertätigkeit. Controlling „besteht in der ergebniszielorientierten Koordination von Planung und Kontrolle sowie Informationsversorgung.“^[68] Im Rahmen eines Controllingkonzepts werden die Controllingziele und die Ausgestaltung des Controllingsystems, welches die Controllingaufgaben, -organisation sowie -instrumente enthält, definiert.^[69]

Beschreibt man ein Controllingsystem als Führungssubsystem zur entscheidungsorientierten Informationsversorgung der Unternehmensführung, zur Koordination des Planungs- und Kontrollsystems sowie zur Sicherung der Rationalität der Unternehmensleitung, so können Kostenrechnung und strategisches Kostenmanagement als Teilsysteme des Controllingsystems angesehen werden. Sie dienen in diesem Verständnis der Erfassung, Strukturierung, Auswertung und Speicherung sowie der Planung, Kontrolle und Steuerung von kosten- und erlösbezogenen Informationen und können entsprechend auch als Controllinginstrumente bezeichnet werden.

3.4. Empirische Studien zum Anwendungsstand von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement

Aufgrund der gegebenen Kürze sei in diesem Kapital auf eine Auswahl an Studien (siehe Tabelle 1) und die wesentlichen Erkenntnisse eingegangen.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Tabelle 1: Ausgewählte empirische Untersuchungen zum Anwendungsstand von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement^[70]

1993 wurde von Spitzer eine Erhebung zum Rechnungswesen in Elektrizitätsunternehmen durchgeführt. Sie stellt eine der wenigen ausschließlich auf die Energiebranche bezogenen Kostenrechnungsstudien dar. Die Studie liefert jedoch, wegen der damals vorherrschenden monopolistischen Struktur in der Energiewirtschaft, lediglich Ergebnisse über eine Preisbegründungsrechnung der EVU.^[71]

Bezüglich der Ausgestaltung der Kostenrechnung lässt sich festhalten, dass zu dieser Zeit in 92% der EVU eine Kostenrechnung existiert. Entsprechend des damals wenig dynamischen Umfelds wenden erwartungsgemäß 68% eine Vollkostenrechnung und nur 3,5% eine Teilkostenrechnung an. Die Verwendung von Istkosten überwiegt dabei mit 63% und eine Kombination von Ist- und Plankosten ist in 22% der EVU anzutreffen. Spitzer stellt in seiner Studie fest, dass kleinere EVU ein weniger ausdifferenziertes Kostenrechnungssystem besitzen. Dies äußert sich darin, dass größere EVU einen höheren Anteil bei der Kombination von Voll-/Teilkosten- bzw. Ist-/Plankostenrechnung aufweisen.^[72]

Den Studien von PricewaterhouseCoopers (PwC) ist zu entnehmen, dass im Zuge der Liberalisierung die mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung (55 bzw. 69% mit starkem geplanten Zuwachs von 23 bzw. 18%) bei den EVU bzw. Stadtwerken an Bedeutung gewonnen hat. Dabei steht die Differenzierung nach Kundengruppen, vor einer sparten- oder regionsbezogenen Deckungsbeitragsrechnung, an erster Stelle. Darin zeigt sich eine Tendenz zu einer verstärkten Kundenorientierung der Kostenrechnung in der Energiewirtschaft.^[73]

Die Instrumente des Kostenmanagements finden in EVU, abgesehen vom Benchmarking (70%), insgesamt noch wenig Anwendung. Die Prozesskostenrechnung wird lediglich von 9 bzw. 11% und das Target Costing von 23% der Unternehmen eingesetzt. Jedoch wird hier mit steigenden Anteilen gerechnet, was vor allem auf eine steigende Wettbewerbsdynamik zurückgeführt wird.^[74]

Den branchenübergreifenden Studien können nur wenige repräsentative Aussagen über den Anwendungsstand in der Energiewirtschaft entnommen werden.

Die Studie von Währisch aus dem Jahr 1998 schließt die Energiewirtschaft bei der Betrachtung aus. Jedoch sei erwähnt, dass tendenziell über 90% der Unternehmen eine Kalkulation bzw. kurzfristige Erfolgsrechnung auf Basis von Vollkosten und ca. 60% eine Kalkulation auf Basis von Teilkosten durchführen. Istkostenbasierte Rechnungen finden zu dieser Zeit weitaus häufiger Anwendung als plankostenbasierte Rechnungen. Eine weitere Feststellung ist die positive Korrelation mit der Betriebsgröße bezüglich des Anteils an eingesetzten Kostenrechnungsinstrumenten.^[75]

Die Untersuchung von Friedl et al. ist eine der aktuellsten Studien zum Thema Kostenrechnung in deutschen Großunternehmen. Die Verteilung bezüglich Voll- und Teilkostenrechnung gestaltet sich ähnlich wie bei der Untersuchung von Währisch. Hingegen stellt diese Studie einen gestiegenen Anteil (91,1%) an plan- bzw. grenzplankostenbasierten Rechnungen fest. Es wird festgehalten, dass deutsche Großunternehmen über eine äußerst detaillierte und differenzierte Kostenrechnung verfügen und dass in Zukunft mit Harmonisierungsbestrebungen zwischen internem und externem Rechnungswesen zu rechnen ist.^[76]

Die empirischen Untersuchungen von Franz/Kajüter und Kajüter kommen für den Anwendungsstand von Methoden des Kostenmanagements annähernd zum gleichen Ergebnis. Die Senkung des Kostenniveaus wird von den Unternehmen als primäres Ziel des Kostenmanagements angegeben. Die Unternehmen aus der Energiewirtschaft (6-7% Stichprobenanteil) sprechen aber auch der Erhöhung der Kostentransparenz sowie der Identifizierung der Kostentreiber eine hohe Bedeutung zu. Die höchste Verbreitung weist in beiden Untersuchungen das Benchmarking^[77] (82 bzw. 90%), gefolgt vom Target Costing (54 bzw. 55%), der Prozesskostenrechnung (52 bzw. 46%) und dem Life Cycle Costing (27 bzw. 26%) auf. Das Target Costing wird dabei am geeignetsten für die Umsetzung von Kostensenkungszielen angesehen. Als Gründe für die teilweise fehlende Anwendung der Prozesskostenrechnung wird der hohe Aufwand genannt. Beim Target Costing und Life Cycle Costing ist oft die mangelnde Eignung die Hauptursache für den Nicht-Einsatz.^[78]

Eine aktuelle Studie von Himme kommt hinsichtlich der Priorisierung der Kostenmanagement-Ziele sowie der Verteilung der Instrumente zur Unterstützung des Kostenmanagements zu vergleichbaren Ergebnissen wie Franz/Kajüter bzw. Kajüter. Das Benchmarking (59%) wird auch hier gefolgt vom Target Costing (30%) und dem Life Cycle Costing (5%) am häufigsten eingesetzt.^[79]

3.5. Notwendigkeit einer empirischen Untersuchung

Das voranstehende Kapitel zeigt, dass Erhebungen zum Anwendungsstand von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement mit Schwerpunkt auf die Energiewirtschaft entweder lange zurückliegen (Spitzer, 1993) oder nicht vorhanden sind. Die branchenübergreifenden Studien konzentrieren sich zudem überwiegend auf größere Unternehmen^[80], u.a. mit der Begründung, dass diese häufig eine Vorreiterrolle in Bezug auf betriebswirtschaftliche Entwicklungen einnehmen würden.^[81] Aus den bisherigen Untersuchungen lassen sich nur bedingt repräsentative Aussagen über die in EVU angewandten Instrumente bzw. Methoden der Kostenrechnung und des strategischen Kostenmanagements sowie der damit verfolgten Ziele ableiten.

Die in Kapitel 2 beschriebenen Veränderungen der energiewirtschaftlichen Rahmenbedingungen und somit der Unternehmensumwelt geben Anlass zur Annahme, dass neue Anforderungen an die Kostenrechnung und das Kostenmanagement in EVU entstanden sind.

Die Notwendigkeit einer empirischen Untersuchung ergibt sich folglich aus dem Einfluss der veränderten energiewirtschaftlichen Rahmenbedingungen sowie aus fehlenden aktuellen Erkenntnissen über den Anwendungsstand von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement in, insb. auch kleineren bis mittelgroßen, EVU.

4. Konzeption und Phasen der empirischen Untersuchung

4.1. Erarbeitung eines konzeptionellen Bezugsrahmens

Eine empirische Untersuchung dient der Erhebung von Daten bzw. Informationen über einen Teilaspekt der Realität. Neben Erhebungsinstrumenten wie der Beobachtung und dem Experiment stellt die Befragung das bedeutendste Instrument dar.^[82] In den folgenden Kapiteln wird entsprechend der Grundfragen der empirischen Forschung dargestellt, was, wie und warum erfasst werden soll.^[83] Dabei werden in diesem Abschnitt das Ziel und der Untersuchungsgegenstand konkretisiert sowie anschließend die gewählte Untersuchungsmethodik, der Aufbau des Fragebogens und die Untersuchungsvariablen erläutert.

Seit der Liberalisierung der Energiemärkte werden in Wissenschaft und Praxis intensiv die Auswirkungen auf die EVU diskutiert. An vielen Stellen ist die Rede von einem intensiven Wettbewerb auf den Energiemärkten und einem stark steigenden Kostendruck bei den Energieversorgern.^[84]

Unabhängig von den energiewirtschaftlichen Rahmenbedingungen existieren, als Reaktion auf einen gestiegenen Kostendruck, zahlreiche Beiträge über die Anwendung und Weiterentwicklung von Kostenrechnungsinstrumenten sowie Kostenmanagementmethoden.^[85] Dabei liegt der Schwerpunkt auf einer stärkeren Kundenorientierung der Kostenrechnung sowie einer verbesserten Kostensteuerung durch Methoden des strategischen Kostenmanagements.^[86]

Im voranstehenden Kapitel wurde bereits herausgestellt, dass zahlreiche branchenübergreifende Studien, i. d. R. bei größeren Unternehmen, über die Anwendung von Kostenrechnung und Kostenmanagement durchgeführt wurden. Das Ziel dieser Untersuchung besteht daher darin, einen branchenspezifischen Überblick über den Anwendungsstand von Kostenrechnung und strategischem Kostenmanagement in allen deutschen EVU zu liefern.

Zur Konkretisierung des Untersuchungsgegenstandes werden die traditionellen Kostenrechnungsinstrumente von den modernen Methoden des Kostenmanagements abgegrenzt. Im Rahmen der Kostenrechnung sollen, neben der Ausgestaltung des Kostenrechnungssystems, die Kostenrechnungszwecke analysiert werden. Beim implementierten Kostenmanagementsystem stehen neben der Ausgestaltung der Prozesskostenrechnung, des Target Costing sowie des Life Cycle Costing, die Bewertung der Vor- und Nachteile bzw. der Zielerreichung und möglicher Probleme im Vordergrund.

Die Ausgestaltung des Kostenrechnungs- und -managementsystems wird wie in der Studie von Kajüter (2005) von internen und externen Kontextfaktoren abhängig gemacht.^[87] Für diese Untersuchung wurden die Unternehmensgröße, Marktstufe, Produkt- bzw. Tarifkomplexität und der Unternehmenserfolg als interne sowie u. a. die empfundene Wettbewerbsdynamik und der Kostendruck als externe Kontextfaktoren ausgewählt.^[88]

Die nachfolgenden, aus bisherigen Studien und aktueller Literatur sowie Diskussionen und eigenen Überlegungen entstandenen, Arbeitshypothesen sollen anhand der Untersuchungsergebnisse überprüft werden. Auf diesem Wege sollen mögliche Verbesserungspotenziale sowie Entwicklungen und Ansatzpunkte für die weitere Forschung herausgearbeitet werden.

A1. Es besteht ein Zusammenhang zwischen der Unternehmensgröße und der Differenziertheit des Kostenrechnungssystems.

A2. Eine kundenorientierte Ausrichtung der Kostenrechnung ist von besonderer Bedeutung.

A3. EVU mit einer hohen Tarifkomplexität setzen verstärkt tarifbezogene Kostenrechnungsinstrumente ein.

A4. Die Methoden des strategischen Kostenmanagements sind im Vergleich zu anderen Branchen noch unterdurchschnittlich verbreitet.

A5. Das Life Cycle Costing wird im Vergleich zum Einsatzgrad der Prozesskostenrechnung und des Target Costing weniger angewandt.

A6. Der Einsatz von den wettbewerbsorientierten Methoden des strategischen Kostenmanagements hängt positiv von der empfundenen Wettbewerbsintensität ab.

A7. Erfolgreiche EVU haben ein stärker differenziertes Kostenrechnungs- und Kostenmanagementsystem.

Die Grundgesamtheit der Studie bilden die Versorgungs- bzw. Vertriebsunternehmen aus der Energiewirtschaft. Da der Großteil der EVU sowohl Strom als auch Gas vertreibt, kann davon ausgegangen werden, dass die 860 angeschriebenen Unternehmen einen repräsentativen Teil der deutschen Strom- und Gaswirtschaft darstellen.^{[89] [90]} Mit einer, von PwC zur Verfügung gestellten, Datenbank konnten gezielt die Mitarbeiter aus dem Controllingbereich der Unternehmen angeschrieben werden. Fehlende bzw. falsche E-Mail-Adressen wurden durch Telefonate oder die Internetauftritte der EVU ergänzt.

4.2. Untersuchungsmethodik

Bei der Wahl der Befragungsmethodik ergeben sich folgende Differenzierungsmöglichkeiten. Neben einer Unterscheidung in schriftliche und mündliche Befragung können Dimensionen wie Anwesenheit des Interviewers und Grad der Standardisierung einer Erhebung differenziert werden. Im Rahmen dieser Studie wurde eine Online-Befragung durchgeführt. Entsprechend der Dimensionen handelt es sich um eine schriftliche Befragung ohne Anwesenheit des Interviewers.^[91] Um die Befragung für alle Teilnehmer identisch zu gestalten, wurden Wortlaut und Abfolge der Fragen in Form eines standardisierten Fragebogens eindeutig vorgegeben.^[92]

Online-Befragungen können weiter nach dem verwendeten Netzdienst wie WWW, Email oder Chat unterschieden werden.^[93] Befragungen in Chatrooms entsprechen vom Grundgedanken her einem Interview, was bei 860 zu befragenden Unternehmen zu zeitaufwendig gewesen wäre. Von einer Befragung durch Emails wurde aufgrund des mittlerweile großen und kostengünstigen Angebots an Web-Surveys abgesehen. Web-Surveys sind gekennzeichnet durch einen Fragebogen, welcher als Programm auf einem Web-Server ausgeführt wird. Es wird ermöglicht, allen Teilnehmern den Fragebogen als einfaches und einheitliches Formular in einem Web-Browser darzustellen. Für diese Studie wurde die, von der Globalpark GmbH angebotene, Software EFS Survey^[94] verwendet. Mit diesem Programm können der Fragebogen angelegt, die Umfrage durchgeführt, Statistiken über die Teilnahme eingesehen sowie die gewonnenen Daten für eine Auswertung in Excel vorbereitet werden.

Für die gewählte Befragungsform sprachen vor allem eine stärker empfundene Anonymität sowie eine erhöhte Bereitschaft zu ehrlichen Angaben. Es war zudem möglich die bundesweit verstreuten Teilnehmer kostengünstig und gleichzeitig zu erreichen. Die Teilnehmer selbst hatten die Möglichkeit den Fragebogen zu einer für sie günstigen Zeit und Situation auszufüllen.^[95]

Bei einer computergestützten Befragung bietet sich eine Integration verschiedener Medientypen wie Schrift, Ton, Bild oder Film an. Um jedoch lange Ladezeiten und damit höhere Abbruchquoten zu vermeiden, wurde sich auf eine einfache Darstellung mit Schrift und einem themenbezogenen Bild beschränkt. Ein zentraler Nachteil schriftlicher Untersuchungen besteht in einer unkontrollierten Erhebungssituation bzw. darin, dass man nicht weiß, wer den Fragebogen letztendlich ausfüllt. Dieses Problem konnte im Wesentlichen durch die Liste mit konkreten Ansprechpartnern beseitigt werden. Jedoch bestand letztendlich keine Garantie, dass nicht ein Kollege oder eine Kollegin die Fragen beantwortete.

Ausgehend von der zeitlichen Befristung dieser Arbeit und weiteren finanziellen Restriktionen wurde eine einmalige Befragung innerhalb von sechs Wochen durchgeführt.^[96] Dieses Vorgehen entspricht einer Querschnittsuntersuchung, in welcher die Unternehmen einmalig zu aktuell angewandten bzw. für die Zukunft geplanten Instrumenten befragt wurden.^[97]

Um etwaige Verständnisprobleme bzw. Schwächen des Fragebogens zu beseitigen, wurden vor Beginn der Untersuchung zwei Pretests durchgeführt. Im Anschluss an die Entwicklung des Fragebogens wurde dieser im Sinne eines Experten-Pretests den wissenschaftlichen Mitarbeitern des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftslehre, insb. Umweltwirtschaft und Controlling der Universität Duisburg-Essen vorgestellt und anschließend bzgl. des Inhalts und eventueller Verbesserungspotenziale diskutiert. Nach einer Überarbeitung des Fragebogens in Abstimmung mit PwC wurde ein Zielgruppenpretest bei 9 EVU bzw. 1% der Stichprobe durchgeführt. Nach weiteren Verbesserungen und Anpassungen des Umfangs konnte die Konzeption des Fragebogens für abgeschlossen erklärt werden.^[98]

4.3. Untersuchungsvariablen und Aufbau des Fragebogens

Untersuchungsvariablen sind die interessierenden Merkmale der Untersuchungseinheiten, in unserem Fall der befragten EVU.^[99] Umschreibt man die Methode der Prozesskostenrechnung als Variable, so kann diese bspw. die Ausprägungen „im Einsatz“ oder „nicht im Einsatz“ annehmen. Der Fragebogen dient folglich der Ermittlung der den Variablen zugehörigen Ausprägungen. Da eine ausführliche Darstellung aller einzelnen Untersuchungsvariablen und Ausprägungen den Rahmen dieser Arbeit sprengen würde, beschränkt sich dieses Kapitel auf den endgültigen Aufbau des Fragebogens und auf die nähere Darstellung einzelner zentraler Untersuchungsvariablen.^[100]

Es kann grob zwischen zwei Strukturtypen von Fragen unterschieden werden. Bei den sog. offenen Fragen werden keine Antwortmöglichkeiten vorgeschlagen und der Befragte formuliert seine Antwort selbst. Die geschlossenen Fragen hingegen geben Antwortalternativen vor, sodass entweder eine Alternative aus mehreren gewählt werden muss (Einfachauswahl) oder mehrere Alternativen zulässig sind (Mehrfachauswahl). Vielfach bietet sich eine Kombination von offenen und geschlossenen Fragen an, um den Antwortvorgaben bei Bedarf eine weitere Antwortalternative hinzuzufügen. Fragen in dieser Form werden auch als halboffene Fragen bezeichnet. Werden die Antwortvorgaben mit einer Rangordnung bzw. Skala versehen, besteht die Möglichkeit u. a. Häufigkeiten und Intensitäten von Variablen zu messen. In Kombination mit einer Mehrfachauswahl spricht man auch von einer Matrixfrage, welche ebenfalls um eine offene Antwortalternative ergänzt werden kann.^[101]

Auf der Startseite werden das Thema der Befragung und die durchführenden Personen benannt. Um den Inhalt der Startseite knapp zu halten, ist lediglich eine kurze Ausfüllanweisung aufgeführt, welche die Teilnehmer darum bittet, sich bei der Beantwortung bzgl. der Instrumente auf den Vertriebsbereich zu beschränken. Vom Begrüßungsbildschirm aus wird die Umfrage durch Klicken auf einen Weiter-Button gestartet. Zur Navigation wird ein Zurück-Button eingeblendet, um vorherige Fragen wiederholt einsehen zu können. Ein Abbruch-Button wird bewusst nicht verwendet, um die Studienteilnehmer stärker an die Befragung zu binden. Die Beantwortung der Fragen geschieht auf freiwilliger Basis, da das Erzwingen von Antworten durch Plausibilitätsprüfungen eine hohe Anzahl von Abbrüchen bedingen würde. In diesem Zusammenhang wird in Kauf genommen, dass ein Teilnehmer ohne Antworten geben zu müssen den Fragebogen durchklicken kann. Des Weiteren wird ausgehend von der Startseite ein Fortschrittsbalken angezeigt, damit für den Befragten stets erkennbar ist, an welcher Stelle er sich befindet.^[102] Beim Online-Fragebogen wurde auf eine Nummerierung der Fragen verzichtet, da durch die eingesetzte Filterführung eine durchgehende Nummerierung im verwendeten Programm nicht möglich war.

Der Fragebogen gliedert sich in sechs aufeinanderfolgende Abschnitte und umfasst insgesamt 46 Fragen.^[103]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 8: Aufbau des Fragebogens^[104]

Die ersten Fragen bestimmen in besonderem Maße die Kooperation der Studienteilnehmer. Daher werden zu Beginn im allgemeinen Teil wenig komplizierte Fragen zu den internen Kontextfaktoren gestellt.^[105] Bei der ersten Frage, in Form einer geschlossenen Einfachauswahl, werden die Probanden gebeten, das EVU einer Marktstufe zuzuordnen.^[106] Die zweite Frage bezieht sich auf die über die Grundversorgungstarife hinausgehenden Tarife. Es werden überwiegend innovative Tarifmodelle, wie z. B. Familien- oder Onlinetarife, sowie ein optionales Eingabefeld zur Auswahl angeboten.

Eine weitere Kategorisierung der EVU soll mithilfe der nachfolgenden Fragen zur Anzahl der Mitarbeiter und zum Umsatz sowie zur Umsatzrendite exklusive Netzentgelte des letzten abgeschlossenen Geschäftsjahres erfolgen. Die Wahl der Klassen bei der Frage zur Anzahl der Mitarbeiter orientiert sich an den Betriebsgrößenklassen des Statistischen Bundesamtes.^[107] Bei der Frage nach dem Umsatz wurde die Einteilung der Klassen entsprechend der Studien von PwC gewählt.^[108] Die Klassen der Umsatzrendite orientieren sich an einer Studie in der Gaswirtschaft.^[109]

Die externen Kontextfaktoren werden in Form einer Antwortmatrix abgefragt.^[110] Dabei sollen die Befragten auf einer 5-Punkte-Skala beurteilen, in welcher Intensität das Unternehmen durch vergangene (zukünftige) Entwicklungen im Unternehmensumfeld tangiert wurde (wird). Dabei ist von Interesse, ob sich die Einschätzung des Umfeldes in den implementierten und geplanten Instrumenten widerspiegelt. In der darauf folgenden Frage sollen in Abhängigkeit von den Umfeldentwicklungen relevante Controllinginstrumente angegeben werden.^[111]

Im Anschluss an den allgemeinen Teil folgen Fragen zum Einsatz von Kostenrechnungsinstrumenten. Da sich die Systeme der Kostenrechnung kombinieren lassen, werden diese in Form einer Mehrfachauswahl abgefragt. Dabei wird die Vollkostenrechnung auf Istkosten- und auf Plankostenbasis sowie die Teilkostenrechnung unterschieden.^[112]

Zur Konkretisierung der Teilkostenrechnung werden die Teilnehmer zur Anwendung von Ausgestaltungsformen der Deckungsbeitragsrechnung befragt. Abb. 9 zeigt die zugehörige Matrixfrage, in der für die jeweilige Ausgestaltungsform eine Antwortskala vorgegeben wird: „im Einsatz“, „Einsatz geplant“, etc.. Durch das mit „Sonstige“ gekennzeichnete Eingabefeld wird die Möglichkeit gegeben, eine weitere Ausgestaltungsform zu ergänzen.^[113]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 9: Ausgestaltungsformen der Deckungsbeitragsrechnung^[114]

Anschließend wird entsprechend der Studie von Friedl et al. nach den Zwecken der Kostenrechnung wie z. B. Ermittlung einer Beschaffungspreisobergrenze gefragt.^[115] Die Mehrfachauswahl wird auch hier durch ein Eingabefeld für eine weitere Antwortalternative ergänzt. In Form einer halboffenen Frage besteht nachfolgend die Möglichkeit, individuelle Probleme oder Verbesserungspotenziale im Bereich der Kostenrechnung zu äußern.^[116]

Bei den Methoden des strategischen Kostenmanagements wird eine Filterführung eingesetzt, sodass den Teilnehmern in Abhängigkeit der gewählten Antwortalternativen zugehörige Fragen gestellt werden. Dadurch können für den jeweiligen Befragten nicht relevante Fragen übersprungen bzw. ausgeblendet werden.^[117]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 10: Beispiel einer Antwort beim strategischen Kostenmanagement^[118]

Entsprechend der in Abb. 10 getroffenen Auswahl würden dem Teilnehmer Fragen zur Einsatzdauer und -häufigkeit sowie zu Vor- und Nachteilen der Prozesskostenrechnung gestellt. Bezüglich des Target Costing würde gefragt, in welchem Zeithorizont (kurz- oder langfristig) eine Einführung geplant ist und welche Vorteile ausschlaggebend für die Einführung sind. Befindet sich ein Instrument „nicht im Einsatz und der Einsatz ist auch nicht geplant“ bzw. ist ein Instrument „nicht mehr im Einsatz“, wird in einer offenen Frage nach dem individuellen Grund gefragt. Sind einem Befragten die Methoden „unbekannt“, wird dieser direkt zu den abschließenden Fragen weitergeleitet. Dieses Schema lässt sich analog auf alle Antwortkombinationen übertragen.

Um die zahlreichen weiteren, oft unterschiedlich bezeichneten, Methoden des strategischen Kostenmanagements nicht auszuschließen, wird nachfolgend in einer offenen Frage die Möglichkeit gegeben entsprechende Methoden einzutragen. Als Beispiele sind in Klammern Fixkostenmanagement, Kaizen Costing, Cost Benchmarking, Erfahrungskurven-Konzept vorgegeben. Die Skala reduziert sich hier auf „im Einsatz“, „Einsatz geplant“ und „nicht mehr im Einsatz“.^[119]

Sind die Methoden des strategischen Kostenmanagements „im Einsatz“, folgen entsprechend des zuvor genannten Beispiels jeweils Fragen zur Einsatzdauer und -häufigkeit sowie zu Vor- und Nachteilen. Die Klassen bzgl. der Einsatzdauer ergeben sich aus den Stufen der Liberalisierung.^[120] Da sich bei den Methoden neben dem regelmäßigen Einsatz auch der projektbezogene Einsatz, z. B. zur Bewertung eines neuen Produkts anbietet und die Methoden vor einer endgültigen Implementierung testweise eingesetzt werden können, wird anschließend in Form einer Einfachauswahl nach der Einsatzhäufigkeit gefragt.^[121]

Die einzelnen Vor- und Nachteile der Methoden wurden der einschlägigen Literatur entnommen.^[122] Auf diese Weise lässt sich überprüfen, ob allgemein anerkannte Beurteilungen der Methoden auch auf EVU zutreffen. Die Fragen sind als Mehrfachauswahl, ergänzt um ein Eingabefeld für eine weitere Antwortalternative, formuliert.

Beim Target Costing und Life Cycle Costing ergeben sich bei EVU Besonderheiten bzgl. der Ausgestaltung. Diese wurden zusätzlich abgefragt, wobei für eine nähere Erläuterung auf die Kapitel 6.2. bis 6.3. verwiesen sei.

Da im Rahmen des Target Costing die marktorientierte Ermittlung von Zielpreisen bzw. -kosten im Vordergrund steht, wird in Form einer halboffenen Frage nach den Verwendungszwecken gefragt. Es wird zwischen der Ermittlung von Zielkosten bei Tarifkunden, bei Sondervertragskunden, zur Unterstützung der Budgetierung auf der Beschaffungsseite sowie zur Bewertung von Dienstleistungen unterschieden. Anschließend folgt eine Frage zu den in der Literatur unterschiedenen Methoden der Zielkostenbestimmung, wobei die für die EVU nicht geeigneten Methoden ausgelassen und durch ein Eingabefeld ersetzt wurden.^[123] Die bei der Zielkostenbestimmung relevanten Eigenschaften der Produkte bzw. Dienstleistungen eines EVU werden nachfolgend in einer halboffenen Frage abgefragt.^[124]

Die Produkte Strom und Gas weisen keinen Produktlebenszyklus auf.^[125] Daher stellt sich die Frage nach dem Anwendungsgebiet des Life Cycle Costing in einem EVU. In Form einer halboffenen Frage stehen die Antwortmöglichkeiten einer tarifbezogenen Produktlebenszyklusrechnung, einer dienstleistungsbezogenen sowie einer kundenbezogenen Lebenszyklusrechnung zur Auswahl. Des Weiteren wird nach der Ausgestaltung des Life Cycle Costing gefragt. Die Frage ist als geschlossene Mehrfachauswahl gestaltet und beinhaltet die Dimensionen der zugrunde gelegten Rechengrößen (kosten-/zahlungsorientiert) sowie der Berücksichtigung von Unsicherheit bei den prognostizierten Werten (ein-/mehrwertig).^[126]

Im Anschluss an die Fragen zum strategischen Kostenmanagement folgt analog zur Kostenrechnung die Frage nach dem Optimierungsbedarf beim Kostenmanagementsystem.

Die abschließenden Fragen gehen auf den Einsatz von externem Know-how in Form von Beratungsleistungen und auf zukünftige Entwicklungen der Kostenrechnung und des Kostenmanagements ein.^[127] Anschließend besteht die Möglichkeit, in einem Eingabefeld Anmerkungen zur Umfrage zu machen sowie in einem weiteren Eingabefeld eine E-Mail-Adresse für die Zusendung der Auswertung einzutragen. Die Endseite enthält eine Danksagung an die Teilnehmer und Kontaktdaten für weitere Fragen und Anregungen.

4.4. Gütekriterien und statistische Methoden

Um die Seriosität einer empirischen Studie zu gewährleisten, ist es notwendig die Gütekriterien Objektivität, Reliabilität und Validität einzuhalten.^[128]

Die Objektivität, als Fundament der aufeinander aufbauenden Kriterien, gibt an, ob die Ergebnisse unabhängig von der befragten Person sind. Voraussetzung für eine hohe Objektivität ist eine saubere und plattformunabhängige Programmierung des Fragebogens. Vor Beginn der Studie wurde darauf geachtet, dass der Fragebogen mit allen gängigen Web-Browsern kompatibel ist. Eventuelle Probleme und Fehler wurden durch die Pretests vermindert. Es kann folglich von einer ausreichenden Objektivität ausgegangen werden.

Die Reliabilität soll beurteilen, „ob die Messergebnisse unter gleichbleibenden Bedingungen reproduzierbar sind.“^[129] Die Reliabilität von Online-Befragungen wurde in mehreren Studien bestätigt, sodass auch für diese Studie eine zufriedenstellende Reliabilität angenommen werden kann.

[...]

^[1] Vgl. VIK (2008), S. 25 f sowie S. 33-35 sowie Ritzau/Hintze (2005), S. 328.

^[2] Vgl. Roß/Schröder (2000), S. 365 f sowie Ritzau/Hintze (2005), S. 333.

^[3] Quelle: Eigene Abbildung.

^[4] Vgl. Schiffer (2008), S. 196 sowie 223 f.

^[5] Vgl. ebenda, S. 197.

^[6] Ein natürliches Monopol liegt vor, wenn die Kostenfunktion sub-additiv ist. Dies bedeutet, dass die Produktionsleistung durch ein einziges Unternehmen kostengünstiger erbracht werden kann als durch Aufteilung auf mehrere Unternehmen, vgl. Erdmann/Zweifel (2008), S. 322 f.

^[7] Vgl. Ridder (2003), S. 23-25.

^[8] Vgl. Haubold (2007), S. 47 f.

^[9] In diesem Zusammenhang bedeutet vertikale Integration, dass ein EVU mindestens eine der unternehmerischen Funktionen Übertragung oder Verteilung der Energie mit einer der Funktionen Erzeugung oder Versorgung von/mit Energie kombiniert. Vgl. Salje (2005), S. 11.

^[10] Für eine Beschreibung der Formen des Unbundling (dt. Entflechtung) sei auf Britsch/Küper (2008), S. 29-34 sowie Koenig/Kühling/Rasbach (2006), S. 117-119 verwiesen.

^[11] Vgl. Monopolkommission (2008), S. 30 sowie Haubold (2007), S. 45.

^[12] Vgl. Däuper/Lokau (2005), S. 50 f sowie Erdmann (2008), S. 201.

^[13] Vgl. Haubold (2007), S. 49.

^[14] Vgl. Erdmann (2008), S. 197.

^[15] Vgl. Monopolkommission (2008), S. 31.

^[16] Vgl. Haubold (2007), S. 47, 55 sowie Monopolkommission (2008), S. 32.

^[17] Vgl. Schiffer (2008), S. 230 sowie Growitsch/Wissner (2007), S. 237.

^[18] Vgl. Haubold (2007), S. 56 f.

^[19] Vgl. Schiffer (2008), S. 233.

^[20] Vgl. ebenda, S. 516 f.

^[21] Vgl. Erdmann (2008), S. 201 sowie Monopolkommission (2008), S. 30.

^[22] Vgl. BMWi (2008), o. S.

^[23] Vgl. Schiffer (2008), S. 173, 207 sowie Monopolkommission (2008), S. 183.

^[24] Vgl. Erdmann (2008), S. 197 sowie Schiffer (2008), S. 269.

^[25] Dazu zählen E.ON, EnBW, RWE und Vattenfall.

^[26] Vgl. Monopolkommission (2008), S. 73-79 sowie Haubold (2007), S. 68.

^[27] Quelle: In Anlehnung an Schiffer (2008), S. 210.

^[28] Vgl. Schiffer (2008), S. 167.

^[29] Vgl. ebenda, S. 191.

^[30] Quelle: In Anlehnung an Schiffer (2008), S. 170.

^[31] Vgl. Kümpel/Schröder (2008), S. 33.

^[32] Quelle: In Anlehnung an Schiffer (2008), S. 236.

^[33] Ein weiterer Grund für die Vernachlässigung der Bereiche Erzeugung, Handel, Transport und Verteilung liegt im begrenzten Umfang dieser Arbeit. Nachstehende Ausführungen zur Kostenrechnung und zum strategischen Kostenmanagement werden sich folglich auf die Besonderheiten im Vertriebsbereich von EVU konzentrieren, wobei stellenweise auf die Rolle des Vertriebs als Bindeglied eingegangen wird.

^[34] Im Folgenden wird der Begriff ‚Kostenrechnung’ statt ‚Kosten- und Leistungsrechnung’ verwendet, da der Schwerpunkt auf die Erfassung, Verrechnung und Auswertung von Kosten gelegt wird.

^[35] Coenenberg/Fischer/Günther (2007), S. 22.

^[36] Vgl. Götze (2007), S. 10.

^[37] Ebenda.

^[38] Vgl. ebenda sowie Peschka (2005), S. 545.

^[39] Vgl. hier und im Folgenden Coenenberg/Fischer/Günther (2007), S. 22 f sowie Götze (2007), S. 10 f.

^[40] Vgl. Joos-Sachse (2006), S. 83 sowie Götze (2007), S. 12.

^[41] Kostenträgern nicht direkt zurechenbare Kosten, vgl. Coenenberg/Fischer/Günther (2007), S. 39.

^[42] Vgl. ebenda, S. 42.

^[43] Quelle: In Anlehnung an Coenenberg/Fischer/Günther (2007), S. 38.

^[44] Für eine detaillierte Erläuterung der Prinzipien sei auf Götze (2007), S. 18 f sowie Coenenberg/ Fischer/Günther (2007), S. 39 f verwiesen.

^[45] Quelle: In Anlehnung an Coenenberg/Fischer/Günther (2007), S. 41 sowie Freidank (2008), S. 192.

^[46] Vgl. Joos-Sachse (2006), S. 96.

^[47] Siehe dazu auch die Verweise in Abb. 6.

^[48] Anmerkung: i. S. v. Horváth ist ‚strategieorientiertes Kostenmanagement’ eine treffendere Bezeichnung, jedoch orientiert sich diese Arbeit am geläufigeren Begriff. Vgl. Horváth (2009), S. 444.

^[49] Siehe dazu im Detail Kapitel 2.

^[50] Vgl. Götze (2007), S. 271.

^[51] Dellmann/Franz (1994), S. 17.

^[52] Vgl. Horváth (2009), S. 444.

^[53] Vgl. Kajüter (2000), S. 87 f sowie S. 115, 141.

^[54] Vgl. Scheld (2006), S. 23 f.

^[55] Vgl. Stibbe (2009), S. 7.

^[56] Vgl. Kremin-Buch (2007), S. 13 f.

^[57] Vgl. Stibbe (2009), S. 11-13.

^[58] Vgl. ebenda, S. 8-10.

^[59] In Theorie und Praxis haben die Prozesskostenrechnung, das Target Costing, das Life Cycle Costing sowie das Benchmarking besondere Bedeutung erlangt. In dieser Arbeit liegt der Fokus auf den kostenrechnungsorientierten Instrumenten, sodass das controllingorientierte Benchmarking, auch wegen des begrenzten Umfangs der Arbeit, lediglich in Zusammenhang mit sonstigen Instrumenten des strategischen Kostenmanagements untersucht wird, vgl. Kajüter (2005), S. 91, Franz/Kajüter (1997), S. 486 f sowie Scheld (2006), S. 25.

^[60] Quelle: Eigene Abbildung.

^[61] In der Literatur auch ‚Rechnungswesen’ genannt, vgl. Horváth (2009), S. 364.

^[62] Vgl. Scheld (2004), S. 2 f.

^[63] Vgl. Horváth (2009), S. 364.

^[64] Schweitzer/Küpper (2008), S. 1.

^[65] Vgl. Graumann (2008), S. 4.

^[66] Vgl. Götze (2007), S. 4.

^[67] Vgl. Schweitzer/Küpper (2008), S. 37.

^[68] Horváth (2009), S. 123.

^[69] Vgl. hier und im Folgenden Coenenberg/Fischer/Günther (2007), S. 22 sowie Horváth (2009), S. 123-125.

^[70] Quelle: Eigene Abbildung.

^[71] Vgl. Währisch (1998), S. 59.

^[72] Vgl. Spitzer (1993), S. 17-20.

^[73] Vgl. Altenberend/Hofmann/Rimmelspacher (2007a), S. 21-23 sowie Altenberend/Hofmann/ Rimmelspacher (2007b), S. 18 f.

^[74] Vgl. Altenberend/Hofmann/Rimmelspacher (2007a), S. 21 f sowie Altenberend/Hofmann/ Rimmelspacher (2007b), S. 15 f, 18.

^[75] Vgl. Währisch (1998), S. 89-93.

^[76] Vgl. Friedl et al. (2009), S. 111 f.

^[77] In diesen und auch den weiteren Untersuchungen wird der hohe Anteil des Benchmarking damit begründet, dass Benchmarking von den antwortenden Unternehmen vermutlich auch als traditioneller Kennzahlenvergleich gesehen wird, vgl. z. B. Kajüter (2005), S. 92 sowie Himme (2009), S. 405.

^[78] Vgl. Franz/Kajüter (1997), S. 489-493 sowie Kajüter (2005), S. 85, 89-91.

^[79] Vgl. Himme (2009), S. 404 f.

^[80] Vgl. dazu Tabelle 1.

^[81] Vgl. Friedl et al. (2009), S. 111.

^[82] Vgl. Stier (1999), S. 5 sowie Bortz/Döring (2006), S. 236.

^[83] Vgl. Atteslander (2006), S. 4.

^[84] Vgl. z. B. Thomas (2001), S. 19-26 sowie Schiffer (2008), S. 234-241, 277 sowie Erdmann (2008), S. 197-201.

^[85] Vgl. z.B. Franz/Kajüter (1997), S. 482 sowie Welge/Amshoff (1997), S. 60.

^[86] Vgl. bspw. Burgartz (2005), S. 758 f sowie Franz/Kajüter (1997), S. 482.

^[87] Vgl. Kajüter (2005), S. 80 f.

^[88] Vgl. Fragen 1-7, Anhang B.2.

^[89] Vgl. Altenberend/Hofmann/Rimmelspacher (2007b), S. 9 sowie Struktur des Strom- und Gasmarktes in Kap. 2.2.

^[90] Die Grundgesamtheit stellt die Menge aller für die Untersuchung relevanten statistischen Einheiten dar. Die Stichprobe von 860 EVU ist die tatsächlich untersuchte Teilmenge der Grundgesamtheit, vgl. Fahrmeir et al. (2007), S. 15.

^[91] Vgl. Hollaus (2007), S. 9 f.

^[92] Vgl. Bortz/Döring (2006), S. 238.

^[93] Vgl. hier und im Folgenden Schnell/Hill/Esser (2008), S. 382-386.

^[94] Globalpark Enterprise Feedback Suite 6.0, www.globalpark.de.

^[95] Vgl. hier und im Folgenden Bortz/Döring (2006), S. 237, 260 f sowie Hollaus (2007), S. 33-37.

^[96] Im Vergleich zu anderen Untersuchungen stellt eine Erhebungsdauer von sechs Wochen einen sehr kurzen Zeitraum dar. Bspw. hat die Studie von Kajüter eine Erhebungsdauer von über sechs Monaten, vgl. Kajüter (2005), S. 82.

^[97] Querschnittsanalysen beziehen sich auf den gleichen Zeitpunkt bzw. das gleiche Zeitintervall. Längsschnittanalysen hingegen betrachten die zeitlichen Veränderungen der Variablen über einen Zeitraum, vgl. Stier (1999), S. 226.

^[98] Vgl. Hollaus (2007), S. 86.

^[99] Vgl. Schnell/Hill/Esser (2008), S. 423.

^[100] Der komplette Fragebogen inkl. Start- und Endseite ist zum Vergleich im Anhang B.2. enthalten.

^[101] Vgl. Schnell/Hill/Esser (2008), S. 330-334.

^[102] Vgl. Schnell/Hill/Esser (2008), S. 383 f.

^[103] Verwendete Strukturtypen von Fragen bei diesem Fragebogen: geschlossen 37%, halboffen 48%, offen 15%.

^[104] Quelle: Eigene Abbildung, für eine ausführliche Darstellung siehe Anhang B.1.

^[105] Zu den internen Kontextfaktoren vgl. Fragen 1-5, Anhang B.2.

^[106] Die Einteilung der Marktstufen in lokale, regionale und überregionale Versorgung ergibt sich aus der in Kap. 2.2. dargestellten Marktstruktur.

^[107] Vgl. Statistische Ämter des Bundes und der Länder (2009), o.S.

^[108] Vgl. Altenberend/Hofmann/Rimmelspacher (2007a), S. 9 sowie Altenberend/Hofmann/Rimmelspacher (2007b), S. 9.

^[109] Vgl. Beutin/Fürst/Häßner (2004), S. 18.

^[110] Zu den externen Kontextfaktoren vgl. Fragen 6-7, Anhang B.2.

^[111] Vgl. Frage 8, Anhang B.2.

^[112] Vgl. Währisch (1998), S. 91 sowie Kap. 3.1.

^[113] Bzgl. der Ausgestaltungsformen der Deckungsbeitragsrechnung sei auf Roß/Schröder (2000), S. 368 f sowie Altenberend/Hofmann/Rimmelspacher (2007b), S. 19 verwiesen.

^[114] Quelle: Onlinefragebogen, siehe auch Anhang B.2.

^[115] Bzgl. der Rechnungszwecke sei auf Götze (2007), S. 170 f sowie S. 199 verwiesen.

^[116] Diese Frage knüpft an Fragen zur Zufriedenheit mit angewandten Instrumenten aus anderen Studien an, vgl. z. B. Friedl et al. (2009), S. 114 sowie Frage 11, Anhang B.2.

^[117] Vgl. Hollaus (2007), S. 87.

^[118] Quelle: Onlinefragebogen, siehe auch Anhang B.2.

^[119] Eine Übersicht über (weitere) Instrumente des Kostenmanagements liefert Götze (2007), S. 277. Diese Frage dient aufgrund der Fülle an Instrumenten lediglich der Bestandsaufnahme.

^[120] Über 10 Jahre – vor der Liberalisierung, 5-10 Jahre – EnWG 1998, 3-5 Jahre – EnWG 2005, unter 3 Jahre – aktuell, vgl. Kap. 2.1.

^[121] Vgl. Altenberend/Hofmann/ Rimmelspacher (2007b), S. 15 f sowie Kap. 3.4.

^[122] Zu Vor- und Nachteilen sei auf Scheld (2006) und Götze (2007) verwiesen.

^[123] Vgl. Hoitsch/Goes/Burkhard (2001), S. 149.

^[124] Die im Fragebogen aufgeführten Eigenschaften sind aus Überlegungen und Diskussionen entstanden sowie der Literatur entnommen, vgl. ebenda, S. 153.

^[125] Vgl. ebenda, S. 148.

^[126] Vgl. Götze (2007), S. 307 sowie Kremin-Buch (2007), S. 184.

^[127] Bzgl.

- Wertorientierung des Kostenmanagements, vgl. Lange/Martensen (2003), S. 259-263.
- umweltorientierter Ausgestaltung des Kostenmanagements, vgl. Burschl/Losen/Wiendel (2004), S. 213-215.
- Konvergenz von interner und externer Unternehmensrechnung, vgl. Joos-Sachse (2004), S. 340-349.
- Integration von Systemen der internen Unternehmensrechnung, vgl. Friedl et al. (2009), S. 114.
- verstärkte Berücksichtigung von unsicheren Erwartungen, vgl. Ewert (2008), S. 12.

^[128] Vgl. hier und im Folgenden Hollaus (2007), S. 44-47 sowie Kromrey (2006), S. 200-205.

^[129] Hollaus (2007), S. 45.