Die Umwandlung von Privatvermögen in Betriebsvermögen unter schenkungsteuerlichen, ertragsteuerlichen und kostenspezifischen Gesichtspunkten
Gegenwart und Zukunft im Vergleich
©2006
Diplomarbeit
115 Seiten
Zusammenfassung
Inhaltsangabe:Einleitung:
Die unterschiedliche Besteuerung von Schenkungen ist abhängig vom Gegenstand der Übergabe. So wird etwa Betriebsvermögen (BV) nur mit einem geringen Teil seines Marktpreises berücksichtigt, wogegen Bargeld, Sparguthaben und börsennotierte Wertpapiere im Privatvermögen (PV) mit dem vollen Wert angesetzt werden.
Zum privaten Vermögen gehören zum Großteil vermietete Immobilien, aber auch Bargeld, Bank- und Sparguthaben sowie Wertpapiere wie verzinsliche Anleihen, Aktien und Investmentzertifikate. Den Beteiligten ist eine möglichst niedrige Steuerbelastung bei der Schenkung wichtig, egal ob es sich um PV oder um BV handelt. Allerdings reicht die schenkungsteuerliche Betrachtung von BV und PV allein nicht aus, um BV als vorteilhafter zu bewerten. Denn die deutlich niedrigere Schenkungsteuerbelastung. bei BV muss durch eine höhere Ertragsteuer- und Kostenbelastung erkauft werden.
Demzufolge muss bei der Schenkung von BV innerhalb einer Zehnjahresperiode die Einsparung an Schenkungsteuer (SchSt) höher sein als die Mehrbelastung an Ertragsteuern und Kosten. Zusätzlich plant die derzeitige Bundesregierung Änderungen in der Unternehmens-, Einkommens- sowie Erbschaftsbesteuerung. Dadurch kann die Entscheidung zwischen PV und BV anders als bisher ausfallen.
Zusammenfassung:
Seit der Bekanntgabe des Beschlusses des Bundesverfassungsgerichtes am 31. Januar 2007 läuft der Countdown für Schenkungen mit möglichst niedriger Steuerbelastung. Die unterschiedliche Besteuerung von Schenkungen ist zum jetzigen Zeitpunkt abhängig vom Gegenstand der Übergabe.
So wird etwa Betriebsvermögen nur mit einem geringen Teil seines Marktpreises berücksichtigt, wogegen Bargeld, Sparguthaben und börsennotierte Wertpapiere im Privatvermögen mit dem vollen Wert angesetzt werden. Zum privaten Vermögen gehören außerdem Immobilien, welche wiederum anders bewertet werden.
Da den Beteiligten eine möglichst niedrige Steuerbelastung bei der Schenkung wichtig ist, egal ob es sich um Privatvermögen oder um Betriebsvermögen handelt, reicht die schenkungsteuerliche Betrachtung allein nicht aus, um Betriebsvermögen als vorteilhafter zu bewerten.
Denn die deutlich niedrigere Schenkungsteuerbelastung bei Betriebsvermögen muss durch eine höhere Ertragsteuer- und Kostenbelastung erkauft werden. Diese Diplomarbeit beleuchtet die unterschiedliche Belastung von Privat- und Betriebsvermögen hinsichtlich Schenkungsteuer, Ertragsteuern und zusätzlichen Kosten innerhalb […]
Die unterschiedliche Besteuerung von Schenkungen ist abhängig vom Gegenstand der Übergabe. So wird etwa Betriebsvermögen (BV) nur mit einem geringen Teil seines Marktpreises berücksichtigt, wogegen Bargeld, Sparguthaben und börsennotierte Wertpapiere im Privatvermögen (PV) mit dem vollen Wert angesetzt werden.
Zum privaten Vermögen gehören zum Großteil vermietete Immobilien, aber auch Bargeld, Bank- und Sparguthaben sowie Wertpapiere wie verzinsliche Anleihen, Aktien und Investmentzertifikate. Den Beteiligten ist eine möglichst niedrige Steuerbelastung bei der Schenkung wichtig, egal ob es sich um PV oder um BV handelt. Allerdings reicht die schenkungsteuerliche Betrachtung von BV und PV allein nicht aus, um BV als vorteilhafter zu bewerten. Denn die deutlich niedrigere Schenkungsteuerbelastung. bei BV muss durch eine höhere Ertragsteuer- und Kostenbelastung erkauft werden.
Demzufolge muss bei der Schenkung von BV innerhalb einer Zehnjahresperiode die Einsparung an Schenkungsteuer (SchSt) höher sein als die Mehrbelastung an Ertragsteuern und Kosten. Zusätzlich plant die derzeitige Bundesregierung Änderungen in der Unternehmens-, Einkommens- sowie Erbschaftsbesteuerung. Dadurch kann die Entscheidung zwischen PV und BV anders als bisher ausfallen.
Zusammenfassung:
Seit der Bekanntgabe des Beschlusses des Bundesverfassungsgerichtes am 31. Januar 2007 läuft der Countdown für Schenkungen mit möglichst niedriger Steuerbelastung. Die unterschiedliche Besteuerung von Schenkungen ist zum jetzigen Zeitpunkt abhängig vom Gegenstand der Übergabe.
So wird etwa Betriebsvermögen nur mit einem geringen Teil seines Marktpreises berücksichtigt, wogegen Bargeld, Sparguthaben und börsennotierte Wertpapiere im Privatvermögen mit dem vollen Wert angesetzt werden. Zum privaten Vermögen gehören außerdem Immobilien, welche wiederum anders bewertet werden.
Da den Beteiligten eine möglichst niedrige Steuerbelastung bei der Schenkung wichtig ist, egal ob es sich um Privatvermögen oder um Betriebsvermögen handelt, reicht die schenkungsteuerliche Betrachtung allein nicht aus, um Betriebsvermögen als vorteilhafter zu bewerten.
Denn die deutlich niedrigere Schenkungsteuerbelastung bei Betriebsvermögen muss durch eine höhere Ertragsteuer- und Kostenbelastung erkauft werden. Diese Diplomarbeit beleuchtet die unterschiedliche Belastung von Privat- und Betriebsvermögen hinsichtlich Schenkungsteuer, Ertragsteuern und zusätzlichen Kosten innerhalb […]
Leseprobe
Inhaltsverzeichnis
Susann Kaden
Die Umwandlung von Privatvermögen unter schenkungssteuerlichen,
ertragssteuerlichen und kostenspezifischen Gesichtspunkten
Gegenwart und Zukunft im Vergleich
ISBN: 978-3-8366-0193-1
Druck Diplomica® GmbH, Hamburg, 2007
Zugl. Staatliche Studienakademie Leipzig, Leipzig, Deutschland, Diplomarbeit, 2006
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http://www.diplom.de, Hamburg 2007
Printed in Germany
Autorenprofil:
Name: Susann
Kaden
Adresse:
Gräfstraße 51, 81241 München
E-Mail: susann.kaden@web.de
geboren am/in:
2. Februar 1983 / Annaberg-Buchholz
Beruflicher Werdegang:
Seit Oktober 2006
Januar 2006 bis März 2006
KPMG Deutsche Treuhandgesellschaft AG
Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, München
Assistentin im Bereich der Wirtschaftsprüfung
April 2006 bis September 2006
Juli 2003 bis Dezember 2005
Kanzlei Haubner · Schäfer & Partner, Bad Aibling
Ausbildungspartner im Rahmen des
Berufsakademiestudiums
August 2001 bis Juni 2003
Bayerische Hypo- und Vereinsbank AG, München
Ausbildung
zur
Bankkauffrau
Ausbildung:
Juli 2003 bis September 2006
Studium der Betriebswirtschaftslehre an der
Berufsakademie Leipzig mit dem Schwerpunkt
Steuerberatung/Prüfungswesen
- Abschluss Diplom mit 1,5
- Diplomarbeit mit 1,1
August 2001 bis Juni 2003
Ausbildung zur Bankkauffrau bei der
Bayerischen Hypo- und Vereinsbank AG
- Abschluss Bankkauffrau mit ,,gut"
Sept. 1993 bis Juni 2001
St.-Annen-Gymnasium, Annaberg-Buchholz
- Abschluss Allgemeine Hochschulreife mit 1,3
Sept. 1989 bis Juli 1993
- Grundschule Königswalde
II
Inhaltsverzeichnis
Inhaltsverzeichnis...II
Abbildungsverzeichnis ... IV
Abkürzungsverzeichnis ... VI
1
Einleitung ...1
2
Vorstellung des Beispieles...3
3
Möglichkeiten der Umwandlung in Betriebsvermögen ...5
3.1
Neugründung einer Gesellschaft ...5
3.2
Einlage in bestehendes Betriebsvermögen ...6
4
Die Schenkungsteuer...7
4.1
Unterschiede von Betriebs- und Privatvermögen ...7
4.2
Schenkungsteuer nach heutigem Recht...8
4.2.1
Allgemeines zur Schenkung von Betriebsvermögen ...8
4.2.2
Bewertung von Personengesellschaften ...9
4.2.3
Bewertung von Kapitalgesellschaften...11
4.2.4
Sondervorschriften für Betriebsvermögen ...14
4.2.5
Schenkung von Privatvermögen...16
4.3
Schenkungsteuer in der Zukunft...18
4.4
Belastungsvergleich...21
5
Die Ertragsbesteuerung ...23
5.1
ertragsteuerliche Unterschiede von Betriebs- und Privatvermögen...23
5.2
Einbringung von Privatvermögen...23
5.3
laufende Besteuerung der Gesellschaft nach heutigem Recht ...24
5.3.1
Allgemeines...24
5.3.2
Ertragsbesteuerung der Kapitalgesellschaft und ihrer Anteilseigner ...25
5.3.3
Ertragsbesteuerung der Personengesellschaft...29
5.3.4
Ertragsbesteuerung im Privatvermögen ...32
5.4
Besteuerung bei Beendigung der Gesellschaft...33
5.4.1
Veräußerung von einzelnen Wirtschaftsgütern...33
5.4.2
Verkauf von Gesellschaftsanteilen ...34
5.5
Zukünftige Ertragsbesteuerung ...35
5.5.1
Reichensteuer und Abgeltungsteuer ...35
5.5.2
Unternehmensteuerreform ...36
III
5.6
Belastungsvergleich...38
6
Zusätzliche Kosten bei Betriebs- und Privatvermögen...42
6.1
Kosten der Gründung und Einbringung ...42
6.2
Übertragungskosten ...45
6.3
laufende Kosten...48
6.3.1
Allgemeines zur Gebührenberechnung ...48
6.3.2
Buchführungspflicht...49
6.3.3
Erstellung des Jahresabschlusses ...50
6.3.4
Offenlegung beim Handelsregister...53
6.3.5
Erstellung der Steuererklärungen...53
6.4
Kostenvergleich ...55
7
Zusammenfassung ...58
7.1
Handlungsempfehlungen nach der heutigen Gesetzgebung...58
7.2
Handlungsempfehlungen für die Zukunft...60
Literaturverzeichnis ... VIII
Verzeichnis der Gesetze ... XI
Verzeichnis der Verwaltungsanweisungen... XII
Anhang I: Entwurf eines Gesetzes zur Sicherung der UnternehmensnachfolgeXIII
Anhang II: Steuer- und Gebührenberechnungen zum Beispiel ...XVIII
IV
Abbildungsverzeichnis
Abbildung 1: Vermögen und Schulden im Beispiel ...3
Abbildung 2: Ertrags- und Aufwandsrechnung im Beispiel...3
Abbildung 3: Aufbau einer Einheits-GmbH & Co. KG...5
Abbildung 4: Aufbau einer Vermögensverwaltungs-KG ...6
Abbildung 5: Beispiel Personengesellschaft ...11
Abbildung 6: Berechnung des Ertragshundertsatzes ...12
Abbildung 7: Beispiel Kapitalgesellschaft im Vergleich zur
Personengesellschaft...13
Abbildung 8: Auswirkungen der Rendite auf den Schenkungsteuerwert...14
Abbildung 9: Belastungsvergleich Personengesellschaft/Kapitalgesellschaft .16
Abbildung 10: gemischte Schenkung...17
Abbildung 11: Entwurfs-Bemessungsgrundlage vor Begünstigungen...19
Abbildung 12: Berechnungsschema für begünstigtes Vermögen...20
Abbildung 13: Beispiel Gesetzesentwurf...20
Abbildung 14: Belastungsvergleich heutige Gesetzgebung ...21
Abbildung 15: Belastungsvergleich Gesetzesentwurf ...22
Abbildung 16: Bemessungsgrundlage der KSt vor GewSt ...25
Abbildung 17: Berechnung der GewSt bei Kapitalgesellschaften ...27
Abbildung 18: Körperschaftsteuerbelastung bei Kapitalgesellschaften...28
Abbildung 19: Einkommensteuerbelastung der Anteilseigner ...28
Abbildung 20: Gesamtsteuerbelastung Kapitalgesellschaft ...28
Abbildung 21: Gewinn- und Verlustrechnung der Komplementär-GmbH ...29
Abbildung 22: Bemessungsgrundlage der ESt vor GewSt ...30
Abbildung 23: Berechnung der GewSt bei Personengesellschaften ...31
Abbildung 24: Einkommensteuerbelastung bei Personengesellschaften...32
Abbildung 25: Gesamtsteuerbelastung der Personengesellschaft...32
Abbildung 26: Belastung mit ESt im Privatvermögen...33
Abbildung 27: zukünftige Belastung mit ESt im Privatvermögen...36
Abbildung 28: zukünftige Ertragssteuerbelastung der GmbH ...37
Abbildung 29: zukünftige Einkommensteuerbelastung der Anteilseigner...37
Abbildung 30: zukünftige Gesamtsteuerbelastung der Kapitalgesellschaft...37
Abbildung 31: zukünftige Ertragsteuerbelastung der PersG ...38
Abbildung 32: Ertragsteuerbelastungsvergleich nach derzeitigem Recht ...39
V
Abbildung 33: Ertragsteuerbelastungsvergleich nach zukünftigem Recht...40
Abbildung 34: Zusammenfassung der Gründungskosten ...44
Abbildung 35: Zusammenfassung Übertragungskosten...47
Abbildung 36: Gebührenkurven nach StBGebV...49
Abbildung 37: Buchführungsgebühren ...50
Abbildung 38: Jahresabschlussgebühren ...52
Abbildung 39: Gebühren für Überschussermittlung ...53
Abbildung 40: Gebühr der Körperschaftsteuererklärung ...54
Abbildung 41: Gebühr der Gewerbesteuererklärung...54
Abbildung 42: Gebühren für gesonderte und einheitliche
Feststellungserklärung ...55
Abbildung 43: Zusammenfassung der laufenden Kosten pro Jahr...56
Abbildung 44: Kostenvergleich im Zehn-Jahres-Zeitraum...57
Abbildung 45: Belastungsvergleich in der Schenkungsteuerklasse I ...58
Abbildung 46: Belastungsvergleich in der Schenkungsteuerklasse III ...59
Abbildung 47: zukünftiger Belastungsvergleich in der Schenkungsteuerklasse I
...61
Abbildung 48: zukünftiger Belastungsvergleich in der
Schenkungsteuerklasse III ...62
VI
Abkürzungsverzeichnis
Abs.
Absatz
AK
Anschaffungskosten
BB
Betriebsberater (Zeitschrift)
BewG
Bewertungsgesetz
BMG
Bemessungsgrundlage
BGBl
Bundesgesetzblatt
BStBl
Bundessteuerblatt
BV
Betriebsvermögen(-s)
BVerfG
Bundesverfassungsgericht
DB
Der Betrieb (Zeitschrift)
DStR
Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)
DStZ
Deutsche Steuer-Zeitung (Zeitschrift)
durchschnittl.
durchschnittlich(-e, -en)
ErbBstg
Erbfolgebesteuerung (Zeitschrift)
ErbStG
Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz
ErbStGRE
Regierungsentwurf des Erbschaft- und Schenkungsteuer-
gesetzes
ErbStR
Erbschaftsteuerrichtlinien
ESt
Einkommensteuer
EStG
Einkommensteuergesetz
HEV
Halbeinkünfteverfahren
i. V. m.
in Verbindung mit
GewSt
Gewerbesteuer
GewStG
Gewerbesteuergesetz
GrESt
Grunderwerbsteuer
GrEStG
Grunderwerbsteuergesetz
GmbH
Gesellschaft mit beschränkter Haftung
GmbHG
Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter
Haftung
GmbHR
GmbH-Rundschau (Zeitschrift)
HGB
Handelsgesetzbuch
HregGebV
Verordnung über Gebühren in Handels-, Partnerschafts-
und Genossenschaftsregistern
VII
KapG
Kapitalgesellschaft(-en)
KG
Kommanditgesellschaft
KostO
Gesetz über die Kosten in Angelegenheiten der
freiwilligen Gerichtsbarkeit
KSt
Körperschaftsteuer
KStG
Körperschaftsteuergesetz
mind.
mindestens
o. V.
ohne Verfasser
PersG
Personengesellschaft(-en)
PV
Privatvermögen
RGBl.
Reichsgesetzblatt
Rz.
Randziffer
S.
Seite
SchSt
Schenkungsteuer
StÄG
Steueränderungsgesetz 2007
StBGebV
Gebührenverordnung für Steuerberater, Steuerbevoll-
mächtigte und Steuerberatungsgesellschaften
SZ
Süddeutsche Zeitung (Tageszeitung)
z. v. E.
zu versteuerndes Einkommen
1
1 Einleitung
Die unterschiedliche Besteuerung von Schenkungen ist abhängig vom
Gegenstand der Übergabe. So wird etwa Betriebsvermögen (BV) nur mit einem
geringen Teil seines Marktpreises berücksichtigt, wogegen Bargeld,
Sparguthaben und börsennotierte Wertpapiere im Privatvermögen (PV) mit dem
vollen Wert angesetzt werden.
1
Zum privaten Vermögen gehören zum Großteil
vermietete Immobilien, aber auch Bargeld, Bank- und Sparguthaben sowie
Wertpapiere wie verzinsliche Anleihen, Aktien und Investmentzertifikate. Den
Beteiligten ist eine möglichst niedrige Steuerbelastung bei der Schenkung
wichtig, egal ob es sich um PV oder um BV handelt. Allerdings reicht die
schenkungsteuerliche Betrachtung von BV und PV allein nicht aus, um BV als
vorteilhafter
zu
bewerten.
Denn
die
deutlich
niedrigere
Schenkungsteuerbelastung. bei BV muss durch eine höhere Ertragsteuer- und
Kostenbelastung erkauft werden. Demzufolge muss bei der Schenkung von BV
innerhalb einer Zehnjahresperiode
2
die Einsparung an Schenkungsteuer
(SchSt) höher sein als die Mehrbelastung an Ertragsteuern und Kosten.
Zusätzlich plant die derzeitige Bundesregierung Änderungen in der
Unternehmens-, Einkommens- sowie Erbschaftsbesteuerung.
3
Dadurch kann
die Entscheidung zwischen PV und BV anders als bisher ausfallen.
Folglich ist die Betrachtung der SchSt, Ertragsteuern und Kosten im BV sowie
im PV und deren Belastungsvergleich Gegenstand dieser Diplomarbeit. Zuerst
werden die Möglichkeiten der Umwandlung von PV in BV dargestellt. In den
nächsten Schritten erfolgt der Belastungsvergleich von BV und PV hinsichtlich
SchSt und Ertragsteuern nach derzeitiger und zukünftiger Rechtslage sowie
einmaligen Gründungskosten, Übertragungskosten und laufenden jährlichen
Kosten. Bei der Betrachtung der zukünftigen Rechtslage fließen die Planungen
der Bundesregierung bis einschließlich zum 13. Juli 2006 ein. Aufbauend auf
1
vgl. Kuhr, SZ 02.01.2006, S. 17.
2
Nach § 14 Abs. 1 Satz 1 ErbStG und § 13 a Abs. 1 Satz 2 ErbStG werden der Betriebs-
vermögensfreibetrag und der persönliche Freibetrag nur einmal pro Zehn-Jahres-Zeitraum
gewährt (siehe Abschnitt 4.2.4), und somit ist eine Schenkung innerhalb von zehn Jahren am
steuerlich günstigsten.
3
o. V., Koalitionsvertrag CDU, CSU, SPD vom 11.11.2005.
2
die aus den Belastungsvergleichen erzielten Ergebnisse werden am Ende
Handlungsempfehlungen für die Gegenwart und Zukunft gegeben.
Weiterführende Problemstellungen, welche hier nicht behandelt werden
können, sind:
- der Erwerb von Todes wegen und
- die zukünftige Bewertung von Immobilienvermögen und BV nach dem
anstehenden Urteil des BVerfG.
3
2 Vorstellung des Beispieles
Die Untersuchung der unterschiedlichen Behandlung von BV und PV wird
anhand eines Beispieles unterstützt. Im Beispiel besitzt der Vater Vermögen mit
folgenden Werten:
Abbildung 1: Vermögen und Schulden im Beispiel
Verkehrswert
Vermietete Grundstücke/Gebäude
12.000.000
Verzinsliche Wertpapiere
2.000.000
Investmentfonds
2.000.000
Aktien
2.000.000
Spar-/Girokontoguthaben
2.000.000
Bruttovermögen
20.000.000
Verbindlichkeiten
10.000.000
Nettovermögen
10.000.000
Er möchte 25 % dieses Vermögens an seinen Sohn übertragen.
In der folgenden Abbildung werden die gesamten Erträge und Aufwendungen
vor Steuern und Zusatzkosten der gesamten Vermögensgegenstände
dargestellt.
Abbildung 2: Ertrags- und Aufwandsrechnung im Beispiel
Ertragsrendite und Kosten
in %
in EUR
Erträge aus Immobilien
8 %
960.000
Zinserträge aus Anleihen
6 %
120.000
Zinserträge aus Rentenfonds
5 %
100.000
Kursgewinne aus Rentenfonds und Anleihen
1 %
40.000
Dividendenerträge aus Aktienfonds
5 %
100.000
Kursgewinne aus Aktienfonds
5 %
100.000
Dividendenerträge aus Aktien
5 %
100.000
Kursgewinne aus Aktien
5 %
100.000
Zinsen aus Spar-/Girokontoguthaben
3 %
60.000
Umsatzerlöse
1.680.000
Abschreibung
2 %
240.000
Zinsaufwendungen
5 %
500.000
sonstige Kosten
100.000
Zusatzkosten - rechtsformabhängig
Ergebnis
840.000
4
In den kommenden Abschnitten wird anhand der oben genannten Informationen
erläutert, welche Belastungen die verschiedenen Varianten des BV oder das PV
haben und welche Konstellation am günstigsten für die Steuerpflichtigen ist.
Dabei werden folgende Einschränkungen getroffen. Im Hinblick auf die
Zehnjahresperiode, in welcher die Einsparung der SchSt im BV der jährlichen
Mehrbelastung an Ertragsteuern und Kosten gegenübergestellt wird, wird die
Inflation außer Acht gelassen. Aus Vereinfachungsgründen wird bei den
Verbindlichkeiten von einem konstant bleibenden Betrag ausgegangen.
Außerdem wird die Umsatzsteuer nicht berücksichtigt.
5
3 Möglichkeiten der Umwandlung in Betriebsvermögen
3.1 Neugründung einer Gesellschaft
Durch die zwei Neugründungs-Alternativen der GmbH und der GmbH & Co. KG
kann PV in BV umgewandelt werden. Die Vermögensverwaltungs-GmbH
entsteht durch Gründung einer GmbH und die nachfolgende Einlage der
privaten Vermögensgegenstände in die GmbH. Auf die verschiedenen
Gründungsmöglichkeiten
wie
Sachgründung
oder
Bargründung
mit
Kapitalerhöhung durch Sacheinlagen jeweils gegen Gewährung von
Gesellschaftsanteilen wird nicht weiter eingegangen. Anschließend können die
Anteile an der GmbH übertragen werden.
Bei Gründung einer GmbH & Co. KG erfolgen mehrere Zwischenschritte. Zuerst
wird auch eine GmbH gegründet, welche als Komplementär der
GmbH & Co. KG fungiert. Danach erfolgt die Gründung einer KG mit der GmbH
als Komplementär und den Familienmitgliedern als Kommanditisten
4
.
Regelmäßig ist die Komplementär-GmbH nicht am Gesellschaftsvermögen der
KG beteiligt, erhält aber eine Aufwandsentschädigung sowie eine
Haftungsvergütung. Nach der Gründung erfolgen die Einlagen der privaten
Vermögensgegenstände. Die Beteiligungsidentität an der GmbH und an der KG
wird durch die zusätzliche Einlage der GmbH-Beteiligung in die KG
gewährleistet.
5
Es entsteht somit eine Einheits-KG
6
(siehe Abbildung 3). Bei der
darauf folgenden Übertragung von Anteilen an der KG werden somit auch
gleichzeitig die Anteile an der Komplementär-GmbH übereignet.
Abbildung 3: Aufbau einer Einheits-GmbH & Co. KG
Kommanditist A
Kommanditist B
Beteiligung an KG
Geschäftsführungs-
und Haftungsvergütung
Komplementär-GmbH
GmbH & Co. KG
Beteiligung
an GmbH
4
ähnlich Griesel/Derlath, ErbBstg 2002, S. 50.
5
vgl. Binz/Sorg (2005), S. 157.
6
vgl. Binz/Sorg (2005), S. 157.
6
Wird nur eine KG gegründet und darin das private Vermögen eingelegt, dann
bleibt dies PV und wird durch die bloße Gründung der KG nicht in BV
umgewandelt.
Abbildung 4: Aufbau einer Vermögensverwaltungs-KG
Kommanditist B
Beteiligung an KG
Komplementär A
Beteiligung an KG
KG
Nähere
Erläuterungen
über
die
BV-Eigenschaft
nach
dem
Schenkungsteuerrecht und nach dem Ertragsteuerrecht folgen unter den
Abschnitten 4.1 und 5.1.
3.2 Einlage in bestehendes Betriebsvermögen
Besitzt der Steuerpflichtige bereits BV durch ein ihm gehörendes Unternehmen,
so kann er in dieses bestehende BV PV einlegen und damit den
umständlicheren Weg der Neugründung umgehen. Dabei kann die
aufnehmende Gesellschaft wiederum eine Personengesellschaft (PersG) oder
auch eine Kapitalgesellschaft (KapG) sein. Diese Variante eignet sich auch zur
Auffüllung eines negativen Kapitalkontos oder einer Kapitalerhöhung. Durch die
Einlage werden die privaten Vermögensgegenstände in BV umgewandelt.
Die BV-Eigenschaft der bestehenden Gesellschaften wird unter den
Abschnitten 4.1 und 5.1 näher erläutert.
7
4
Die Schenkungsteuer
4.1 Unterschiede von Betriebs- und Privatvermögen
Im § 13 a Abs. 4 ErbStG ist das inländische BV geregelt. Jedoch verweist
dieser Absatz nicht nur auf das EStG, sondern er nimmt außerdem Bezug auf
§ 12 Abs. 5 ErbStG, welcher wiederum auf § 97 BewG verweist.
7
Dort wird als
BV die Einheit aller zu einem im Inland ansässigen Gewerbebetrieb
gehörenden Wirtschaftsgüter bezeichnet (§ 97 Abs. 1 Satz 1 BewG). Darunter
fallen unter anderem:
- KapG (§ 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG) sowie
- Gesellschaften im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG
(§ 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 BewG).
Die Übertragung von Anteilen an KapG wie einer GmbH fällt unter
§ 13 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG. Dabei ist die Übertragung nur privilegiert, wenn der
Übergebende vor der Schenkung zu mehr als 25 % unmittelbar an der GmbH
beteiligt war. Ist die Beteiligung niedriger, handelt es sich bei der Übertragung
um PV. Diese Regelung trifft sowohl auf die neu gegründete GmbH als auch auf
die bestehende GmbH zu.
Unter die Gesellschaften im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 3 Nr. 1 EStG
fallen PersG, die nach Art ihrer Tätigkeit bereits einen Gewerbebetrieb nach
§ 15 Abs. 1 Satz 1 EStG führen, wie die bestehende PersG, in welche PV
eingebracht wurde.
Die neu gegründete GmbH & Co. KG ist eine Gesellschaft im Sinne des
§ 15 Abs. 1 Nr. 2
und
Abs. 3 Nr. 2 EStG.
Da
sie
durch
ihre
Vermögensverwaltung nur Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung,
Kapitalvermögen sowie sonstige Einkünfte erzielt, übt sie zwar keine Tätigkeit
nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG aus, aber unter den folgenden Voraussetzungen
werden ihre Einkünfte in gewerbliche umgewandelt. Ausschließlich eine KapG
dient als persönlich haftende Gesellschafterin (Komplementärin) und ist
7
vgl. Landsittel (2001), S. 387, Rz. 907.
8
gleichzeitig zur Geschäftsführung der GmbH & Co. KG bestellt.
8
Dadurch wird
die nicht gewerblich tätige PersG gewerblich geprägt und erzielt somit nach
§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerbliche Einkünfte und ist ,,kraft Rechtsform"
gewerblich tätig.
9
Sie bildet damit BV nach dem ErbStG.
Wird das PV nicht in eine der oben genannten Gesellschaften eingebracht,
wird es nicht in BV umgewandelt und bleibt PV. Dies gilt z. B., wenn eine KG
als Vermögensverwaltungsgesellschaft gegründet wird, welche durch ihre
Vermögensverwaltung nur Überschusseinkünfte (Einkünfte aus Vermietung und
Verpachtung, Kapitalvermögen sowie sonstige Einkünfte) erzielt.
10
Die
Fingierung zu gewerblichen Einkünften unterbleibt, weil die oben genannten
Voraussetzungen fehlen.
4.2 Schenkungsteuer nach heutigem Recht
4.2.1 Allgemeines zur Schenkung von Betriebsvermögen
BV wird abhängig von der Rechtsform nach zwei verschiedenen Methoden
bewertet, je nachdem ob es sich um eine PersG oder um eine KapG handelt.
Zunächst wird in Abschnitt 4.2.2 der Anteil am BV einer PersG erläutert, weil
das danach dargestellte Stuttgarter Verfahren im Abschnitt 4.2.3 auf diese
Methode aufbaut. Des Weiteren besteht die Privilegierung von BV in
Sonderregelungen wie Betriebsvermögensfreibetrag und Bewertungsabschlag
nach § 13 a ErbStG (siehe Abschnitt 4.2.4).
8
vgl. Eckl in: Hesselmann/Tillmann/Mueller-Thuns (2005), S. 389, Rz. 13 ff., Kirchdörfer/Lorz,
DB 2004, Beilage 3, S. 7 und Griesel/Derlath, ErbBstg 2002, S. 50.
9
vgl. Landsittel (2001), S. 387, Rz. 907.
10
vgl. Levedag in: Riegger/Weipert (2004), S. 1371, Rz. 8.
9
4.2.2 Bewertung von Personengesellschaften
Bei der Berechnung des Anteils am BV einer PersG erfolgt die Wertermittlung
der Wirtschaftsgüter nach den Grundsätzen der Bestands- und
Bewertungsidentität.
11
D. h. die Steuerbilanzwerte der Wirtschaftsgüter bilden
die Basis für die Steuerwerte (§ 12 Abs. 5 ErbStG i. V. m. § 109 BewG).
12
Zu
den Ausnahmen zählen nach § 12 Abs. 5 ErbStG bei den eingebrachten
Vermögensgegenständen:
- Grundstücke,
- Wertpapiere und
- Anteile an KapG.
Nur Bargeld, Spar- und Bankguthaben sowie Kreditverbindlichkeiten
unterliegen der Bestands- und Bewertungsidentität und werden mit ihrem
Steuerbilanzwert nach § 109 Abs. 1 BewG angesetzt. Verbindlichkeiten sind
demnach mit dem gesamten Wert, welche in direktem wirtschaftlichem
Zusammenhang mit den Vermögensgegenständen stehen, abzuziehen
(§ 103 Abs. 1 BewG). Der wirtschaftliche Zusammenhang ist gegeben, da
Immobiliendarlehen der Finanzierung der Vermietungsobjekte dienen und ein
Kontokorrentkredit die laufende Vermögensverwaltung im Gesamten
unterstützt. Somit sind die Schulden in voller Höhe abzugsfähig.
Immobilien, auch Eigentumswohnungen, zählen nur zum BV, wenn sie einzeln
bewertet zu mehr als der Hälfte dem Gewerbebetrieb dienen
(§ 99 Abs. 2 Satz 1 BewG) und keine anderen Personen als die Gesellschafter
an deren Eigentum beteiligt sind (§ 99 Abs. 2 Satz 2 BewG). In den
nachfolgenden Ausführungen wird davon ausgegangen, dass diese
Voraussetzungen erfüllt sind.
In der Regel entspricht der steuerliche Grundstückswert nicht dem
Verkehrswert der Immobilien, da sich die Bewertung von Grundstücken nach
den §§ 12 Abs. 3 ErbStG und 138 ff. BewG richtet. Immobilien werden danach
mit dem 12,5-fachen der durchschnittlichen (durchschnittl.) Jahresnettomiete
11
vgl. Hannes in: Hesselmann/Tillmann/Müller-Thuns (2005), S. 704, Rz. 101.
12
vgl. Binz/Sorg (2005), S. 461.
10
bewertet (§ 146 Abs. 2 BewG). Der gewonnene Wert reduziert sich um eine
Altersminderung in Höhe von einem halben Prozent für jedes vollendete Jahr
zwischen Bezugsfertigkeit und Schenkung (§ 146 Abs. 4 BewG) und erhöht sich
um 20 % bei Ein- oder Zweifamilienhäusern (§ 146 Abs. 5 BewG). Mindestwert
ist allerdings der um 20 % ermäßigte Wert aus dem Produkt von Bodenrichtwert
als statistischer Durchschnittswert
13
und Grundstücksquadratmeterzahl
(§ 145 Abs. 3 BewG). Der Steuerpflichtige kann jedoch einen niedrigeren
Verkehrwert nachweisen (§ 145 Abs. 3 Satz 3 BewG). Bedingt durch die
Bodenrichtwerte und dem Vervielfältiger von 12,5 erreichen die
Grundstückswerte durchschnittl. nur 50 % ihres Verkehrswertes.
14
Im Beispiel
liegt der steuerliche Grundstückswert bei EUR 9.000.000
15
bzw. 75 % des
Verkehrswertes, weil die hohen Mieterträge EUR 960.000 betragen und eine
maximale Wertminderung wegen Alters von 25 % bzw. EUR 3.000.000 zum
Abzug kommt.
Die
Bewertung
von
verzinslichen
Wertpapieren,
Aktien
und
Investmentfondsanteilen richtet sich nach den jeweiligen Börsenkursen bzw.
Rücknahmepreisen (§ 11 Abs. 1 und 4 BewG). Aufgelaufene Zinsen z. B. bei
Bank- und Sparguthaben sowie Anleihen werden als Forderungen in der Bilanz
der Gesellschaft dargestellt. Somit ist hier der Steuerbilanzwert maßgebend.
Der schenkungsteuerliche Wert des BV der PersG ergibt sich aus der Summe
der oben erläuterten Werte für die Vermögensgegenstände abzüglich der vollen
Summe der Verbindlichkeiten. Der zu übergebende Anteil berechnet sich mit
dem Prozentsatz des gesamten BV-Wertes. Anhand des Beispieles in
Abbildung 5
werden
Verkehrswert
und
Steuerwert
der
einzelnen
Wirtschaftsgüter dargestellt. Bei einem Schenkungswert von EUR 7.000.000 für
die gesamte PersG werden 25 %, demzufolge EUR 1.750.000 an den Sohn
übertragen.
13
vgl. Haas/Christoffel (2001), S. 84.
14
vgl. Bäuml, DStZ 2005, S. 415.
15
Die Berechnung des Grundstückswertes befindet sich im Anhang II.
11
Abbildung 5: Beispiel Personengesellschaft
Verkehrswert Schenkungswert
Vermietete Grundstücke/Gebäude
12.000.000
9.000.000
Verzinsliche Wertpapiere
2.000.000
2.000.000
Investmentfonds
2.000.000
2.000.000
Aktien
2.000.000
2.000.000
Spar-/Girokontoguthaben
2.000.000
2.000.000
Verbindlichkeiten
10.000.000
10.000.000
Nettovermögen
10.000.000
7.000.000
Übertragungsanteil
25 %
Schenkungswert des Anteils
1.750.000
4.2.3 Bewertung von Kapitalgesellschaften
Anteile an KapG müssen, wenn ein aus Börsenkurs oder früheren Verkäufen
abgeleiteter Marktpreis nicht zu ermitteln ist, nach dem Stuttgarter Verfahren
bewertet werden (§ 11 Abs. 1 und 2 BewG i. V. m. R 96 ff. ErbStR). Dies ist bei
der GmbH, deren Anteile nur mittels Schenkung an die Familienmitglieder
weitergegeben werden, gegeben. Zusätzlich wirkt sich neben dem
Vermögenswert der Ertragshundertsatz auf den Steuerwert aus. Beim
Vermögenswert werden die Vermögensgegenstände und Verbindlichkeiten
analog den unter Abschnitt 4.2.2 genannten Kriterien bewertet und ins
Verhältnis zum gezeichneten Kapital der Gesellschaft gesetzt.
Grundlage des Ertragshundertsatzes ist das Betriebsergebnis, welches sich aus
dem zu versteuernden Einkommen (z. v. E.) korrigiert um die steuerfreien
Erträge
aus
Dividenden
und
Kursgewinnen
nach
§ 8 b KStG
(R 99 Abs. 1 Satz 5 Nr. 1 e ErbStR) abzüglich Körperschaftsteuer (KSt) und
Solidaritätszuschlag, welcher hier außer Betracht gelassen wird, ermittelt
(R 99 Abs. 1 Satz 5 Nr. 2 c ErbStR). Die Berechnung des Ertragshundertsatzes
nach R 99 Abs. 3 und 4 ErbStR erfolgt analog der nächsten Abbildung.
12
Abbildung 6: Berechnung des Ertragshundertsatzes
Betriebsergebnis vorvorletztes Jahr
x Faktor 1
+ Betriebsergebnis vorletztes Jahr
x Faktor 2
+ Betriebsergebnis letztes Jahr
x Faktor 3
Summe der Betriebsergebnisse
/
6
Durchschnittsertrag
/
gezeichnetes Kapital
Ertragshundertsatz
Der gemeine Wert als Prozentsatz ergibt sich aus der Formel:
Gemeiner Wert = 68 % x ( Vermögenswert + 5 x Ertragshundertsatz ).
16
Multipliziert mit dem zu übergebenden Anteil am gezeichneten Kapital in EUR,
ermittelt sich der gemeine Wert des zu übergebenden Anteils.
Durch die zusätzliche Einbeziehung des Ertragsanteils spielt die
Nachsteuerrendite der Vermögensgegenstände eine erhebliche Rolle bei der
SchSt-Belastung. Der gemeine Wert bei Bewertung nach dem Stuttgarter
Verfahren ergibt einen geringeren Wert als bei der ausschließlichen Bewertung
nach dem Vermögenswert der Gesellschaft, wenn der Ertragswert im Verhältnis
zum Vermögenswert eine niedrigere Rendite als 9,41 % aufweist.
17
Bei einer
niedrigeren Nachsteuerrendite ist die Errichtung oder die Einbringung in eine
bestehende GmbH sinnvoller, da die Bemessungsgrundlage für die SchSt
geringer ist. Bei höherer Rendite erweist sich die PersG als bessere
Gestaltungsmöglichkeit.
Eine Ausnahme bei der Bewertung bilden die Anteile an der Komplementär-
GmbH, auch wenn es sich hier ebenfalls um Anteile an einer KapG handelt. Die
in der Kommanditgesellschaft als Einheits-KG eingelegte Beteiligung an der
GmbH wird nicht nach § 9 Abs. 1 BewG mit dem gemeinen Wert nach dem
Stuttgarter Verfahren angesetzt. Durch ihre Geschäftsführungs- und
Haftungsvergütung von der GmbH & Co. KG sowie der fehlenden Beteiligung
an der KG,
18
wird sie nur mit dem Vermögenswert ohne Ertragsaussichten
bemessen.
16
vgl. R 100 Abs. 2 Satz 4 ErbStR.
17
vgl. Jacobs (2002), S. 638.
18
vgl. Jacobs (2002), S. 487.
13
Im Beispiel wird von einer durchschnittl. Nachsteuerrendite von 6 % auf den
Verkehrswert im BV ausgegangen. Das ergibt im Beispiel (Abbildung 7) eine
Rendite von ca. 9,0 % auf den schenkungsteuerlichen Wert. Diese höhere
Rendite kommt durch die niedrigeren steuerlichen Grundstückswerte
gegenüber ihren Verkehrswerten zustande. Danach ergibt sich bei den gleichen
Vermögensgegenständen nachfolgendes schenkungsteuerliches Ergebnis.
Abbildung 7: Beispiel Kapitalgesellschaft im Vergleich zur Personengesellschaft
Verkehrswert Schenkungswert
Vermögens-
verwaltungs-
KapG
Schenkungswert
bestehende
KapG
Gesamtvermögen
10.000.000
7.000.000
7.000.000
Nachsteuerrendite
9,0 %
8,7 %
Nachsteuergewinn
19
627.899
608.129
68 % x (Vermögenswert
+ 5 x Nachsteuergewinn)
6.894.857
6.827.639
Übertragungsanteil
25 %
25 %
Schenkungswert
des Anteils
1.723.714
1.706.910
Im Vergleich:
Personengesellschaft
1.750.000
1.750.000
Somit ergibt sich auf Grund der Rendite von 9,0 % bzw. 8,7 % auf den
Vermögenswert eine leicht niedrigere Bemessungsgrundlage als bei der PersG.
Die KapG erhält durch die Anwendung des Stuttgarter Verfahrens eine
niedrigere Bemessungsgrundlage für die SchSt, weil die Rendite auf den
Vermögenswert weniger als 9,41 % beträgt.
19
Nachsteuergewinn entspricht der Ausschüttung an Gesellschafter. Siehe Abschnitt 5.3.2 in
Abbildung 19 und Abschnitt 5.5.2 in Abbildung 29.
14
Abbildung 8: Auswirkungen der Rendite auf den Schenkungsteuerwert
0
500.000
1.000.000
1.500.000
2.000.000
2.500.000
3.000.000
0,
00
%
1,
00
%
2,
00
%
3,
00
%
4,
00
%
5,
00
%
6,
00
%
7,
00
%
8,
00
%
9,
00
%
10
,0
0%
11
,0
0%
12
,0
0%
13
,0
0%
14
,0
0%
15
,0
0%
Nachsteuerrendite auf den Verkehrswert
S
c
h
e
n
k
u
n
g
s
te
u
e
rw
e
rt
in
E
U
R
Schenkungsteuerwert Personengesellschaft
Schenkungsteuerwert Kapitalgesellschaft
Erst über einer Rendite von 6,59 % auf den Verkehrswert würde die
Bemessungsgrundlage bei KapG höher als bei PersG ausfallen.
4.2.4 Sondervorschriften für Betriebsvermögen
Für
die
Inanspruchnahme
von
Betriebsvermögensfreibetrag
und
Bewertungsabschlag nach § 13 a Abs. 1 und 2 ErbStG, müssen folgende
Voraussetzungen gegeben sein:
Bei dem zu übertragenden Vermögen muss es sich um BV nach
§ 13 a Abs. 4 ErbStG handeln. Die Anteile an einer PersG sind nach Nr. 1 und
die Anteile an einer KapG nach Nr. 3 begünstigt.
Die Begünstigungen des § 13 a ErbStG sind bei KapG nur bei einer
Mindestbeteiligung von mehr als 25 % im Zeitpunkt der Schenkung
anzuwenden.
20
Wird das Vermögen in Etappen übergeben, dann könnte der
Schenker bei den letzten Übergaben Inhaber eines kleineren Anteils als 25 %
20
vgl. Griesel/Derlath, ErbBstg 2002, S. 53 und Binz/Sorg (2005), S. 494.
6,59 %
15
sein. Folglich unterliegt dann die Schenkung der GmbH-Anteile keinen der oben
genannten Vorteile.
Die Übertragung der Anteile an der GmbH & Co. KG und anderer PersG ist an
keine Mindestgrenzen gebunden. Zusätzlich wird durch die Gestaltung zur
Einheits-KG auch die GmbH-Beteiligung von der oben genannten Grenze
befreit. Für die Inanspruchnahme der folgenden Begünstigungen erweist sich
somit langfristig gesehen die PersG als schenkungsteuerlich günstigere
Variante.
Folgende Sondervorschriften sind auf BV anzuwenden. Der Wert des BV
vermindert sich vorab um den Betriebsvermögensfreibetrag von derzeit EUR
225.000 (§ 13 a Abs. 1 Satz 1 ErbStG).
21
Allerdings kann der
Betriebsvermögensfreibetrag innerhalb von zehn Jahren nur einmal in Anspruch
genommen werden (§ 13 a Abs. 1 Satz 2 ErbStG) und wird nur gewährt, wenn
der Schenker dies dem Finanzamt ausdrücklich und unwiderruflich erklärt
(§ 13 a Abs. 1 Nr. 2 ErbStG). Danach wird der verbleibende Wert mit einem
Abschlag von zurzeit 35 % versehen (§ 13 a Abs. 2 ErbStG), sodass nur 65 %
dieses Wertes zum Ansatz kommen.
22
Dieser Bewertungsabschlag wird immer,
unabhängig
vom
Schenkungszeitpunkt,
gewährt.
23
Allerdings
fallen
Betriebsvermögensfreibetrag und Bewertungsabschlag rückwirkend weg
(§ 13 a Abs. 5 ErbStG), wenn:
- der Betrieb innerhalb der nächsten fünf Jahre seit Übertragung veräußert
oder aufgegeben wird,
- innerhalb der nächsten fünf Jahre seit Übertragung wesentliche
Betriebsgrundlagen ins PV überführt werden oder
- nach fünf Jahren seit Übertragung die Entnahmen über dem Betrag von
EUR 52.000 zuzüglich Gewinn liegen.
21
vgl. Ettinger/Eberl, GmbHR 2004, S. 549; Pauli, DB 2005, S. 1024; Kirchdörfer/Lorz,
DB 2004, Beilage 3, S. 4 und Ivens (2004), S. 170.
22
vgl. Ettinger/Eberl, GmbHR 2004, S. 549; Pauli, DB 2005, S. 1024; Kirchdörfer/Lorz,
DB 2004, Beilage 3, S. 4 und Ivens (2004), S. 170.
23
Der Zehn-Jahres-Zeitraum im § 13 a Abs. 1 Satz 2 ErbStG bezieht sich nur auf den
Freibetrag und nicht auf den Bewertungsabschlag.
16
Abschließend wird der persönliche Freibetrag nach § 16 ErbStG abgezogen,
welcher
bei
Übergabe
an
die
Kinder
EUR 205.000
ausmacht
(§ 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG).
Der
ermittelte
Wert
bildet
die
Bemessungsgrundlage (BMG) für die SchSt.
Abbildung 9: Belastungsvergleich Personengesellschaft/Kapitalgesellschaft
Vermögens-
verwaltungs-
KapG
PersG
bestehende
KapG
Schenkungsteuerlicher Wert
1.723.714 1.750.000
1.706.910
Freibetrag
225.000
225.000
225.000
Zwischensumme
1.498.714 1.525.000
1.481.910
Bewertungsabschlag
524.550
533.750
518.668
Zwischensumme
974.164
991.250
963.241
persönlicher Freibetrag
205.000
205.000
205.000
Bemessungsgrundlage für SchSt
769.164
786.250
758.241
SchSt-Satz
19 %
19 %
19 %
SchSt
146.141
149.388
144.066
Verkehrswert
10.000.000 10.000.000 10.000.000
SchSt in % vom Verkehrswert
1,46 %
1,49 %
1,44 %
Im oben genannten Beispiel wird bei der KapG von einer mind. 25 %-igen
Beteiligung ausgegangen. Die SchSt beträgt im Beispiel lediglich 1,44 % bis
1,49 % des Verkehrswertes der gesamten Gesellschaft. Durch den nahezu
gleichen schenkungsteuerlichen Wert im BV, entsteht kaum ein Unterschied in
der SchSt-Belastung.
4.2.5 Schenkung von Privatvermögen
Im PV gelten für die Vermögensgegenstände die gleichen Regelungen wie
unter Abschnitt 4.2.2 beschrieben. Ausnahme bildet jedoch der Schuldenabzug.
Da der Erwerb von PV bzw. dem Anteil an einer nicht BV bildenden
Gesellschaft wie einer Vermögensverwaltungs-KG als Erwerb der anteiligen
Wirtschaftsgüter gilt (§ 10 Abs. 1 Satz 3 ErbStG)
24
, sind Schulden im
Zusammenhang mit den Vermögensgegenständen nicht voll abzugsfähig.
24
vgl. Ivens (2004), S. 172.
Details
- Seiten
- Erscheinungsform
- Originalausgabe
- Jahr
- 2006
- ISBN (eBook)
- 9783956361982
- ISBN (Paperback)
- 9783836601931
- Dateigröße
- 2.1 MB
- Sprache
- Deutsch
- Institution / Hochschule
- Berufsakademie Sachsen in Leipzig – Betriebswirtschaft
- Erscheinungsdatum
- 2007 (März)
- Note
- 1,1
- Schlagworte
- erbschaft steuersparmodell erbfolge schenkung einkommensteuer
