Unternehmensteuerreform 2008

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Tabellenverzeichnis

1 Einführung

2 Ausgangslage
2.1 Aktuelle Besteuerung von Kapitalgesellschaften
2.1.1 Besteuerung auf Gesellschaftsebene
2.1.2 Besteuerung auf Gesellschafterebene
2.2 Aktuelle Besteuerung von Personengesellschaften
2.3 Steuern als Kriterium der Standortwahl

3 Anforderungen und Ziele der Unternehmensteuerreform
3.1 Allgemeine Anforderungen an die Reform
3.2 Ziele der Unternehmensteuerreform
3.2.1 Verbesserung der internationalen Wettbewerbsfähigkeit
3.2.2 Europarechtskonformität
3.2.3 Rechtsform- und Finanzierungsneutralität
3.2.4 Einschränkung von Gestaltungsmöglichkeiten
3.2.5 Verbesserung der Planungssicherheit
3.2.6 Nachhaltige Sicherung der deutschen Steuerbasis

4 Steuerentlastungen im Rahmen der Unternehmensteuerreform
4.1 Senkung der Körperschaft- und Gewerbesteuersätze
4.2 Begünstigung thesaurierter Gewinne bei Personengesellschaften
4.3 Abgeltungssteuer und Teileinkünfteverfahren
4.4 Anhebung des Gewerbesteueranrechnungsfaktors bei der Einkommensteuer
4.5 Investitionsabzugsbetrag

5 Gegenfinanzierung im Rahmen der Unternehmensteuerreform
5.1 Einführung der Zinsschranke
5.2 Änderungen bei der Gewerbesteuer
5.3 Verrechnungspreisbestimmungen und Funktionsverlagerungen
5.4 Verschärfung der Mantelkaufregelungen
5.5 Verschärfung der Abschreibungsbedingungen
5.6 Einschränkung der Gestaltungsmöglichkeiten bei der Wertpapierleihe

6 Würdigung der Unternehmensteuerreform
6.1 Verbesserung der internationalen Wettbewerbsfähigkeit
6.2 Europarechtskonformität
6.3 Rechtsform- und Finanzierungsneutralität
6.4 Einschränkung von Gestaltungsmöglichkeiten
6.5 Verbesserung der Planungssicherheit
6.6 Nachhaltige Sicherung der deutschen Steuerbasis

7 Zusammenfassung und Ausblick

Anhang

Literaturverzeichnis

Rechtsprechungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Nominelle Gesamtsteuerbelastung in den OECD-Ländern

Abbildung 2: Prüfungsschema der Zinsschranke

Abbildung 3: Verrechnungspreisbestimmung beim hypothetischen Fremdvergleich

Abbildung 4: Gesamtsteuerbelastung in den OECD-Ländern nach der Unternehmensteuerreform

Abbildung 5: Auswirkungen der Unternehmensteuerreform auf die Steuerbelastung

Abbildung 6: KSt-Sätze in den OECD-Ländern

Abbildung 7: Verteilung Gewerbesteuerhebesätze

Abbildung 8: Bedeutung der Zinsschranke

Abbildung 9: Senkung der Steuerbelastung - Bedeutung für Investoren

Tabellenverzeichnis

Tabelle 1: Übersicht Gewerbesteuerhebesätze, Stand 01.01.07

Tabelle 2: Modellbeispiel zur Rechtsformneutralität

Tabelle 3: Modellbeispiel zur Finanzierungsneutralität

Tabelle 4: Modellrechnung Gesamtsteuerbelastung

Tabelle 5: Modellrechung zur gewerbesteuerlichen Vollentlastung

Tabelle 6: Modellrechnung zur Zinsschranke

1 Einführung

„Die Mehrzahl der verlässlichen Vergleichsuntersuchungen zur internationalen Unternehmensteuerbelastung kommt zu dem Ergebnis, dass Deutschland im internationalen Vergleich bei Kapitalgesellschaften eine der höchsten nominellen und effektiven Steuerbelastungen aufweist.“^[1]

Seit geraumer Zeit ist ein internationaler Steuersatzsenkungswettbewerb zu beobachten, der dazu geführt hat, dass die durchschnittliche Steuerbelastung von Kapitalgesellschaften innerhalb der EU von 1993 bis heute von 38% auf 24,2% gesunken ist.^[2] Auch Deutschland hat in diesem Zeitraum die Steuerbelastung von Kapitalgesellschaften von 59,7% auf 38,65% gesenkt, weist aber dennoch die höchste nominelle Steuerbelastung auf, die dazu führt, dass Deutschland international nicht wettbewerbsfähig ist.^[3]

Der Gesetzgeber verfolgt mit der Unternehmensteuerreform 2008 zwei Hauptziele. Zum einen soll der Wirtschaftsstandort Deutschland gestärkt und international wettbewerbsfähig gemacht werden. Zum anderen soll das nationale Steueraufkommen gesichert werden, so dass der Staat die nötigen Zukunftsinvestitionen tätigen kann, um die wirtschaftlichen und sozialen Rahmenbedingungen aufrechtzuerhalten und zu verbessern.^[4] Beim weiterhin herrschenden Steuersatzsenkungswettbewerb muss immer berücksichtigt werden, dass Steuern bei Standort- und Investitionsentscheidungen nur ein Faktor unter mehreren sind. Staaten mit guten Standortbedingungen müssen weiterhin in der Lage sein, höhere Steuern zu erheben als Staaten mit schlechteren Standortbedingungen.^[5] Die Kritik am deutschen Steuersystem beschränkt sich allerdings nicht nur auf die Höhe der Steuerbelastung. Der Vorwurf lautet, dass das deutsche Steuersystem reformbedürftig sei, da es Wachstum und Beschäftigung hemme, zu kompliziert sei sowie das

Leistungsfähigkeitsprinzip vielfältig und unsystematisch durchbreche.^[6]

Vor diesem Hintergrund haben CDU, CSU und SPD bereits im Koalitionsvertrag vom 11.11.2005 folgende Ziele vereinbart, an denen sich die Unternehmensteuerreform ausrichten soll:

- Verbesserung der internationalen Wettbewerbsfähigkeit und Europatauglichkeit,
- weitgehende Rechtsform- und Finanzierungsneutralität,
- Einschränkung von Gestaltungsmöglichkeiten,
- Verbesserung der Planungssicherheit für Unternehmen und öffentl. Haushalte
- nachhaltige Sicherung der deutschen Steuerbasis^[7]

Der Bundesrat hat am 06.07.2007 der vom Bundestag am 25.05.2007 verabschiedeten Unternehmensteuerreform zugestimmt. Neben den ab 2008 geltenden Änderungen wurde auch die Einführung der Abgeltungssteuer zum 01.01.2009 beschlossen. Der Gesetzgeber erwartet, „…dass der Investitionsstandort Deutschland attraktiver wird für alle, die hier investieren wollen, für alle, die hier in Deutschland Arbeitsplätze schaffen wollen und für alle, die ihre Wertschöpfung in Deutschland versteuern und nicht ins Ausland verschiebenwollen.“^[8]

Das Ziel dieser Studie soll sein, die Gesetzesänderungen zu erläutern und kritisch zu analysieren.

In Kapitel 2 soll zunächst die Besteuerung von Kapital- und Personengesellschaften vor der Unternehmensteuerreform dargestellt werden. Nach kurzer Vorstellung der verschiedenen Steuern soll aufgezeigt werden, welche Rolle Steuern für die Standortwahl von Unternehmen spielen.

In Kapitel 3 werden allgemeine Anforderungen und Grundsätze definiert, an denen sich die Unternehmensteuerreform orientieren sollte. Die Ziele, die der Gesetzgeber selbst definiert hat, werden im Anschluss an die allgemeinen Anforderungen dargestellt und erläutert. Gegenübergestellt werden die Standortattraktivität aus Sicht der Wirtschaft und das berechtigte Interesse des Staates, die Steuereinnahmen möglichst langfristig zu sichern.

Anschließend folgt in den Kapiteln 4 und 5 die Vorstellung und Erläuterung der

Steuerentlastungs- und Gegenfinanzierungsmaßnahmen. Es wird dargelegt, welche Ziele der Fiskus mit den Änderungen verfolgt. Eine kritische Analyse folgt in Kapitel 6.

In diesem Kapitel soll darauf eingegangen werden, inwiefern die Unternehmensteuerreform 2008 die unter Kapitel 3 definierten Ziele erfüllt.

Neben den Interessen der Wirtschaft wird die Unternehmensteuerreform aus Sicht des Fiskus beurteilt und Verbesserungsvorschläge abgeleitet.

Die gewonnenen Erkenntnisse werden in Kapitel 7 kurz zusammengefasst, so dass der Leser noch einmal einen Überblick über die Hauptaussagen der Studie bekommt. Abschließend soll ein kurzer Ausblick gegeben werden.

2 Ausgangslage

Im deutschen Steuersystem gibt es keine einheitliche Besteuerung von Unternehmenserträgen. Die Einkommensteuer knüpft an das Einkommen natürlicher Personen, die Körperschaftsteuer an das Einkommen juristischer Personen an, womit die Steuerbelastung von Unternehmenserträgen abhängig von der jeweiligen Rechtsform ist.^[9] Die Steuerbelastung von Kapital- und Personengesellschaften nach aktueller Regelung soll nachfolgend kurz erläutert werden.

2.1 Aktuelle Besteuerung von Kapitalgesellschaften

2.1.1 Besteuerung auf Gesellschaftsebene

Kapitalgesellschaften unterliegen gem. § 1 KStG der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht, sofern sie ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben. Sie unterliegen lediglich der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht, wenn sie weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland haben.^[10] Die Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer bildet der nach den steuerlichen Vorschriften ermittelte Gewinn. Aktuell beträgt der Körperschaftsteuersatz in Deutschland 25%. Aufgrund der Anerkennung der zivilrechtlichen Unabhängigkeit der Kapitalgesellschaft als juristische Person, greift das sog. Trennungsprinzip. Dies bedeutet, dass die bei der Kapitalgesellschaft angefallenen Gewinne auch dieser zugerechnet werden, die Zurechnung zum Anteilseigner erfolgt erst bei Ausschüttung.^[11] Gem. § 2 Abs. 2 GewStG unterliegen Kapitalgesellschaften neben der Körperschaftsteuer, als Gewerbebetrieb kraft Rechtsform, auch der Gewerbesteuer.^[12] Die Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer bildet der Gewerbeertrag, der sich nach § 7 Abs. 1 GewStG nach folgendem Schema ergibt:

Gewinn aus Gewerbebetrieb^[13]

+ Hinzurechnungen gem. § 8 GewStG

- Kürzungen gem. § 9 GewStG

= Gewerbeertrag nach § 7 Abs. 1 GewStG

Die Höhe der Gewerbesteuerschuld hängt vom Gewerbeertrag, der Steuermesszahl sowie dem Gewerbesteuerhebesatz ab.^[14]

Während die Steuermesszahl bei Kapitalgesellschaften einheitlich bei 5% liegt, wird der Gewerbesteuerhebesatz durch die zuständige Gemeinde bestimmt. Er darf jedoch nicht unter 200% liegen.^[15] Durch diese Beschränkung soll der kommunale Steuerwettbewerb mittels Hebesatzpolitik eingeschränkt werden.^[16] Da die Gewerbesteuer eine Betriebsausgabe darstellt, ist sie bei ihrer eigenen sowie bei der Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer abzugsfähig.

Bei Thesaurierung des Gewinns unterliegt dieser somit der Körperschaftsteuer zzgl. Solidaritätszuschlag sowie der Gewerbesteuer. Nach bisheriger Regelung beträgt die nominelle Gesamtsteuerbelastung von Kapitalgesellschaften 38,65%^[17].

2.1.2 Besteuerung auf Gesellschafterebene

Wird der Gewinn hingegen ausgeschüttet, geht die Gewinnausschüttung in die steuerliche Bemessungsgrundlage des Anteilseigners ein. Sofern es sich bei dem Anteilseigner um eine natürliche Person handelt, ist die Hälfte des ausgeschütteten Gewinns nach dem Halbeinkünfteverfahren von der Einkommensteuer befreit.^[18] Dementsprechend sind 50% der mit diesen Einkünften in Zusammenhang stehenden Werbungskosten nicht abzugsfähig.^[19] Durch das Halbeinkünfteverfahren soll die auf die Dividenden entfallende Doppelbelastung abgeschwächt werden, da diese bereits mit Körperschaftsteuer belastet sind.

Handelt es sich bei dem Anteilseigner hingegen um eine inländische Kapitalgesellschaft, sind nach dem Dividendenprivileg gem. § 8b Abs. 1, 5 KStG die Veräußerungsgewinne steuerfrei, lediglich 5% sind gem. § 8b Abs. 3 KStG nicht als Betriebsausgabe abzugsfähig. Bei der Gewinnausschüttung fällt, unabhängig von der Rechtsform des Anteileigners, Kapitalertragsteuer^[20] an. Die Kapitalertragsteuer kann jedoch mit der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuerschuld verrechnet werden und ist somit als Vorauszahlung zu verstehen. Die Kapitalertragsteuer soll durch eine Erhebung an der Quelle die – meist später im Rahmen einer Veranlagung festzusetzende – Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer sichern.^[21]

2.2 Aktuelle Besteuerung von Personengesellschaften

Bei Personengesellschaften werden, im Unterschied zu Kapitalgesellschaften, die Gewinne direkt beim Gesellschafter versteuert.^[22]

Personengesellschaften sind gewerbesteuerpflichtig, wenn sie einer gewerblichen Tätigkeit im Sinne des Einkommensteuergesetzes nachgehen.^[23]

Ihnen steht jedoch ein Freibetrag i.H.v. 24.500 Euro zu. Außerdem gilt für sie ein Staffeltarif, wonach für Gewerbeerträge bis 72.500 Euro ermäßigte Steuermesszahlen zur Anwendung kommen. Die Gewerbesteuer ist nach § 35 EStG a. F. mit dem 1,8 fachen des Gewerbesteuermessbetrages auf die Einkommensteuer anzurechnen. Ziel ist es, Personenunternehmen weitgehend von der Gewerbesteuer zu befreien und somit die Steuerbelastung den Kapitalgesellschaften anzugleichen. Eine vollständige Entlastung von der Gewerbesteuer findet zurzeit bei einem Gewerbesteuerhebesatz von 341%^[24] statt.

Der nach einkommensteuerlichen Vorschriften ermittelte Gewinn wird gem. Gesellschaftervertrag auf die einzelnen Gesellschafter verteilt. Sofern ein Gesellschafter Vergütungen für seine Tätigkeit oder die Hingabe von Krediten erhält, sind diese nicht als Betriebsausgabe abzugsfähig. Die Besteuerung ist sowohl bei ausgeschütteten als auch bei thesaurierten Gewinnen von dem individuellen Steuersatz des Gesellschafters abhängig und kann sich auf bis zu 45,68% belaufen.^[25]

2.3 Steuern als Kriterium der Standortwahl

„Im Rahmen der Globalisierung nehmen für Konzerne ökonomische und soziale Bindungen an den Heimatstaat ab.“^[26]

Insgesamt bescheinigen Entscheidungsträger international tätiger Unternehmen Deutschland eine hohe Standortattraktivität. In einer im Frühjahr 2007 getätigten Umfrage von Ernst Young zu den attraktivsten Investitionsstandorten landete Deutschland hinter China, USA und Indien auf Platz vier. Besonders positiv beurteilen die befragten Manager die Telekommunikations-, Transport- und Logistikinfrastruktur.^[27]

Besonders negativ beurteilen sie hingegen die Flexibilität des Arbeitsrechts, die Arbeitskosten sowie die Unternehmensteuerbelastung.

Man sieht an dieser Umfrage, dass die Steuerbelastung ein Standortfaktor unter mehreren ist. Unternehmen machen ihre Standort- und Investitionsentscheidungen von zahlreichen Rahmenbedingungen abhängig.

„Dabei geht es nicht um die Schaffung von Lieferungs- und Leistungsstrukturen unter der ausschließlichen Zielsetzung maximaler Steuerersparnisse, sondern um eine steuerliche Optimierung, wie sie die Gesamtzielfunktion für die Unternehmensleitung festlegt“^[28]

Der Steuer- und Standortwettbewerb hat sich jedoch durch die zunehmende grenzüberschreitende Mobilität von Investitionen verstärkt.^[29] Hochmobiles Steuersubstrat wird beispielsweise durch Gestaltung der konzerninternen Finanzierung oder die Verrechnungspreisgestaltung konzerninterner Dienstleistungen in den steuerbegünstigten Bereich verschoben.^[30]

Aus Abbildung 1 geht deutlich hervor, dass die Gesamtsteuerbelastung von in Deutschland steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften im internationalen Vergleich zu den höchsten zählt. Dies schreckt potentielle Investoren aus dem Ausland ab und schadet dem Wirtschaftstandort.^[31] Unternehmen erwarten attraktive infrastrukturelle Rahmenbedingungen bei gleichzeitig moderater Steuerbelastung.

Deutschland hat sich als Standort gut entwickelt, aber es besteht kein Grund, sich zufrieden zurückzulehnen. Dies gilt vor allem auch vor dem Hintergrund, dass Länder aus Asien und Osteuropa zunehmend an Attraktivität gewinnen.^[32]

Abbildung 1 : Nominelle Gesamtsteuerbelastung in den OECD-Ländern

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: KPMG, Stand 01.01.2007

3 Anforderungen und Ziele der Unternehmensteuerreform

3.1 Allgemeine Anforderungen an die Reform

Steuern stellen die wichtigste Einnahmequelle des Staates dar und sorgen somit dafür, dass der Staat Investitionen in Infrastruktur, Bildung etc. tätigen kann. Die Steuer sollte so gestaltet sein, dass sie auf der einen Seite den Wirtschaftsstandort Deutschland im internationalen Vergleich nicht benachteiligt und auf der anderen Seite dem Staat die für Investitionen notwendigen Mittel zur Verfügung stellt.

Es herrscht international Konsens darüber, dass sich eine faire Besteuerung nach dem Prinzip der Leistungsfähigkeit zu richten hat.^[33] Das Leistungsfähigkeitsprinzip fragt danach, was der Steuerpflichtige aus seinem Einkommen beitragen kann, damit der Staat seine Aufgaben erfüllen kann.^[34] Die Große Koalition hat im Koalitionsvertrag betont, dass sich die Unternehmensteuerreform an diesem Prinzip ausrichten soll.^[35]

Planungssicherheit ist ein weiteres wesentliches Element, das für eine gesteigerte Wettbewerbsfähigkeit des Wirtschaftsstandortes sorgt. Ungewissheit über zukünftige steuerliche Rahmenbedingungen verhindert langfristige Investitionen und schadet somit dem Wirtschaftsstandort beträchtlich. Der Gesetzgeber muss für Planungssicherheit sorgen und somit Vertrauen bei Investoren schaffen.^[36]

Die Gebote der Rechtsform- und Finanzierungsneutralität sollen dafür sorgen, dass betriebswirtschaftliche Entscheidungen nicht verzerrt werden. Vollkommene Rechtsformneutralität wäre jedoch nur dann folgerichtig, wenn nichtsteuerliche Einflüsse auf die Rechtsformwahl fehlen und somit eine Entscheidung für eine bestimmte Rechtsform nur auf steuerliche Aspekte zurückzuführen wäre.^[37]

In der Praxis hängt die Rechtsformwahl allerdings, neben steuerlichen Fragen, hauptsächlich von den Kriterien Haftungsrisiko, Rechenschaftslegung sowie Rechtsformaufwand ab.^[38]

Jedoch wird von Seiten der Wirtschaft eine rechtsformneutrale Behandlung thesaurierter Gewinne gefordert.^[39]

Nach einer Umfrage der Deutschen Industrie und Handelskammer (DIHK) vom September 2006 wünschen sich 88,6% der Unternehmen eine Vereinfachung des Steuersystems. Dabei würden Sie auf begünstigende Sonderregelungen zugunsten niedriger Steuersätze verzichten.^[40]

Strikt zu achten ist auch auf die Rechtskonformität neuer Gesetze. Neue Regelungen dürfen weder gegen das Grundgesetz, noch gegen EU-Recht verstoßen.^[41] Verstöße können dazu führen, dass der Gesetzgeber aufgrund von Gerichtsentscheidungen dazu gezwungen wird, Gesetze abzuschaffen oder zu ändern. Folge dessen kann sein, dass Steuereinnahmen in beträchtlicher Höhe wegbrechen.

3.2 Ziele der Unternehmensteuerreform

3.2.1 Verbesserung der internationalen Wettbewerbsfähigkeit

„Das Steuerrecht ist ein zentraler Faktor, der über die Attraktivität eines Wirtschaftsstandorts im globalen Wettbewerb entscheidet.“^[42]

Der Steuerbelastung kommt eine maßgebliche Bedeutung bei Standortentscheidungen internationaler Konzerne zu. Seit den 80er Jahren ist international ein massiver Steuerwettbewerb zu beobachten, der bereits zu einer Steuerentlastung deutscher Kapitalgesellschaften im Rahmen der Unternehmensteuerreform 2001 geführt hat.^[43] Mit einem Körperschaftsteuersatz von 25% liegt Deutschland zwar international im Mittelfeld,^[44] jedoch kommen noch Gewerbesteuer und Solidaritätszuschlag hinzu, so dass sich eine nominelle Gesamtsteuerbelastung für Kapitalgesellschaften von 38,65% ergibt.

„Im Ergebnis wirkt Deutschland mit seinen außerordentlich hohen Steuersätzen wie ein Magnet auf Kosten und Verluste …“.^[45]

Die Bundesregierung will im Rahmen der Unternehmensteuerreform die nominelle Gesamtsteuerbelastung von Kapitalgesellschaften auf unter 30% senken. Personengesellschaften sollen von einer begünstigten Besteuerung von thesaurierten Gewinnen profitieren.

3.2.2 Europarechtskonformität

Mitgliedstaaten der EU sind grundsätzlich unabhängig in der Gestaltung ihrer Steuersysteme. Allerdings müssen nach ständiger Rechtsprechung des EuGH die Grundfreiheiten des EG-Vertrages beachtet werden. Hierbei handelt es sich im Bereich Unternehmenssteuern vor allem um die Niederlassungs- und Kapitalverkehrsfreiheit.^[46]

Niederlassungsfreiheit beinhaltet das Recht, in einem anderen Mitgliedstaat nach dessen Rechtsvorschriften einer selbständigen Erwerbstätigkeit nachzugehen und Unternehmen sowie Niederlassungen zu gründen.^[47] Aus der Kapitalverkehrsfreiheit ergibt sich vor allem die Pflicht der Mitgliedsstaaten, Behinderungen im grenzüberschreitenden Kapital- und Zahlungsverkehr abzubauen, soweit dies für das Funktionieren des gemeinsamen Marktes erforderlich ist.^[48] CDU, CSU und SPD haben sich im Koalitionsvertrag vom 11.11.2005 darauf verständigt, zweifelhafte Normen im deutschen Steuerrecht zu überprüfen und anzupassen, um Rechtsunsicherheiten für den Standort Deutschland zu vermeiden. Allerdings sollen bestimmte Grundsätze des deutschen Steuerrechts notfalls vor dem EuGH verteidigt werden, um schwerwiegende finanzielle Auswirkungen auf den nationalen Haushalt zu verhindern.^[49]

3.2.3 Rechtsform- und Finanzierungsneutralität

Das Gebot der Rechtsformneutralität besagt, dass die Steuerbelastung des Unternehmens und der Anteilseigner nicht von der gewählten Rechtsform abhängen soll.^[50] Nach der aktuellen Regelung findet jedoch eine unterschiedliche Besteuerung statt, die dazu führt, dass die Steuerbelastung für thesaurierte Gewinne bei Kapitalgesellschaften in der Regel wesentlich geringer ist als bei Personengesellschaften, bei denen sich die Steuer nach dem individuellen Steuertarif bemisst.

Finanzierungsneutralität bedeutet, dass unternehmerische Entscheidungen über die Finanzierungsstruktur steuerlich nicht verzerrt werden.^[51]

Nach aktueller Gesetzgebung findet eine Privilegierung der Finanzierung mit Fremdkapital statt, da die Fremdkapitalzinsen als Betriebsausgaben abzugsfähig sind. In der Vergangenheit wurden daher Kapitalgesellschaften in hohem Maße mit Fremdkapital finanziert, um so der Dividendenbesteuerung zu entgehen.^[52] Daraus resultiert eine im internationalen Vergleich geringe Eigenkapitalquote deutscher Unternehmen. Dabei stärkt Eigenkapital die Widerstandsfähigkeit der Unternehmen in Krisenzeiten und stellt somit einen wichtigen Schutz vor Insolvenz dar.^[53]

Der Gesetzgeber will weitgehende Finanzierungsneutralität über die Einführung der Zinsschranke, Änderungen bei der Gewerbesteuer sowie die Begünstigung thesaurierter Gewinne bei Personengesellschaften erreichen.

3.2.4 Einschränkung von Gestaltungsmöglichkeiten

Zwar gehören die nominalen Steuersätze in Deutschland zu den höchsten in ganz Europa, jedoch sind gleichzeitig bei der Besteuerungsgrundlage zahlreiche Gestaltungsmöglichkeiten gegeben, die dazu führen, dass nach Untersuchungen des Deutschen Institutes für Wirtschaftsforschung (DIW) gut 4% des Bruttoinlandproduktes nicht besteuert werden. Dies macht eine Größenordnung von ca. 100 Mrd. Euro aus, die auf legale Weise der Besteuerung entgehen.^[54] Beispielsweise entgehen dem Fiskus durch Gewinnverlagerung Steuereinnahmen in Milliardenhöhe.^[55] Der Gesetzgeber will hierauf durch die Verbreiterung der Bemessungsgrundlage reagieren und Möglichkeiten zur Steuergestaltung eindämmen. So sollen durch die Zinsschranke Fremdkapitalzinsen nur noch beschränkt abzugsfähig sein. Durch eine verschärfte Besteuerung von Funktionsverlagerungen soll sichergestellt sein, dass ein in Deutschland geschaffenes Gewinnpotential auch im Inland der Steuer unterliegt. Die Verschärfung der Mantelkaufregelungen soll den rein steuerlich motivierten Handel mit Verlustgesellschaften verhindern.

3.2.5 Verbesserung der Planungssicherheit

Neben einer international wettbewerbsfähigen Tarifbelastung, sind Planungssicherheit und Einfachheit wichtige Faktoren für ein optimales Unternehmensteuerrecht. Das Steuerrecht soll möglichst einfach sein, so dass wirtschaftliche Entscheidungen möglichst wenig verzerrt werden.^[56] Komplizierte Regelungen, wie die Abzugsfähigkeit der Gewerbesteuer von der eigenen Bemessungsgrundlage sollten entfallen.^[57] Bei der Neukonzeption soll die Besteuerung nach dem wirtschaftlichen Leistungsfähigkeitsprinzip eine gleichmäßige und gerechte Besteuerung sicherstellen. Durch die Vereinfachung des Steuerrechts soll mehr Transparenz, Effizienz und Gerechtigkeit erreicht werden. Der Steuervollzug soll für Bürger, Unternehmen und Verwaltung vereinfacht werden.^[58]

3.2.6 Nachhaltige Sicherung der deutschen Steuerbasis

„Vorrangiges steuerpolitisches Ziel muss es sein, dem Staat auf allen Ebenen dauerhaft sichere Einnahmen zu garantieren und damit zu einer erforderlichen, längst nicht erreichten, größeren Stabilisierung der öffentlichen Haushalte beizutragen.“^[59]

Neben der Erhöhung der Standortattraktivität hat sich der Gesetzgeber die langfristige Sicherung der Steuereinnahmen zum Ziel gesetzt.^[60]

Die Unternehmensteuerreform ist in den ersten Jahren mit Steuermindereinnahmen verbunden.^[61] Langfristig rechnet jedoch der Gesetzgeber mit steigenden Steuereinnahmen und somit der Sicherung des deutschen Steuersubstrats. Der Fiskus geht davon aus, dass zum einen durch die verbreiterte Bemessungsgrundlage und zum anderen durch die erhöhte Standortattraktivität mehr Gewinne in Deutschland versteuert werden.^[62]

Für die Attraktivität des Wirtschaftsstandortes spielen neben der Steuerbelastung auch andere Elemente, wie z.B. Bildung und Infrastruktur, eine wichtige Rolle. Diese Rahmenbedingungen werden vom Staat geschaffen und müssen finanziert werden. Ziel ist es, durch die Unternehmensteuerreform die Grundlagen zu schaffen, langfristig beste Werte bei Infrastruktur, Qualifikation sowie Absatzmöglichkeiten bei gleichzeitig attraktiven Steuersätzen zu bieten.^[63]

4 Steuerentlastungen im Rahmen der Unternehmensteuerreform

4.1 Senkung der Körperschaft- und Gewerbesteuersätze

Die Absenkung des Körperschaftsteuersatzes von 25% auf 15% steht im Zentrum der Unternehmensteuerreform. Ziel ist es, Deutschland näher an den europäischen Durchschnitt der Gewinnsteuerbelastung zu führen.^[64] Aktuell unterliegen thesaurierte Gewinne einer körperschaftsteuerlichen Belastung (inkl. Solidaritätszuschlag) von 26,38%^[65]. Nach der Unternehmensteuerreform sinkt die körperschaftsteuerliche Belastung auf 15,83%. Neben der Körperschaftsteuer fällt zudem auf die Gewinne Gewerbesteuer an. Bei der Gewerbesteuer soll die Steuermesszahl von 5% auf 3,5% sinken, so dass sich nach der Reform bei einem Gewerbesteuerhebesatz von 400% eine Gesamtsteuerbelastung von 29,83% ergibt.^[66] Gegenüber der aktuellen Gesamtsteuerbelastung von 38,65% entspricht dies einer deutlichen Entlastung für Kapitalgesellschaften und verschafft Deutschland bei der nominellen Gesamtsteuerbelastung im internationalen Vergleich einen Platz im Mittelfeld.^[67]

4.2 Begünstigung thesaurierter Gewinne bei Personengesellschaften

In Deutschland sind rund 83% der Unternehmen als Einzel- oder Personengesellschaft organisiert.^[68] Insbesondere diese Unternehmen leiden seit Jahren unter einer chronisch schwachen Eigenkapitalausstattung.^[69] Zwar konnten viele Betriebe aufgrund der guten Konjunktur ihr Eigenkapital aufstocken, jedoch ist aktuell trotzdem nur jeder vierte Betrieb mit ausreichend Eigenkapital versorgt. Mehr als 30% der Betriebe steht hingegen weniger als 10% Eigenkapital zur Verfügung.^[70]

Vor diesem Hintergrund will der Gesetzgeber die Thesaurierung von Gewinnen bei Personengesellschaften fördern und sie der steuerlichen Belastung von Kapitalgesellschaften gleichstellen. Während thesaurierte Gewinne bei Kapitalgesellschaften bisher mit einheitlich 38,65% belastet werden, findet bei Personengesellschaften eine progressive Steuerbelastung von bis zu 45,68% statt. Um eine Belastungsneutralität bei thesaurierten Gewinnen zu erreichen, sollen diese künftig auf Antrag des Gesellschafters mit einem ermäßigten Steuersatz von 28,25% zzgl. Solidaritätszuschlag versteuert werden. Den Antrag auf Begünstigung muss der Steuerpflichtige für jeden Betrieb oder Mitunternehmeranteil einzeln stellen. Er kann ihn bis zur Unanfechtbarkeit des Einkommensteuerbescheids für den nächsten Veranlagungszeitraum zurücknehmen, da mit begünstigt versteuerten Gewinnen keine Verlustverrechnung durch Verlustrücktrag erfolgt.^[71] Sofern er Mitunternehmer ist, ist er nur dann antragsberechtigt, wenn sein Gewinnanteil 10% des Gesamtgewinns der Mitunternehmerschaft oder den Betrag von 10.000 Euro übersteigt. Es wird dabei für jeden Betrieb oder Mitunternehmeranteil gesondert geprüft, ob diese Voraussetzung erfüllt ist.

Der nicht entnommene Gewinn ist der nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermittelte Gewinn, vermindert um den positiven Saldo der Entnahmen und Einlagen.^[72]

Sofern die ermäßigt besteuerten Gewinne später entnommen werden, unterliegen sie der Nachversteuerung. Der Nachversteuerungssatz soll in Anlehnung an den Abgeltungssteuersatz^[73] 25% zzgl. Solidaritätszuschlag betragen. Diese Regelung ist betriebs- und personenbezogen ausgestaltet und soll dem Steuerpflichtigen eine Vergünstigung gewähren, wenn er den erwirtschafteten Gewinn im Unternehmen belässt und somit die Eigenkapitalquote stärkt.^[74] Die Steuerbelastung für thesaurierte Gewinne beträgt somit künftig bei Personengesellschaften 29,80%.

4.3 Abgeltungssteuer und Teileinkünfteverfahren

Mit der Einführung der Abgeltungssteuer soll das Interesse von Privatanlegern gemindert werden, Kapital, allein aus steuerlichen Gründen, ins Ausland zu transferieren.^[75]

Die Einkünfte aus Kapitalvermögen im Privatbesitz einer gem. § 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtigen Person bestimmen sich nach § 20 EStG. Die wichtigsten Kapitalerträge sind Gewinnanteile (Dividenden), Zinsen sowie Veräußerungsgewinne. Dividenden und Gewinne bei der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft sind gem. § 3 Nr. 40 a.F. zur Hälfte steuerfrei. Im Rahmen der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens unterliegen die Einkünfte aus Kapitalvermögen aktuell dem progressiven Steuertarif.^[76] Die Kapitalertragssteuer belastet die Kapitalerträge nach Ausschöpfung des persönlichen Sparerfreibetrages^[77], ist jedoch als Einkommensteuervorauszahlung zu verstehen.^[78]

Sofern sich das Kapital jedoch im Betriebsvermögen einer Personengesellschaft befindet, gehören die Erträge zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb.^[79] Auch in diesem Fall greift gem. § 3 Nr. 40 EStG a.F. das Halbeinkünfteverfahren. Anders verhält es sich bei Dividendenzahlungen an deutsche Kapitalgesellschaften. Diese sind gem. § 8b KStG steuerfrei, lediglich sind 5% des Gewinns nicht als Betriebsausgabe abzugsfähig.^[80]

Durch die Einführung der Abgeltungssteuer zum 01.01.2009 will der Gesetzgeber künftig, losgelöst vom individuellen Steuertarif, Kapitalerträge, die einer natürlichen Person zufließen und sich im Privatvermögen befinden, mit einem Abgeltungssteuersatz von 25% zzgl. Solidaritätszuschlag, maximal jedoch mit dem persönlichen Steuersatz, belasten.

Bemessungsgrundlage bildet künftig der Überschuss der Kapitalerträge über den Sparerpauschbetrag^[81], wobei weitere Werbungskosten, wie z.B. Zinsen aus der Finanzierung, nicht mehr abzugsfähig sind. Bei Veräußerungsgeschäften berechnet sich der Gewinn aus der Differenz von Veräußerungserlös abzgl. Veräußerungskosten abzgl. Anschaffungskosten. Bisher unterschiedlich behandelte Einkommensquellen sollen weitgehend einheitlich behandelt werden.^[82] Nach der aktuellen Regelung unterliegen Zinsen beispielsweise voll der Einkommensteuer, während Veräußerungsgewinne bei Wertpapieren, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung mehr als ein Jahr beträgt, steuerfrei sind.^[83] Die Spekulationsfrist von einem Jahr entfällt.

Nicht unter die Abgeltungssteuer fallen Kapitalerträge und Veräußerungsgewinne, wenn Gläubiger und Schuldner einander nahe stehende Personen sind, oder wenn der Schuldner eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft ist, an der der Gläubiger zu mindestens zehn Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist. Sofern Dritte eingeschaltet werden, um diese Regelung zu umgehen, werden diese Fälle ebenfalls erfasst.^[84]

Werden die Anteile im Betriebsvermögen gehalten, sind ab 2009 nur noch 40% der Kapitalerträge steuerfrei, somit unterliegen die anderen 60% dem persönlichen Einkommensteuersatz des Gesellschafters.^[85] Analog können 60% der im wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Anschaffungs- und Werbungskosten abgesetzt werden. Das Halbeinkünfteverfahren wird durch ein Teileinkünfteverfahren ersetzt.^[86]

[...]

^[1] BMF: „Entwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008“, Berlin 2007, S. 53

^[2] Vgl. KPMG: „KPMG’s Corporate and Indirect Tax Rate Survey 2007”, 2007, S. 10

^[3] Vgl. BMF: „Entwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008“, Berlin 2007, S. 53

^[4] Vgl. BMF: „Entwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008“, Berlin 2007, S. 52

^[5] Vgl. Institut „Finanzen und Steuern“ e.V.: „Internationaler Steuerwettbewerb – Vorteile und Gefahren“, Bonn 2004, S. 115

^[6] Vgl. Clemens Fuest: „Die Zukunft des deutschen Steuersystems“, Marburg 2006, S. 37

^[7] Vgl. CDU/CSU/SPD: „Gemeinsam für Deutschland – Mit Mut und Menschlichkeit“, Berlin 2005, S. 69

^[8] Peer Steinbrück: „Unternehmensteuerreform stärkt Standort Deutschland“, Pressemitteilung des BMF, 06.07.07

^[9] Vgl. Cornelia Kraft/Gerhard Kraft: „Grundlagen der Unternehmensbesteuerung“, Wiesbaden 2004, S. 147

^[10] § 2 KStG

^[11] Vgl. Cornelia Kraft/Gerhard Kraft: „Grundlagen der Unternehmensbesteuerung“, Wiesbaden 2004, S. 99

^[12] Vgl. Wolfram Scheffler: „Besteuerung von Unternehmen I“, Heidelberg 2006, S. 294

^[13] Der Gewinn aus Gewerbebetrieb ermittelt sich bei Kapitalgesellschaften nach den Vorschriften des KStG, bei Personengesellschaften nach den Vorschriften des EStG

^[14] Die Gewerbesteuer ermittelt sich bei Kapitalgesellschaften nach folgender Formel:

(Steuermesszahl * Gewerbesteuerhebesatz) / (1+ Steuermesszahl * Gewerbesteuerhebesatz) * Gewerbeertrag. Für nähere Informationen siehe Wolfram Scheffler: „Besteuerung von Unternehmen I“, Heidelberg 2006, S. 236 ff.

^[15] § 16 Abs. 4 S. 1 GewStG

^[16] Vgl. Gosch in Blümich, § 16, Rz. 16-18, 93. Auflage

^[17] Zur Berechnung der nominellen Gesamtsteuerbelastung für Kapitalgesellschaften siehe Tabelle 4 im Anhang, S. 43

^[18] Vgl. Wolfram Scheffler: „Besteuerung von Unternehmen I“, Heidelberg 2006, S. 295

^[19] § 3c Abs. 2 EStG

^[20] Die Höhe der Kapitalertragsteuer bemisst nach § 43a EStG. Nach alter Regelung beträgt sie beispielsweise 20% für Gewinnanteile (Dividenden), 30% für Zinsen aus Kapitalanlagen und 35% für Tafelgeschäfte, jeweils zzgl. 5,5% Solidaritätszuschlag.

^[21] Vgl. Eberhard Littmann, Horst Bitz, Hartmut Pust: „Das Einkommensteuerrecht“, Band 5, S. 3466

^[22] Vgl. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG

^[23] § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG i.V.m. § 15 Abs. 2 EStG

^[24] Vgl. Tabelle 5 im Anhang, S. 44

^[25] Vgl. KPMG: „Unternehmensteuerreform 2008“, Stuttgart 2007, S. 82

^[26] Manfred Burkert: „Funktionsverlagerungen im internationalen Konzern“, IStR 2003, S. 320

^[27] Vgl. Peter Englisch, Ernst Young: „Standort Deutschland 2007“, Essen 2007, S. 11 ff.

^[28] Manfred Burkert: „Funktionsverlagerungen im internationalen Konzern“, IStR 2003, S. 320

^[29] Vgl. Clemens Fuest: „Die Zukunft des deutschen Steuersystems“, Marburg 2006, S. 38

^[30] Vgl. Institut „Finanzen und Steuern“ e.V.: „Internationaler Steuerwettbewerb – Vorteile und Gefahren“, Bonn 2004, S. 117

^[31] Vgl. Peer Steinbrück/Roland Koch: „Wachstumsorientierte Unternehmensteuerreform für Deutschland“, Berlin 2006, S. 4

^[32] Vgl. Peter Englisch, Ernst Young: „Standort Deutschland 2007“, Essen 2007, S. 38

^[33] Das Leistungsfähigkeitsprinzip ist in mehren Verfassungen verankert.

^[34] Vgl. Klaus Tipke: „Die Steuerrechtsordnung“, Band I, Köln 2000, S. 479 f.

^[35] Vgl. CDU/CSU/SPD: „Gemeinsam für Deutschland – Mit Mut und Menschlichkeit“, Berlin 2005,

S. 70

^[36] Vgl. BDI/BDB/BDA u.a.: „Grundsatzanforderungen an eine Reform der Unternehmensbesteuerung“, 2004

^[37] Vgl. Norbert Herzig, Gerd Rose: „Betriebswirtschaftliche Steuerlehre und Steuerberatung“, Wiesbaden 1991, S. 248

^[38] Vgl. Dieter Schneeloch: „Rechtsformwahl und Rechtsformwechsel“, Berlin 2006, S. 21 ff.

^[39] Vgl. DIHK: „Mittelstand will Rechtsformneutralität für einbehaltene Gewinne“, 29.05.2006

^[40] Vgl. DIHK: „Reform der Unternehmens- und Erbschaftsteuer“, Berlin, Brüssel 2006, S. 3

^[41] Vgl. Bundessteuerberaterkammer: „Steuerdickicht lichten – Wachstum sichern“, Berlin 2005

^[42] Klaus Heilgeist: „Deutsches Steuerrecht im globalen Standortwettbewerb“, DStR-KR 2006, S. 21

^[43] Vgl. Thiess Büttner, Wortprotokoll 56. Sitzung, S. 4

^[44] Vgl. Bundesministerium der Finanzen: „Die wichtigsten Steuern im internationalen Vergleich 2006“, Berlin 2006, S. 20 sowie Abbildung 6 im Anhang, S. 43

^[45] Peer Steinbrück/Roland Koch: „Wachstumsorientierte Unternehmensteuerreform für Deutschland“, Berlin 2006, S. 4

^[46] Vgl. Gregor Führich: „Ist die geplante Zinsschranke europarechtskonform?“, IStR 2007, S. 342

^[47] Art. 43 EG-Vertrag

^[48] Art. 56 bis 60 EG-Vertrag

^[49] Vgl. CDU/CSU/SPD: „Gemeinsam für Deutschland – Mit Mut und Menschlichkeit“, Berlin 2005, S. 72

^[50] Vgl. Stefan Homburg: “Allgemeine Steuerlehre”, München 2006, S. 256

^[51] Vgl. Stefan Homburg: “Allgemeine Steuerlehre”, München 2006, S. 251

^[52] Vgl. Joachim Schmitt: „Verfassungsrechtliche Bewertung der Gesellschafterfremdfinanzierung i.S. von § 8a KStG“, DStZ 2004, S. 600

^[53] Vgl. Horst S. Werner: „Eigenkapitalfinanzierung“, Köln 2006, S. 34

^[54] Vgl. Stefan Bach, Wortprotokoll 56. Sitzung, S. 5 sowie BMF: „Unternehmensteuerreform 2008 – Häufige Fragen und Antworten (Teil 2)“, Berlin 2007, S. 1

^[55] Vgl. BMF: „Entwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008“, Berlin 2007, S. 1

^[56] Vgl. Joachim Lang: „BB-Forum: Unternehmenssteuerreform im Staatenwettbewerb“, BB 2006, S. 1770

^[57] Vgl. Peer Steinbrück/Roland Koch: „Wachstumsorientierte Unternehmensteuerreform für Deutschland“, Berlin 2006, S. 6

^[58] Vgl. CDU/CSU/SPD: „Gemeinsam für Deutschland – Mit Mut und Menschlichkeit“, Berlin 2005, S. 70

^[59] Steinbrück, Peer: „Deutsches Steuerrecht im globalen Standortwettbewerb“, DStR-KR 2006, S. 21

^[60] Vgl. BMF: „Entwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008“, Berlin 2007,S. 1

^[61] Vgl. BMF: „Finanzielle Übersicht einer Reform der Unternehmensbesteuerung“, Berlin 02.11.06

^[62] Vgl. BMF: „Unternehmensteuerreform 2008 – Häufige Fragen und Antworten (Teil 2)“, Berlin 2007, S. 2

^[63] Vgl. Peer Steinbrück/Roland Koch: „Wachstumsorientierte Unternehmensteuerreform für Deutschland“, Berlin 2006, S. 5

^[64] Vgl. Ulrich Schreiber, Michael Overesch: „Reform der Unternehmensbesteuerung“, DB 2007, S. 813

^[65] 25% Körperschaftsteuersatz + Solidaritätszuschlag von 5,5%*25% =26,38%

^[66] Zur Berechnung der nominellen Gesamtsteuerbelastung für Kapitalgesellschaften siehe Tabelle 4

^[67] Vgl. Abbildung 4 in Kapitel 6.1, S. 26

^[68] Vgl. BMF: „Die Steuerpolitik der Bundesregierung“, Berlin Dezember 2006

^[69] Vgl. Roland Strathmann: „BB-Forum: Privilegierung des nicht entnommenen Gewinns – Eine ökonomische Notwendigkeit“, BB 2005, S. 2612

^[70] Vgl. Creditreform: „Wirtschaftslage und Finanzierung im Mittelstand“, Frühjahr 2007

^[71] Vgl. Jürgen Melchior: „Unternehmensteuerreform 2008 und Abgeltungssteuer“, DStR 2007, S. 1234

^[72] Vgl. § 34a Abs. 2 EstG n.F.

^[73] Eine detaillierte Erläuterung der Abgeltungssteuer erfolgt in Kapitel 4.3

^[74] Vgl. BMF: „Entwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008“, Berlin 2007, S. 104

^[75] Vgl. BMF: „Entwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008“, Berlin 2007, S. 2

^[76] Vgl. R 3 EStR

^[77] Der Sparerfreibetrag beträgt gem. § 20 Abs 4 EStG bei Ledigen aktuell 750 Euro, bei Verheirateten 1.500 Euro.

^[78] Vgl. § 43 EStG

^[79] Vgl. § 20 Abs. 3 EStG i.V.m. § 15 EStG

^[80] Vgl. Kapitel 2.1.2

^[81] Der Sparerpauschbetrag beträgt 801 Euro bei Ledigen und 1602 Euro bei Verheirateten

^[82] Vgl. Christian Ravenstein: „Die neue Abgeltungssteuer nach dem Unternehmensteuerreformgesetz“, StuB 2007, S. 343

^[83] Vgl. § 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG

^[84] Vgl. § 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG n.F.

^[85] Vgl. § 3 Nr. 40 EStG n.F.

^[86] Vgl. Wolfgang Kessler, Martina Ortmann-Babel, Lars Zipfel: „Unternehmensteuerreform 2008: Die geplanten Änderungen im Überblick“, BB 2007, S. 524 f.