Förderung kleiner und mittlerer Betriebe durch § 7g EStG

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Problemstellung

2. Abgrenzung kleiner und mittlerer Betriebe

3. Darstellung der bisherigen Gesetzesgrundlage § 7g EStG a.F.
3.1 Definition § 7g EStG a.F.
3.2 Sonderabschreibung
3.2.1 Begünstigte Unternehmen
3.2.1.1 Gewerbebetriebe und Selbständige
3.2.1.2 Land- und Forstwirtschaft
3.2.1.3 Organschaft
3.2.2 Begünstigte Wirtschaftsgüter
3.2.3 Nutzungsvoraussetzung
3.2.4 Verbleibensvoraussetzung
3.2.5 Bildung einer Ansparrücklage
3.2.6 Inanspruchnahme der Sonderabschreibung
3.3 Ansparabschreibung (Ansparrücklage)
3.3.1 Steuerliche Behandlung der Rücklage
3.3.2 Vorraussetzung für die Bildung der Ansparrücklage
3.3.3 Investitionsabsicht
3.3.4 Auflösung der Ansparrücklage
3.3.4.1 Auflösung der Ansparrücklage bei begünstigten Investitionen
3.3.4.2 Auflösung der Ansparrücklage ohne begünstigte Investitionen
3.3.4.3 Gewinnzuschlag
3.4 Sonderregelungen für Existenzgründer
3.4.1 Definition Existenzgründer
3.4.2 Begünstigungen für Existenzgründer
3.4.2.1 Investitionszeitraum
3.4.2.2 Rücklagenhöchstbetrag
3.4.2.3 Auflösung der Existenzgründerrücklage

4. Darstellung der neuen Gesetzesgrundlage § 7g EStG n.F.
4.1 Investitionsabzugsbetrag
4.1.1 Begünstigte Unternehmen
4.1.1.1 Gewerbebetriebe und Selbständige
4.1.1.2 Land- und Forstwirtschaft
4.1.1.3 Einnahmen-Überschuss-Rechner
4.1.1.4 Personengesellschaften und Gemeinschaften
4.1.2 Begünstigte Wirtschaftsgüter
4.1.3 Investitionsabsicht
4.1.4 Investitionsbeschreibung
4.1.5 Begünstigungszeitraum/Investitionszeitraum
4.1.6 Nutzungs- und Verbleibensvoraussetzungen
4.1.7 Höchstbetrag der Investitionsabzugsbeträge
4.2 Verrechnung mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten
4.3 Rückgängigmachung des Investitionsabzugsbetrages
4.3.1 Rückabwicklung bei Nichtinvestition
4.3.2 Rückabwicklung bei geringerer Investition
4.3.3 Rückabwicklung bei höherer Investition
4.3.4 Rückabwicklung bei Verstoß gegen die Verbleibens- und Nutzungsvoraussetzung
4.4 Sonderabschreibung
4.5 Wegfall der Vergünstigungen für Existenzgründer
4.6 Zeitliche Anwendung des Investitionsabzugsbetrages

5. Kritische Würdigung nach Vor- und Nachteilen

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Problemstellung

Der nach der Bundestagswahl 2005 geschlossene Koalitionsvertrag zwischen der CDU/CSU und SPD vom 11.11.2005 räumt angesichts des internationalen Wettbewerbsdrucks einer Reform der Unternehmensteuer mit international wettbewerbsfähigen Steuersätzen Priorität ein.^[1]

Die Unternehmensteuerreform 2008 ist unter diesem Gesichtspunkt mit dem Ziel von der Bundesregierung in Angriff genommen worden, das deutsche Steuerrecht für Unternehmer im internationalen Vergleich mit anderen Staaten attraktiver zu machen. Aufgabe der Bundesregierung ist es, diese Modernisierungen und damit die Zukunftsfähigkeit Deutschlands mit umfassenden Reformmaßnahmen entscheidend voranzubringen. Daher soll durch die Unternehmensteuerreform zum 1. Januar 2008 das Unternehmensteuerrecht grundlegend fortentwickelt und international wettbewerbsfähige Steuersätze realisiert werden. Diese Reform muss neben den Körperschaften auch die Personenunternehmen erfassen, da deutsche Unternehmen zu mehr als 80 Prozent in dieser Rechtsform organisiert sind.^[2] Neben der Senkung der Unternehmens-Steuersätze geht die Reform mit einer Vielzahl weiterer Änderungen einher. Beispielhaft sind zu nennen:

- Abschaffung der degressiven AfA
- Modifikation der Hinzurechnungen bei der Gewerbesteuer
- Einführung einer Zinsschranke bei der Körperschaftsteuer
- Begünstigung thesaurierter Gewinne bei ertragstarken Personengesellschaften
- Einführung einer Abgeltungssteuer für private Anleger
- Einführung eines Investitionsabzugsbetrags
- Änderung der Wertgrenze für geringwertige Wirtschaftsgüter

Den Gesetzesentwurf des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 hat der Bundestag am 24.05.2007 angenommen und der Bundesrat hat dem Gesetz am 06.07.2007 zugestimmt. Das UntStRefG wurde dann am 14. August 2007 vom Bundestag mit Zustimmung des Bundesrates beschlossen und im Bundesgesetzblatt am 17. August 2007 veröffentlicht.^[3]

Im Zuge des neuen UntStRefG vom 14. August 2007 wurde auch der § 7g Einkommensteuergesetz grundlegend geändert und neu gefasst. Die Änderung des § 7g EStG führt zu erheblichen Änderungen für Unternehmer und Unternehmen. Die bisherige Ansparabschreibung, auch Ansparrücklage genannt, ist durch den Investitionsabzugsbetrag ersetzt worden.

Mit ihr soll die Liquidität und Eigenkapitalausstattung kleinerer und mittlerer Betriebe verbessert und deren Investitionswille bereits in der Planungs- und Ansparphase gefördert werden. Ferner wird beabsichtigt, aus der Ansparabschreibung, die eines der letzten Steuersparmodelle für den Mittelstand darstellt, einen echten Investitionsanreiz zu schaffen sowie eventuelle Missbrauchsmöglichkeiten zu unterbinden bzw. zukünftig zu vermeiden. Der Gesetzgeber hat diese Änderung insbesondere beschlossen, da er die bisherigen Gestaltungen des § 7g EStG a.F. als Missbrauch gewertet hat.

Zu diesem Zweck eröffnet § 7g EStG n.F. Steuerpflichtigen unter bestimmten Voraussetzungen die Möglichkeit, für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens eine Rücklage zu bilden. Es ermöglicht also die Vorverlagerung von Abschreibungspotenzial in ein Wirtschaftsjahr vor Anschaffung oder Herstellung des begünstigten Wirtschaftsgutes. Diese Inanspruchnahme führt zu einer Steuerstundung. Allerdings sind die bisherigen Vorteile und Sonderbedingungen für Existenzgründer und Selbständige durch die Änderung weggefallen.

Die sich hieraus ergebenden steuerlichen Vorteile (z. B. Höhe der Abzugsbeträge, Investitionszeitraum, Art der Wirtschaftsgüter) und steuerlichen Nachteile (z. B. Verschlechterungen für Existenzgründer und Selbständige) für kleine und mittlere Betriebe sollen in dieser Diplomarbeit dargestellt und entsprechend kritisch gewürdigt werden.

2. Abgrenzung kleiner und mittlerer Betriebe

Der § 7 g EStG a.F. dient der Verbesserung der Liquidität und Eigenkapitalausstattung kleinerer und mittlerer Betriebe (sog. Mittelstandsförderung oder Mittelstands-AfA). Die erstmalige Einführung einer gezielten steuerlichen Förderung kleiner und mittlerer Betriebe stellte den Gesetzgeber vor beträchtliche Abgrenzungsprobleme. Eine eindeutige Abgrenzung der „mittelständischen Betriebe“ von allgemein gültiger Aussagekraft ist nicht möglich.^[4] Dieses geht auch in der vom Bundesministerium für Wirtschaft initiierten Studie über „Analyse und Prognose der Unternehmensgrößenstruktur“ hervor: „Eine einheitliche Abgrenzung zwischen kleinen, mittleren und großen Unternehmen ist unmöglich und kann daher nur für Einzelbereiche des Wirtschaftslebens und unter spezifischen Gesichtspunkten mit einem ausreichend geringen Grad an Willkürlichkeit erfolgen.“^[5] Für die Abgrenzung der nach § 7g EStG a.F. begünstigten Betriebe sollte unabhängig von der wissenschaftlichen und politischen Diskussion, welcher Betrieb zum „Mittelstand“ gehört, eine steuertechnisch einigermaßen praktikable Abgrenzung gefunden werden. Als Abgrenzungsmerkmale wurden u. a. der Gewinn, der Umsatz, die Zahl der Beschäftigten oder die Lohnsumme, der Teilwert des abnutzbaren beweglichen Anlagevermögens und das Betriebsvermögen am Ende eines Wirtschaftsjahres in die Überlegungen einbezogen. Diese Abgrenzungsmerkmale erschienen dem Gesetzgeber nach Prüfung zur Abgrenzung der Unternehmensgröße allerdings als ungeeignet. Er entschied daher, die Abgrenzung nach dem Einheitswert des Betriebsvermögens und bei Gewerbetreibenden zusätzlich nach dem Gewerbekapital vorzunehmen. Der Einheitswert des Betriebs durfte nicht mehr als 240.000 DM, das Gewerbekapital i. S. d. GewStG nicht mehr als 500.000 DM betragen. Mit dem Wegfall der Gewerbekapitalgrenze im JStG 1997 wurde für Gewerbebetriebe und der selbständigen Arbeit dienende Betriebe die Höhe des Betriebsvermögens zum Abgrenzungsmerkmal. Damit gilt ein Betrieb mit nicht mehr als 400.000 DM (204.517 EURO) Betriebsvermögen als kleiner oder mittlerer Betrieb. Bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG (Einnahmen-Überschuss-Rechnung) wurde auf eine Obergrenze verzichtet. Es wurde aus Gründen der Vereinfachung des Steuervollzugs unterstellt, das es sich hierbei um einen kleinen oder mittleren Betrieb handelt.

3. Darstellung der bisherigen Gesetzesgrundlage § 7g EStG a.F.

3.1 Definition § 7g EStG a.F.

Der § 7g EStG a.F. ist geschaffen worden, um die Investitionskraft und die Eigenkapitalausstattung von kleineren und mittleren Betrieben zu stärken. Diese wurden dadurch gefördert, das sie nun die Möglichkeit hatten, neben der AfA nach § 7 Abs. 1 EStG a.F. (Absetzung für Abnutzung in gleichen Jahresbeträgen; lineare Abschreibung) oder § 7 Abs. 2 EStG a.F. (Absetzung für Abnutzung in fallenden Jahresbeträgen; degressive Abschreibung) EStG einerseits eine Ansparrücklage (die sog. Ansparabschreibung) nach § 7g Abs. 3 bis 8 EStG a.F. für zukünftige Investitionen bilden können und andererseits im Jahr der getätigten Investition und in den Folgejahren Sonderabschreibungen nach 7g Abs. 1 und 2 EStG a.F. geltend machen können. Die gebildete Ansparrücklage ist jedoch in dem Jahr, in welchem die Investition getätigt wird, erfolgswirksam aufzulösen.

3.2 Sonderabschreibung

Die Sonderabschreibungen nach § 7g Abs. 1 EStG a.F. können neben der AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG a.F. bei neuen beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens in Anspruch genommen werden. Die Höhe der Sonderabschreibung beträgt bis zu insgesamt 20 Prozent der Anschaffungs- und Herstellungskosten im Begünstigungszeitraum. Unter Begünstigungszeitraum versteht man das Jahr der Anschaffung bzw. Herstellung sowie die weiteren vier Folgejahre. Diese Sonderabschreibung kann unter den folgenden Voraussetzungen vom Steuerpflichtigen in Anspruch genommen werden:

1. Anschaffung oder Herstellung eines neuen, beweglichen Wirtschaftsgutes des Anlagevermögens;^[6]
2. das Betriebsvermögen des Gewerbebetriebs oder des der selbständigen Arbeit dienenden Betriebs, zu dessen Anlagevermögen das Wirtschaftsgut gehört, beträgt zum Schluss des der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts vorangehenden Wirtschaftsjahres nicht mehr als 204.517 EURO bzw. der Einheitswert des Betriebs der Land- und Forstwirtschaft, zu dessen Anlagevermögen das Wirtschaftsgut gehört, beträgt im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts nicht mehr als 122.710 EURO;^[7]
3. das angeschaffte Wirtschaftsgut muss mindestens ein Jahr im Betrieb verbleiben und wird ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt;^[8]
4. im Vorjahr wurde eine Ansparrücklage (in Tz. 3.3 der vorliegenden Arbeit dargelegt) gebildet.^[9]

3.2.1 Begünstigte Unternehmen

Es sind ausschließlich Betriebe begünstigt, die aktiv am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilnehmen und eine in diesem Sinne werbende Tätigkeit ausüben.^[10] Hierunter fallen Gewerbebetriebe nach § 15 EStG, Selbständige nach § 18 EStG, land- und forstwirtschaftliche Betriebe nach § 13 EStG sowie Organschaften nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG.

Die Abschreibung nach § 7g EStG a.F. ist betriebs- und investitionsbezogen und nicht personenbezogen. Daher ist es für ihre Inanspruchnahme ohne Bedeutung, ob der Steuerpflichtige eine natürliche oder juristische Person ist bzw. ob er beschränkt oder unbeschränkt steuerpflichtig ist. Sie ist auch unabhängig von der Rechtsform, in welcher die betriebliche Tätigkeit ausgeübt wird. Daher können selbst Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die von der Körperschaftsteuer befreit sind, die Abschreibung in Anspruch nehmen, wenn sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb^[11] oder als juristische Person des öffentlichen Rechts einen steuerpflichtigen Betrieb gewerblicher Art unterhalten und dafür neue bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens anschaffen oder herstellen.

Unternehmer, die mehrere Betriebe unterhalten, können bei der Anschaffung oder Herstellung von Anlagegütern eines Betriebs bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen nach § 7g EStG a.F. die Abschreibung in Anspruch nehmen, auch wenn bei allen Betrieben zusammengenommen, jedoch nicht jeweils für sich die Obergrenzen des § 7g Abs. 2 Nr.1 ESTG a.F. überschritten werden. Daher ist für jeden Betrieb gesondert zu prüfen, ob es sich um einen kleinen oder mittleren Betrieb i. S. d. § 7g EStG a.F. handelt und er die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Abschreibung erfüllt.^[12] Da die Obergrenzen für jeden einzelnen Betrieb gelten, können sie praktisch dadurch verdoppelt werden, dass bestimmte Funktionen eines Betriebs ausgelagert oder von einem nahen Angehörigen in einem anderen, deutlich von dem ersten getrennten Betrieb ausgeübt werden. Die Abgrenzung der Betriebseinheit von der Betriebsmehrheit ist nach bewertungsrechtlichen Maßstäben, nicht nach einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen, vorzunehmen.

3.2.1.1 Gewerbebetriebe und Selbständige

Bei der Abgrenzung wird unterschieden zwischen Wirtschaftsgütern, die vor dem 01.01.1997 angeschafft oder hergestellt wurden bzw. die nach dem 31.12.1996 angeschafft wurden. Zudem gibt es Besonderheiten für Einnahmen-Überschuss-Rechner:

- Wirtschaftsgüter, die vor dem 01.01.1997 angeschafft oder hergestellt wurden

Ein kleiner oder mittlerer Betrieb i. S. d. § 7g Abs. 2 Nr. 1 EStG a.F. liegt vor, wenn der Einheitswert des Betriebs vor dem 01.01.1988 nicht mehr als 120.000 DM und nach dem 31.12.1987 nicht mehr als 240.000 DM beträgt. Durch das StSenkErwG 1988 (Rn. 3) ist die Einheitswertobergrenze in Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EStG a.F. von 120.000 auf 240.000 DM verdoppelt worden, was die Zahl der begünstigten Betriebe wesentlich erweitert hat.^[13] Maßgebend ist der Einheitswert im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts. Dieses ist der Einheitswert auf den letzten Feststellungszeitpunkt, der vor dem Tag der Lieferung oder Fertigstellung des Wirtschaftsguts liegt oder auf diesen Tag fällt. Hierbei kann es sich um den Hauptfeststellungszeitpunkt^[14], den Zeitpunkt der Wertfortschreibung^[15] oder den Zeitpunkt der Nachfeststellung^[16] handeln. Ist ein Einheitswert noch nicht festgestellt worden, kann er nach § 162 Abs. 3 AO geschätzt werden, um auf dieser Grundlage die Sonderabschreibung nach § 7g EStG a.F. in Anspruch nehmen zu können. In den Fällen der Betriebsaufspaltung werden für das Besitz- und das Betriebsunternehmen die Obergrenzen jeweils gesondert festgestellt, da diese als selbständige Betriebe zu behandeln sind, weil es an einer rechtlichen Grundlage fehlt, den Einheitswert des gewerblichen Betriebs dem des Besitzunternehmens zuzurechnen.^[17] In den Fällen der Organschaft werden der Einheitswert des Betriebsvermögens des Organträgers und der Organgesellschaft gesondert festgestellt. Die Frage, ob es sich um ein kleines oder mittleres Unternehmen handelt, ist für Organträger und Organgesellschaft jeweils gesondert zu beantworten.^[18]

- Wirtschaftsgüter, die nach dem 31.12.1996 angeschafft oder hergestellt wurden

Für diese Wirtschaftsgüter ist infolge des Wegfalls der Einheitswerte des Betriebs an die Stelle des Gewerbekapitals der Wert des Betriebsvermögens nach Maßgabe der Steuerbilanzwerte getreten. Zur Ermittlung des Betriebsvermögens des Gewerbebetriebs oder des der selbständigen Arbeit dienenden Betriebs sind alle in der Steuerbilanz ausgewiesenen Positionen mit ihren Steuerbilanzwerten zu berücksichtigen.^[19] Unter die in der Bilanz ausgewiesenen „Positionen“ fallen auch die Rücklagen nach § 7g Abs. 3 EStG a.F., so dass nach dem bloßen Wortlaut die ausgewiesenen Ansparrücklagen bei der Ermittlung des Betriebsvermögens als Schuldposten zu berücksichtigen sind. Dem steht nicht entgegen, dass unversteuerte Rücklagen handelsrechtlich eine Sonderposition einnehmen, nach der diese teilweise den eigentlichen Rücklagen (Eigenkapital) und teilweise den Rückstellungen zuzuordnen sind. Ansparrücklagen können steuerrechtlich in vollem Umfang den das Betriebsvermögen mindernden Schuldposten und nicht den Bilanzposten mit Eigenkapitalcharakter zugeordnet werden.^[20] Das steuerliche Betriebsvermögen darf am Ende des der Anschaffung oder Herstellung des neuen Anlageguts vorangegangenen Wirtschaftsjahrs bei Gewerbetreibenden und Selbständigen, nicht mehr als 204.517 EURO betragen. Bei Neugründungen gelten diese Größenmerkmale nicht, weil in diesem Fall noch keine maßgeblichen Feststellungen vorhanden sind bzw. gemacht werden können.^[21] Wechselt der Steuerpflichtige zu Beginn eines Wirtschaftsjahres von der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG zur Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich, gilt kraft des § 7g Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a 2. Halbs. EStG a.F. das für die Ansparabschreibung vorausgesetzte Größenmerkmal auch dann als erfüllt, wenn das Betriebsvermögen nachweislich der Eröffnungsbilanz mehr als 204.517 EURO beträgt.^[22]

- Einnahmen-Überschuss-Rechner

Für Steuerpflichtige, die Ihren Gewinn in Form der Einnahmen-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG (Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben) ermitteln, gibt es keine eigenen in § 7g Abs. 1 EStG a.F. geregelten Gewinngrenzen. Daher ist deren Inanspruchnahme unabhängig von der Höhe des Gewinns immer zulässig, egal, ob gewerbliche Einkünfte, selbständige Einkünfte oder Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielen.

3.2.1.2 Land- und Forstwirtschaft

Land- und forstwirtschaftliche Betriebe sind nach § 7g Abs. 1 EStG a.F. begünstigt, wenn der Einheitswert des Betriebs zum Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung 122.710 EURO (240.000 DM) nicht übersteigt. Der Einheitswert setzt sich aus dem Wohnungswert und dem Wirtschaftswert zusammen. Die Wertermittlung erfolgt in Anwendung der bewertungsrechtlichen Einheitswerte nach § 48 BewG.^[23] Diese Regelung gilt sowohl für Wirtschaftsgüter, die vor dem 01.01.1997 angeschafft oder hergestellt wurden als auch für Wirtschaftsgüter die nach dem 31.12.1996 angeschafft wurden, da im Bereich der Land- und Forstwirtschaft weiterhin der Einheitswert des Betriebs als Obergrenze verbleibt. Es erfolgt hier also keine Abgrenzung.

Für die Betriebe im Beitrittsgebiet der neuen Bundesländer, die in Art. 3 des Einigungsvertrages genannt sind (Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen, Sachsen-Anhalt, Thüringen sowie in dem Teil des Landes Berlin, in dem es bisher nicht galt), gilt nach § 57 Abs. 3 EStG a.F. statt des Einheitswerts der Ersatzwirtschaftswert nach § 125 BewG. Der Ersatzwirtschaftswert wird im Grundsteuermessbetragsverfahren nach den §§ 125-128 BewG als unselbständige Besteuerungsgrundlage ermittelt.^[24]

Einheitswert im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts ist der Einheitswert, der auf den letzten Feststellungszeitpunkt (Hauptfeststellungs-, Fortschreibungs- oder Nachfeststellungszeitpunkt) vor der Anschaffung oder Herstellung festzustellen war bzw. bei Ersatzwirtschaftswerten der sog. Ermittlungszeitpunkt. Bei Landwirten, die den Gewinn nach Durchschnittssätzen nach § 13 Buchst. a EStG ermitteln, ist die Sonderabschreibung nicht zulässig. Neugegründete land- und forstwirtschaftliche Betriebe sind stets begünstigt, da für neugegründete Betriebe ein Einheitswert erst auf den nächsten 01.01. festgestellt wird.^[25] Ist der land- und forstwirtschaftliche Betrieb steuerlich als Gewerbe zu beurteilen, gelten die Größenmerkmale für Gewerbebetriebe (in Tz. 3.2.1.1. der vorliegenden Arbeit dargelegt).

3.2.1.3 Organschaft

„Bei Anwendung des § 7g EStG a.F. stellt bei einer Organschaft sowohl der Organträger als auch das Organ/die Organe einen eigenen Betrieb dar, so dass jeweils gesondert zu unterscheiden ist, ob die Sonderabschreibung bewilligt werden kann. Die verschiedenen Betriebe (Organgesellschaft und Organträger) sind also wie bei einer Betriebsaufspaltung zu unterscheiden.“^[26]

3.2.2 Begünstigte Wirtschaftsgüter

Begünstigte Wirtschaftsgüter sind ausschließlich neue bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die für den Betrieb angeschafft oder hergestellt werden sollen.^[27] Die Abschreibungsbegünstigung erstreckt sich also nicht auf die Anschaffung oder Herstellung abnutzbarer unbeweglicher Wirtschaftsgüter (wie z. B. Gebäude, Außenanlagen, Hof- und Platzbefestigungen, Straßenzufahrten und Umzäunungen bei Betriebsgrundstücken) oder Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens (wie z. B. Waren), nachträgliche Herstellungskosten an abnutzbaren beweglichen oder unbeweglichen Wirtschaftsgütern, Anzahlungen auf Anschaffungskosten oder Teilherstellungskosten neuer beweglicher Wirtschaftsgüter sowie die Anschaffung gebrauchter Wirtschaftsgüter. Auch immaterielle Wirtschaftsgüter fallen nicht unter die körperlichen Gegenstände und sind daher nicht begünstigt.^[28] Dagegen berechtigt die Absicht, neue geringwertige Wirtschaftsgüter zu erwerben, zur Inanspruchnahme der Ansparabschreibung.^[29]

Zu den Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens gehören Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb auf Dauer zu dienen bestimmt sind.^[30] Bei einer Personengesellschaft gehören auch die Wirtschaftsgüter dazu, die einem, mehreren oder allen Gesellschaftern gehören, jedoch unmittelbar für betriebliche Zwecke der Gesellschaft genutzt werden (sog. Sonderbetriebsvermögen I), sowie Wirtschaftsgüter, die unmittelbar der Beteiligung eines Gesellschafters an der Personengesellschaft dienen (sog. Sonderbetriebsvermögen II).

Der Begriff des beweglichen Wirtschaftsguts bestimmt sich auf der Grundlage des bürgerlichen Rechts über wesentliche Grundstücksbestandteile und Scheinbestandteile sowie des Bewertungsrechts.^[31] Bewegliche Wirtschaftsgüter sind körperliche Gegenstände i. S. d. § 90 BGB wie Maschinen, maschinelle Anlagen, Werkzeuge und Einrichtungsgegenstände. Auch Betriebsvorrichtungen fallen hier runter, selbst wenn sie fest mit dem Grund und Boden verbunden sind und wesentliche Bestandteile eines Grundstücks sind.^[32]

Ein Wirtschaftsgut gilt als neu, wenn es ungebraucht erworben^[33] oder fabrikneu ist. Als fabrikneues Wirtschaftsgut gilt ein Wirtschaftsgut, wenn beim Hersteller die Voraussetzungen vorliegen, die für die Annahme eines neuen Wirtschaftsguts bei der Selbstherstellung erforderlich sind.^[34] Unschädlich ist, wenn es längere Zeit gelagert wurde, bei Inbetriebnahme veraltet ist, es zu Probe- oder Versuchszwecken zur Prüfung der Funktionsfähigkeit genutzt wird^[35] oder anlässlich einer Verkaufsmesse zu Demonstrationszwecken ausgestellt wurde. Wurde das Wirtschaftsgut allerdings vor dem Erwerb zuvor für Vorführzwecke verwendet oder generalüberholt, gilt es nicht mehr als neues Wirtschaftsgut.^[36] Selbst hergestellte bewegliche Wirtschaftsgüter sind immer als neu zu behandeln, wenn der Teilwert der bei der Herstellung verwendeten Wirtschaftsgüter 10 Prozent des Teilwerts des hergestellten Wirtschaftsguts nicht übersteigt^[37] oder eine neue Idee verwirklicht worden ist.^[38] “Ein bewegliches Wirtschaftsgut, das unter Verwendung gebrauchter und neuer Teile hergestellt wird, ist neu i. S. d. Investitionszulagenrechts, wenn der Teilwert der Anteile 10 Prozent des Teilwerts des hergestellten neuen Wirtschaftsguts nicht übersteigt und die neuen Teile dem Gesamtbild das Gepräge geben. Eine Prägung durch die neuen Teile setzt voraus, dass im Unterschied zur Generalüberholung ein anderes, bisher nicht existierendes Wirtschaftsgut hergestellt wird.“^[39] Zu § 2 Satz 1 InvZulG 1991 ist eine Entscheidung ergangen, welche auch bei der Auslegung des Begriffs „neues Wirtschaftsgut“ zur Inanspruchnahme der Sonderabschreibung des § 7g EStG a.F. zugrunde zu legen ist. Danach ist das Entstehen eines anders- oder neuartigen Wirtschaftsguts nicht erforderlich.^[40] Neuwertige Bauteile gelten nicht als gebrauchte Wirtschaftsgüter, wenn sie vom Hersteller neben gleichartigen neuen Bauteilen in einem Produktionsprozess wieder verwendet werden und der Verkaufspreis des hergestellten Wirtschaftsguts unabhängig vom Anteil der zur Herstellung verwendeten neuen und neuwertigen Bauteile ist. „Neuwertig sind gebrauchte Bauteile, die dem Standard neuer Bauteile entsprechen oder verschleißfrei sind, und die nach Fertigstellung des Wirtschaftsguts nicht von neuen Bauteilen unterschieden werden können.“^[41]

Wird bei der Herstellung eines Wirtschaftsguts eine neue Idee verwirklicht, die dem Betrieb im Wettbewerb hilft, ist die Teilwertgrenze von 10 Prozent der zur Herstellung der verwendeten gebrauchten Wirtschaftsgüter unbeachtlich. Bei Verwendung gebrauchter Teile von mehr als 10 Prozent des gesamten Wertes wird ein neues Wirtschaftsgut i. S. d. Investitionszulagengesetzes nur dann hergestellt, wenn der Anspruchsberechtigte unter Verwirklichung einer neuen Idee ein andersartiges Wirtschaftsgut schafft.^[42] Diese Entscheidung ist auch bei der Auslegung des Begriffs „neues Wirtschaftsgut“ zur Inanspruchnahme der Sonderabschreibung des § 7g EStG a.F. zugrunde zu legen. “Die Herstellung aufgrund einer neuen Idee setzt danach weder eine patentfähige Erfindung noch eine weltweite neue Idee voraus.“^[43] Es ist ausreichend, das der Steuerpflichtige durch die Entwicklung und Verbesserung einer bestehenden Anlage, welche den modernen technischen Anforderungen am Markt entspricht, die Wettbewerbsfähigkeit seines Betriebs stärkt.

3.2.3 Nutzungsvoraussetzung

Nach der Begründung des Gesetzesentwurfes sollen solche Betriebe von der Begünstigung ausgeschlossen werden, deren Geschäftszweck in der (langfristigen) Vermietung und Verpachtung von Wirtschaftsgütern besteht, so z. B. bei Leasingfällen.^[44] Das neue bewegliche Wirtschaftsgut muss im Jahr der tatsächlichen Inanspruchnahme der Sonderabschreibung ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt werden. Die Nutzungsvoraussetzung muss also in jedem Jahr, in dem die Sonderabschreibung in Anspruch genommen wird, nachgewiesen werden. Ein Wirtschaftsgut ist ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt, wenn es der Steuerpflichtige zu nicht mehr als 10 Prozent privat nutzt.^[45] Außerbetriebliche Nutzung ist neben der Privatnutzung auch der Einsatz des Wirtschaftsgutes in einem anderen Betrieb des Steuerpflichtigen.

Die Privatnutzung ist insbesondere bedeutsam bei der privaten Nutzung von betrieblichen Personenkraftwagen. Für eine solche private Nutzung wird die Vorlage eines Fahrtenbuches verlangt.^[46] Ein Hinweis auf die sog. 1%-Regelung als Nachweis der (fast) ausschließlichen Nutzung reicht hierfür nicht aus.^[47]

3.2.4 Verbleibensvoraussetzung

Das neu angeschaffte bzw. hergestellte bewegliche Anlagegut nach § 7g Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a EStG a.F. muss bei der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung mindestens zwölf Monate nach dem Erwerb oder der Fertigstellung in der inländischen Betriebsstätte^[48] des Steuerpflichtigen verbleiben. Verbleiben setzt eine dauerhafte räumliche Beziehung zum Betrieb des Steuerpflichtigen voraus.^[49] Mit der Verbleibensvoraussetzung soll erreicht werden, dass der bei Anschaffung/Herstellung bestehende räumliche Zusammenhang mit dem inländischen Betrieb bzw. einer inländischen Betriebsstätte nicht gelöst wird.^[50] Das Wirtschaftsgut muss innerhalb dieses Zeitraums im Anlagevermögen dieses Betriebs verbleiben. Die Jahresfrist ist taggenau ab dem Zeitpunkt der Anschaffung bzw. Herstellung zu berechnen. Die Verbleibensfrist bezieht sich allerdings nur auf ein Jahr und nicht wie bei der Nutzungsvoraussetzung auf jedes Jahr, in welchem die Sonderabschreibung vom Steuerpflichtigen in Anspruch genommen wurde.

Nach Ablauf dieses Zeitraums entfällt für den Rest des Begünstigungszeitraums diese Bindung mit der Folge, dass eine Veräußerung des Wirtschaftsguts im 13. Monat weder die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung bis zum Veräußerungszeitpunkt hindern kann, noch die bereits in Anspruch genommene Begünstigung rückwirkend entfällt.

Bei der Berechnung dieses Zwölfmonatszeitraums sind die Zeiträume der Zugehörigkeit zum Betrieb des Rechtsvorgängers und des Rechtsnachfolgers sowohl im Erbfall als auch bei der unentgeltlichen Betriebsübertragung zusammenzurechnen. Nach Ablauf dieses Erstjahres kann die Sonderabschreibung auch dann abgesetzt werden, wenn die Verbleibensvoraussetzungen nicht mehr erfüllt sind.

Bleibt das neu angeschaffte, bewegliche Anlagegut in den ersten zwölf Monaten nicht in dem gleichen Betrieb, entfällt die Sonderabschreibung für den ganzen Begünstigungszeitraum.

Liegen die Gründe für das vorzeitige Ausscheiden des Anlageguts aus dem Betrieb in dem Wirtschaftsgut selbst, so ist kein Verstoß gegen die Verbleibensvoraussetzung anzunehmen. Dieses ist insbesondere der Fall, wenn das Ausscheiden innerhalb des Erstjahres durch höhere Gewalt (z. B. Brand, Diebstahl oder Unfall) oder durch einen Totalschaden herbeigeführt wird. Das gleiche gilt auch, wenn das Wirtschaftsgut durch wirtschaftlichen Verbrauch ausscheidet oder wenn ein Wirtschaftsgut innerhalb der Frist gegen ein anderes gleicher oder besserer Qualität umgetauscht wird, weil es mangelhaft ist und im Betrieb folglich nicht verwendet werden kann. Unschädlich ist auch, wenn das Anlagegut von einer inländischen Betriebsstätte in eine andere Filiale des gleichen Betriebs im Inland verbracht wird. Auch der Verkauf eines Wirtschaftsguts im Rahmen einer Gesamtbetriebsveräußerung bzw. die Übergabe bei einer Betriebsverpachtung beeinflussen die Inanspruchnahme des § 7g EStG a.F. nicht, wenn der Erwerber oder Pächter den Betrieb bis zum Ende des Verbleibenszeitraums fortführt.

3.2.5 Bildung einer Ansparrücklage

Für nach dem 31.12.2000 angeschaffte bzw. hergestellte Wirtschaftsgüter kann die Sonderabschreibung nur vorgenommen werden, wenn „für die Anschaffung oder Herstellung eine Rücklage nach den Absätzen 3 bis 7 gebildet worden ist.“^[51] Diese Änderung wurde durch das StEntlG 1999/2000/2002 eingefügt. „Nach der Begründung des Regierungsentwurfes zum StEntlG 1999/2000/2002 sollte der Kreis der Begünstigten – zur Verbreitung der steuerlichen Bemessungsgrundlage und damit auch zur Finanzierung der steuerlichen Tarifentlastungen – bewusst eingeschränkt werden. Die Förderung sollte auf Existenzgründer konzentriert werden. Im Ergebnis hat der Gesetzgeber daran festgehalten, den kleinen und mittleren Betrieben über Ansparrücklagen und Sonderabschreibungen einen Investitionsanreiz zu geben.“^[52]

Eine Ansparrücklage kann aber nur am Ende des Wirtschaftsjahres für Investitionen folgender Wirtschaftsjahre gebildet werden. „Die Rücklage muss den für die Besteuerung maßgebenden Gewinn im Wirtschaftsjahr der Rücklagenbildung tatsächlich mindern.“^[53] Die konkrete Höhe der Rücklage ist nicht vorgeschrieben bzw. die Höhe der Sonderabschreibung nicht auf den Betrag der vorherigen Ansparabschreibung beschränkt.^[54] Eine Ansparabschreibung in Höhe von 1 EURO genügt daher den Anforderungen. „Die Bildung einer Ansparabschreibung von nur 1 EURO ist dann sinnvoll, wenn im Jahr der Rücklagenbildung eine Ansparabschreibung aus bilanzpolitischer Sicht nicht benötigt wird, für die Folgejahre jedoch die Sonderabschreibung gesichert werden soll.“^[55]

Diese Regelung gilt nicht für Existenzgründer. Der Gesetzgeber hat für sie eine Sonderregelung geschaffen und zwar für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2002 beginnen. Durch den im Gesetz eingefügten Satz 2 gilt diese Regelung „nicht bei Existenzgründern im Sinne des Absatzes 7 für das Wirtschaftsjahr, in dem mit der Betriebseröffnung begonnen wird.“^[56] Dieser Anwendungsbereich ist allerdings in mehrfacher Hinsicht zu eng geraten. Insbesondere Kulosa beäugt dieses kritisch: „Dieses gilt zum einen für den persönlichen Anwendungsbereich, der auf Existenzgründer beschränkt ist, obwohl alle Betriebsgründer in einer vergleichbaren Lage sind. Es ist auch kein Grund erkennbar, warum der zeitliche Anwendungsbereich erst 2003 beginnen soll. Mit der weiteren zeitlichen Einschränkung (Anwendung nur für das Wirtschaftsjahr, in dem mit der Betriebseröffnung begonnen wird) lässt sich hingegen leben. Denn für Wirtschaftsgüter, die in einem folgenden Wirtschaftsjahr angeschafft werden sollen, kann der Steuerpflichtige im Wirtschaftsjahr des Beginns der Betriebseröffnung eine Ansparrücklange nach Abs. 3 EStG a.F. bilden, die dann zur Sonderabschreibung berechtigt.“^[57]

3.2.6 Inanspruchnahme der Sonderabschreibung

Wesentliche Voraussetzung dafür, das die Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 1 EStG a.F. in Anspruch genommen werden kann ist, dass für die Anschaffung oder Herstellung eine Rücklage nach den Absätzen 3 bis 7 des § 7g Abs. 1 EStG a.F. gebildet worden ist. Diese muss im vorangegangenen Jahr gebildet worden sein. Die Höhe der Sonderabschreibung ist nicht auf den Rücklagenbetrag begrenzt. Sie ist lediglich davon abhängig, dass eine Rücklage überhaupt gebildet worden ist.

Die Sonderabschreibung kann ganz oder auch teilweise im Jahr des Erwerbs oder der Fertigstellung des abnutzbaren beweglichen Anlageguts in Anspruch genommen werden. Der Begriff und der Zeitpunkt der „Anschaffung“ oder „Herstellung“ haben für die Anwendung des § 7g EStG a.F. große praktische Bedeutung. Die Begriffe „Anschaffung“ und „Herstellung“ sind im Einkommensteuergesetz nicht näher erläutert. Für die einkommensteuerrechtliche Gewinnermittlung ist die Auslegung der genannten Begriffe an den handelsrechtlichen Grundsätzen und damit an den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung auszurichten.^[58] Unter Anschaffung ist der entgeltliche Erwerb eines Wirtschaftsguts von einem Dritten zu verstehen. Ein Wirtschaftsgut ist in dem Zeitpunkt angeschafft, in dem es geliefert wird^[59], d. h. in dem Zeitpunkt, in dem der Erwerber nach dem Willen der Vertragsparteien über das Wirtschaftsgut wirtschaftlich verfügen kann. Demgegenüber gilt ein Wirtschaftsgut in dem Zeitpunkt als hergestellt, in welchem es fertig gestellt wird^[60], d. h. in dem Zeitpunkt, in welchem der Arbeitsprozess für die Erzeugung von Wirtschaftsgütern abgeschlossen ist.

Der Zeitpunkt der Bestellung oder der Beginn der Herstellung des Wirtschaftsguts ist für die Absetzung nach § 7g EStG a.F. ebenso bedeutungslos wie der Tag der Bezahlung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Da die Sonderabschreibung erst nach vollendeter Anschaffung oder Herstellung gewährt werden kann, sind Anzahlungen auf die Anschaffungskosten oder Teilherstellungskosten nicht begünstigt.

Die Sonderabschreibung ist nicht zeitanteilig abzuziehen, d. h., der vom Steuerpflichtigen für das betreffende Jahr des Begünstigungszeitraums gewählte Absetzungsbetrag wird ohne Rücksicht auf das Datum der Zuführung des Wirtschaftsguts zum Betriebsvermögen (innerhalb des Wirtschafts- oder Kalenderjahres) in voller Höhe in Abzug gebracht. Somit können z. B. auch im Dezember eines Jahres maximal die vollen 20 Prozent Sonderabschreibung genutzt werden.

3.3 Ansparabschreibung (Ansparrücklage)

Die Ansparabschreibung ist im Kern eine Investitionsrücklage: Die spätere Investition wird durch eine Steuerstundung mitfinanziert, hierdurch wird die Finanzierung von Investitionen erleichtert. Mit Hilfe einer solchen Steuerstundung können eigene Mittel angespart werden, um dem Unternehmen die Finanzierung der Investition zu erleichtern.^[61] Es muss also ein Finanzierungszusammenhang zwischen dem Zeitpunkt der Bildung einer Rücklage und der tatsächlichen Investition liegen, damit die Rücklage die ihr zugedachte Funktion der Finanzierungserleichterung erfüllen kann. Dieser Finanzierungszusammenhang gilt als nicht gewahrt, wenn die Rücklage erst später als zwei Jahre nach Anschaffung des Wirtschaftsguts gebildet wird.^[62] Die Höhe der Rücklage soll sich dabei an dem möglichen Umfang der AfA im Jahr der Investition orientieren (Investitionsrücklage als „vorweggenommene AfA“).^[63] Hierbei handelt es sich um eine den Gewinn mindernde Rücklage. Diese Rücklage darf 40 Prozent der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten der geplanten Investition nicht überschreiten. Eine Aufstockung einer gebildeten Rücklage im nächsten Wirtschaftsjahr (z. B. bei Preissteigerungen) ist ebenso möglich wie eine Teilauflösung (z. B. bei Preissenkungen).^[64] Die am Bilanzstichtag insgesamt gebildeten Rücklagen dürfen je Betrieb des Steuerpflichtigen den Betrag von 154.000 EURO nicht übersteigen. Dabei können diese Betriebe die Rücklage auch am Bilanzstichtag bilden, wenn dadurch ein Verlust entsteht oder sich dieser Verlust dadurch erhöht.^[65]

Jede einzelne geplante Investition führt zu einer gesonderten Rücklage^[66] und insbesondere mit Blick auf den Gewinnzuschlag hat jede Rücklage ihr „eigenes Schicksal“.^[67] Die Abschreibung stellt also auf das einzelne Wirtschaftsgut ab^[68], d. h. der Unternehmer kann bei Anschaffung oder Herstellung jedes einzelnen Wirtschaftsguts entscheiden, ob er schon zuvor von der Möglichkeit der Rücklagenbildung nach dieser Vorschrift Gebrauch machen will. Zudem ist die Bildung und Auflösung der Rücklage in der Buchführung für jedes einzelne begünstigte Wirtschaftsgut gesondert zu dokumentieren.^[69]

[...]

^[1] Vgl. Gemeinsam für Deutschland. Mit Mut und Menschlichkeit, Koalitionsvertrag zwischen CDU, CSU und SPD vom 11.11.2005.

^[2] Vgl. BMF, Entwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008, http://www.bundesfinanzministerium.de/nn_53848/DE/BMF__Startseite/Aktuelles/Aktuelle__Gesetze/Gesetzentwuerfe__Arbeitsfassungen/045.html?__nnn=true, März 2008.

^[3] Vgl. Bundesgesetzblatt Jahrgang 2007 Teil I Nr. 40, S. 1912 ff.

^[4] Kayser, Gunter, Definitorische Ansätze, Bonn, 1985, S. 1-20 (Ansätze).

^[5] Prognos AG, Beurteilung und Prognose, 1975.

^[6] Vgl. § 7g Abs. 1 EStG a.F.

^[7] Vgl. § 7g Abs. 2 Nr. 1 EStG a.F.

^[8] Vgl. § 7g Abs. 2 Nr. 2 EStG a.F.

^[9] Vgl. § 7g Abs. 2 Nr. 3 EStG a.F.

^[10] Vgl. BMF v. 25.02.2004 IV A 6 - 2183 b - 1/04, BStBl. 2004 I, S. 337, Rn. 1.

^[11] Zum Begriff vgl. § 14 AO.

^[12] Vgl. Kratzsch, Alexander, NWB Nr. 34, S. 13648.

^[13] Vgl. Roland in Bordewin/Brandt, § 7g a.F., Rn. 29.

^[14] § 21 BewG.

^[15] § 22 BewG.

^[16] § 23 BewG.

^[17] Vgl. BFH v. 17.07.1991 I R 98/88, BStBl. 1992 II, S. 246.

^[18] Vgl. RL 7g Abs. 4 Satz 3 EStR.

^[19] Vgl. RL 7g Abs. 2 Satz 1 EStR.

^[20] Vgl. Roland in Bordewin/Brandt, § 7g a.F., Rn. 38 a.

^[21] Vgl. BFH v. 21.07.1999 I R 57/98, BStBl. 2001 II, S. 127.

^[22] Vgl. BFH v. 16.09.2004 X R 5/03, BStBl. 2005 II, S. 43.

^[23] § 48 BewG: „Der Wirtschaftswert und der Wohnungswert bilden zusammen den Einheitswert des Betriebs“.

^[24] Vgl. OFD Cottbus v. 21.10.1996 S 2183 b - 1 - St 124, BB 1996, S. 2404.

^[25] Vgl. BFH v. 21.07.1999 I R 57/98, BStBl. 2001 II, S. 127.

^[26] Kratzsch, Alexander, NWB Nr. 34, S. 13650.

^[27] RL 7g Abs. 6 EStR „Neues Wirtschaftsgut“.

^[28] Vgl. BFH v. 22.05.1979 III R 129/74, BStBl. 1979 II, S. 634.

^[29] Vgl. BMF v. 25.02.2004 IV A 6 - 2183 b - 1/04, BStBl. 2004 I, S. 337, Rn. 5.

^[30] Vgl. BFH v. 07.11.2000 III R 7/97, BStBl. 2001 II, S. 200; § 247 Abs. 2 HGB.

^[31] Vgl. BFH v. 29.09.2000 III R 26/99, BStBl. 2001 II, S. 137.

^[32] Vgl. § 68 Abs. 2 Nr. 2 BewG.

^[33] Vgl. BFH v. 13.03.1979 III R 71/78, BStBl. 1979 II, S. 287.

^[34] Vgl. RL 7g Abs. 6 Satz 1 EStR.

^[35] Vgl. RL 7g Abs. 6 Satz 7 EStR.

^[36] Vgl. BFH v. 13.03.1979 III R 71/78, BStBl. 1979 II, S. 287.

^[37] Vgl. BFH v. 04.08.1983 III R 21/80, BStBl. 1984 II, S. 631; BFH v. 28.09.1990 III R 77/89, BStBl. 1991 II, S. 361; BFH v. 06.12.1991 III R 108/90, BStBl. 1992 II, S. 452.

^[38] Vgl. BFH v. 17.11. 2005 III R 53/04, BStBl. 2006 II, S. 769.

^[39] Roland in Bordewin/Brandt, § 7g a.F., Rn. 26.

^[40] Vgl. BFH v. 21.01.2007 III R 60/04, BStBl. 2007 II, S. 410.

^[41] RL 7g Abs. 6 Satz 3 und Satz 4 EStR.

^[42] Vgl. BFH v. 17.11. 2005 III R 53/04, BStBl. 2006 II, S. 769.

^[43] Roland in Bordewin/Brandt, § 7g a.F., Rn. 27.

^[44] Vgl. Bundestags-Drucksache 10/336, S. 26.

^[45] Vgl. RL 7g Abs. 8 EStR.

^[46] Vgl. OFD Hannover v. 10.12.1998, S 2183 b - 10 - StH 221/S 2183 b - 10 - StO 221, DB 1999, S. 70.

^[47] Vgl. BFH v. 03.01.2006 XI B 106/05, BFH/NV 2006, S. 1264.

^[48] Der Begriff der Betriebsstätte wird in § 12 AO definiert. Danach ist eine Betriebsstätte jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient. Weitere Merkmale einer Betriebsstätte sind die örtliche Fixierung und die darin ausgeübte eigene gewerbliche Tätigkeit des Unternehmers.

^[49] Vgl. BFH v. 23.05.1986, III R 66/85, BStBl. 1986 II, S. 916.

^[50] Vgl. Brandis in Blümich, § 7g a.F., Rn. 36.

^[51] § 7g Abs. 2 Nr. 3 EStG a.F.

^[52] Roland in Bordewin/Brandt, § 7g a.F., Rn. 46a

^[53] BMF v. 25.02.2004 IV A 6 - 2183 b - 1/04, BStBl. 2004 I, S. 337, Rn. 6

^[54] Vgl. BMF v. 10.07.2001, IV A 5 - S 2183 b - 12/01, BStBl. 2001 I, S. 455

^[55] Roland in Bordewin/Brandt, § 7g a.F., Rn. 46b

^[56] § 7g Abs. 2 Nr. 3 Satz 2 EStG a.F.

^[57] Kulosa in Schmidt, Kommentar EStG 2007, § 7g, Rn. 20

^[58] Vgl. Roland in Bordewin/Brandt, § 7g a.F., Rn. 12.

^[59] Vgl. § 9a EStDV 1. Alternative.

^[60] Vgl. § 9a EStDV 2. Alternative.

^[61] Vgl. Bundestags-Drucksache 12/4486, S. 33.

^[62] Vgl. BFH vom 14.08.2001 XI R 18/01, BStBl. 2004 I, S. 181.

^[63] Vgl. Brandis in Blümich, § 7g a.F., Rn. 75.

^[64] Vgl. Brandis in Blümich, § 7g a.F., Rn. 80.

^[65] Vgl. § 7g Abs. 3 Satz 4 EStG a.F.

^[66] Vgl. BFH vom 16.06.2004 X B 172/03, BFH/NV 2004, S. 1528.

^[67] Vgl. BFH vom 12.12.2001 XI R 13/00, BStBl. 2002 II, S. 385.

^[68] Vgl. § 7g Abs. 3 Satz 1 EStG a.F.

^[69] Vgl. § 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 3 EStG a.F.