Die betriebliche Altersvorsorge im Mittelstand

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

1. Einleitung
1.1 Problemstellung
1.2 Gang der Untersuchung

2. Die betriebliche Altersversorgung in Deutschland
2.1 Definition
2.2 Die geschichtliche Entwicklung der betrieblichen Altersversorgung
2.3 Finanzierung der betrieblichen Altersversorgung
2.3.1 Finanzierung durch den Arbeitgeber – Betriebsrente
2.3.2 Finanzierung durch den Arbeitnehmer – Entgeltumwandlung
2.4 Zusagearten
2.4.1 Leistungszusage
2.4.2 Die beitragsorientierte Leistungszusage
2.4.3 Die Beitragszusage mit Mindestleistung

3. Die fünf Durchführungswege
3.1 Die Direktzusage
3.2 Die Direktversicherung
3.3 Die Unterstützungskasse
3.4 Die Pensionskasse
3.5 Der Pensionsfonds

4. Die rechtlichen Rahmenbedingungen der BAV
4.1 Die arbeitsrechtlichen Konsequenzen für Arbeitgeber und Arbeitnehmer
4.2 Die steuerlichen Konsequenzen
4.2.1 Die steuerlichen Auswirkungen beim Arbeitgeber
4.2.1.1 Unmittelbare Versorgungszusage
4.2.1.2 Mittelbare Versorgungszusage
4.2.2 Die steuerlichen Auswirkungen beim Arbeitnehmer
4.3 Die sozialversicherungsrechtlichen Konsequenzen
4.3.1 Sozialversicherungsrechtliche Auswirkungen beim Arbeitgeber
4.3.2 Sozialversicherungsrechtliche Auswirkungen beim Arbeitnehmer
4.4 Betriebliche und tarifliche Rahmenbedingungen

5. Chancen und Risiken der BAV
5.1 Chancen der betrieblichen Altersversorgung
5.1.1 Arbeitgebersicht
5.1.1.1 Personalwirtschaftliche Chancen
5.1.1.2 Finanzwirtschaftliche Chancen
5.1.1.3 Steuerliche Chancen
5.1.2 Arbeitnehmersicht
5.2 Risiken der betrieblichen Altersversorgung
5.2.1 Arbeitgebersicht
5.2.2 Arbeitnehmersicht

6. Problematik im Mittelstand im Vergleich zu den Großunternehmen

7. Versorgungspartner des Mittelstandes
7.1 Modelle für den Mittelstand
7.1.1 Direktversicherung gem. § 40b EStG
7.1.2 Pensionskasse
7.1.3 Rückgedeckte Pensionszusage
7.1.4 Rückgedeckte Gruppenunterstützungskasse
7.1.5 Pensionsfonds
7.2 Fazit

8. Resümee

9. Anhang
9.1 Anhang A: HGB § 267 Umschreibung der Größenklassen

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Mittelstandsdefinition des IfM Bonn

Abbildung 2: Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung

Abbildung 3: Sozialversicherungsrechtliche Behandlung der fünf Durchführungswege

Abbildung. 4: Beispiel Deutscher Herold: Vergleich mit und ohne Direktversicherung

Abbildung 6: Realisierte neue Durchführungswege

Abbildung 7: Psychonomics AG, Umsetzung der BAV, Stand 05/2003

1. Einleitung

1.1 Problemstellung

Das Alterssicherungssystem in Deutschland ruht auf drei Säulen: der gesetzlichen Rente, der betrieblichen Altersversorgung und der privaten, kapitaldeckenden Vorsorge. Vor dem Hintergrund geringerer zukünftiger Leistungen der ersten Säule stellt sich die Frage nach der Leistungsfähigkeit der betrieblichen und der privaten Altersversorgung. Zur Zeit ist die Struktur der Alterssicherung prozentual so verteilt, dass die gesetzliche Rente 80 %, die betriebliche 5 % und die private Versorgung 15 % der Gesamtaltersversorgung ausmacht. In Zukunft wird die erste Säule relativ zurückgehen und die Bedeutung der zweiten und dritten Säule zunehmen. Die umlagefinanzierte, gesetzliche Rentenversicherung auf der einen Seite und die kapitalgedeckte, betriebliche bzw. private Altersversorgung auf der anderen Seite werden sich bei einem Verhältnis von 50 zu 50 % wieder finden.^[1]

Durch die Reformen des Alterssicherungssystems in Deutschland soll das gesetzliche Rentenniveau abgesenkt und der Beitragssatz zur gesetzlichen Rentenversicherung stabilisiert werden. Die Absenkung des gesetzlichen Rentenniveaus soll durch den Aufbau einer kapitalgedeckten privaten Altersversorgung kompensiert werden. Zusätzlich wird die betriebliche Altersversorgung durch neue Anreizmechanismen erweitert, insbesondere durch den Anspruch auf Entgeltumwandlung der Arbeitnehmer und die Einführung des fünften Durchführungsweges „Pensionsfonds“.^[2]

Die steigende Lebenserwartung, eine sinkende Geburtenrate, längere Ausbildungszeiten, ein dauerhaftes, hohes Niveau der Arbeitslosenquote und die steigende Anzahl der Frührentner führen dazu, dass immer weniger Beitragszahler immer mehr Leistungsempfänger finanzieren müssen. Diese demographische Entwicklung gefährdet die langfristige Finanzierung des Rentensystems und zwingt den Gesetzgeber zur Reaktion.^[3]

Das Betriebsrentengesetz wurde 1974 verabschiedet. Im Jahr 1997 wurde das BetrAVG novelliert und trat in dieser Fassung am 1.Januar 1999 in Kraft. Das im Zuge der Rentenreform am 11. Mai 2001 beschlossene Altersvermögensgesetz enthält arbeits- und steuerrechtliche Neuregelungen des Betriebsrentenrechts.^[4] Das AVmG wurde mit dem Ziel verabschiedet, die fortschreitende Rentenlücke durch den Aufbau einer zusätzlichen kapitalgedeckten Altersversorgung im Rahmen einer staatlich geförderten privaten und betrieblichen Vorsorge auszugleichen.

Durch diese gesetzliche Verpflichtung ist der Arbeitgeber gezwungen den Arbeitnehmern einen Weg zur Vorsorge anzubieten. Die Wahl der Durchführung einer solchen Versorgung obliegt dem Arbeitgeber. Im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung kann der Arbeitgeber zwischen fünf Durchführungswegen wählen: der Direktzusage, der Direktversicherung, der Unterstützungskasse, der Pensionskasse und seit dem 01.01.2002 dem Pensionsfonds. Die betriebliche Altersversorgung kann zwischen dem Arbeitgeber und dem Arbeitnehmer einzelvertraglich, betrieblich oder tariflich geregelt werden. Wurde eine solche Vereinbarung nicht getroffen, hat der Arbeitnehmer Anspruch auf Entgeltumwandlung in eine Direktversicherung. Der Staat fördert die einzelnen Durchführungswege auf unterschiedliche Weise – durch staatliche Zulagen oder Sonderausgabenabzug (sog. „Riester-Förderung“), durch Steuer- und Beitragsfreiheit sowie durch Pauschalversteuerung. Zu dem geförderten Personenkreis gehören gem. § 17 AVmG alle Personen, die in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert sind.^[5]

Insbesondere im Bereich der BAV ergeben sich durch das AVmG zahlreiche Veränderungen, die letztlich jedes Unternehmen tangieren - auch solche, die bislang noch keine BAV eingerichtet haben. Die wichtigsten Änderungen aus Sicht der Unternehmen sind die Einräumung eines individuellen Anspruchs des Arbeitnehmers auf Entgeltumwandlung und zahlreiche Veränderungen im Bezug auf die Entgeltumwandlung, die Verkürzung der gesetzliche Unverfallbarkeitsfristen und die damit verbundene ertragssteuerliche Flankierung, die Einführung der „Beitragszusage mit Mindestleistung“ und die Einführung des „Pensionsfonds“ als fünften Durchführungsweg.^[6]

Der Mittelstand hat in Deutschland eine wichtige volkswirtschaftliche Bedeutung. Die rund 3,3 Millionen kleinen und mittleren Unternehmen repräsentieren fast 50 % aller Bruttoinvestitionen und ca. 60 % der Bruttowertschöpfung. In mittelständischen Unternehmen sind 70 % aller Arbeitnehmer beschäftigt und 80 % aller Berufsanfänger finden einen Ausbildungsplatz.^[7]

Für den Mittelstand gibt es keine gesetzliche oder allgemein gültige Definition. In der umfangreichen, mittelstandsorientierten Literatur existieren ca. 200 Definitionsversuche. Der Mittelstand wird dabei zwischen quantitativen und qualitativen Kriterien unterschieden.

Eine quantitative Abgrenzung des Mittelstandes wird im HGB § 267 (siehe 9.1 Anhang A) und durch das Institut für Mittelstandsforschung vorgenommen. Das IfM nimmt eine Einteilung der Unternehmen verschiedener Wirtschaftsbereiche – Groß- und Einzelhandel, Industrie, Handwerk, Verkehr und Dienstleistungen – anhand klassischer Merkmale wie Unternehmensgröße, Beschäftigungszahl und Umsatz pro Jahr vor und schreibt die Ausprägungen der Merkmale im Auftrag des Bundesministeriums für Wirtschaft jährlich fort.^[8] Die qualitativen Aspekte spielen aus betriebswirtschaftlicher Sicht eine große Rolle, bei deren Zusammenspiel die Situation der mittelständischen Unternehmen sowie die Relevanz der finanzwirtschaftlichen und steuerlichen Besonderheiten berücksichtigt werden müssen. Wesentliche qualitative Aspekte mittelständischer Unternehmer sind die „Art der Kapitalaufbringung“, die „Art der Leitung“ und der „Personenbezug“.^[9]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1: Mittelstandsdefinition des IfM Bonn^[10]

Die BAV ist ein starker Wachstumsmarkt mit großem Potenzial. Besonders Kleinbetriebe und mittelständische Unternehmen haben einen großen Nachholbedarf in der BAV. Chancen bietet die betriebliche Altersversorgung für Arbeitgeber und Arbeitnehmer gleichermaßen. Der Arbeitgeber kann Sozialversicherungsbeiträge und damit Lohnnebenkosten senken. In der modernen Personalpolitik ist die betriebliche Altersversorgung ein gutes Instrument um Mitarbeiter zu werben oder zu halten. Der Anreiz für den Arbeitnehmer liegt im Steuerspareffekt und den geringeren Sozialversicherungsbeiträgen. Dadurch hat der Arbeitnehmer die Möglichkeit eine renditestarke Altersversorgung aufzubauen.^[11]

Die mittelständischen Unternehmen haben bei der Umsetzung der betrieblichen Altersversorgung besondere Probleme zu lösen. Auf der einen Seite wird der Mittelstand genau wie Großunternehmen zur Umsetzung bestimmter Vorsorgemaßnahmen für Mitarbeiter verpflichtet, auf der anderen Seite gibt es kaum personelle Ressourcen für eine adäquate Analyse der unterschiedlichen Marktangebote.^[12]

1.2 Gang der Untersuchung

Ziel dieser Arbeit ist es, die geeigneten Durchführungswege für ein mittelständisches Unternehmen auszuwählen. Im ersten Kapitel werden die Probleme und die Lösungswege vorgestellt. Das zweite Kapitel beschäftigt sich mit den Grundlagen der BAV. Als Ausgangspunkt bietet sich im zweiten Kapitel eine kurze, systematischen Einordnung der BAV in das System der Alterssicherung an. Dem folgt ein Abriss der Finanzierungsverfahren im System der Alterssicherung. Die Finanzierung durch den Arbeitgeber wird in Zukunft für den Arbeitnehmer an Bedeutung verlieren. Bei Gesellschafter-Geschäftsführer und Fach- und Führungskräften in mittelständischen Unternehmen hingegen wird die arbeitgeberfinanzierte BAV ein interessantes Modell bleiben, um Mitarbeiter zu gewinnen. Durch die Einführung des Rechts auf Entgeltumwandlung soll dem Arbeitnehmer die Möglichkeit gegeben werden, seine Versorgungslücke selbst zu schließen. Anschließend findet eine nähere Erläuterung der drei Zusagearten statt, die der Arbeitgeber seinen Mitarbeiter anbieten kann. Als Grundlage für die rechtlichen Rahmenbedingungen der BAV werden im dritten Kapitel die fünf Durchführungswege komprimiert charakterisiert. Im vierten Kapitel werden die rechtlichen Rahmenbedingungen der BAV für Arbeitgeber und Arbeitnehmer ausführlich dargestellt. Die arbeitsrechtlichen Konsequenzen werden anhand des „Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung“ aufgezeigt. Die steuerlichen Auswirkungen sind für den Arbeitgeber, als auch für den Arbeitnehmer ein wichtiges Entscheidungskriterium für die Auswahl des Durchführungsweges. Das fünfte Kapitel beschäftigt sich mit den Chancen und Risiken der BAV aus Arbeitgeber- und Arbeitnehmersicht. Das sechste Kapitel geht auf die Problematik des Mittelstandes im Vergleich zu Großunternehmen ein. Beide sind verpflichtet eine BAV anzubieten. Die Großunternehmen profitieren von ihrem Größenvorteil gegenüber den mittelständischen Unternehmen. Im siebten Kapitel werden die Durchführungswege hinsichtlich ihrer Eignung für den Mittelstand untersucht und eine Auswahl aus den verschiedenen Durchführungswegen dargestellt.

2. Die betriebliche Altersversorgung in Deutschland

2.1 Definition

Unter der betrieblichen Altersversorgung versteht man nach § 1 Abs. 1 BetrAVG Leistungen, die ein Unternehmen seinen Mitarbeitern zum Zwecke der Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung erbracht werden. Durch die Absicherung mindestens eines biometrischen Risikos unterscheidet sich die BAV von einer reinen, renditeorientierten Kapitalbildung.^[13]

Eine betriebliche Altersversorgung liegt nicht vor, wenn der Arbeitgeber oder eine Versorgungseinrichtung einem, nicht bei der Einrichtung oder Arbeitgeber beschäftigtem Ehegatten eine eigene Versorgungsleistung zur Absicherung seiner biometrischen Risiken verspricht und wenn zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber bzw. Einrichtung die Vererblichkeit von Anwartschaften vereinbart wird.^[14]

2.2 Die geschichtliche Entwicklung der betrieblichen Altersversorgung

In Deutschland hat die betriebliche Altersversorgung eine weitaus längere Tradition als die gesetzliche Rentenversicherung. Bereits zu Beginn des 19. Jahrhunderts entstanden erste Versorgungswerke.^[15] Erstmals kodifiziert wurde das über 1oo Jahre alte Rechtsgebiet im „Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung" (BetrAVG) von 1974. Das BetrAVG wurde 1997 neu formuliert und trat in dieser Fassung am 1. Januar 1999 in Kraft.

Zur Zeit spielt die gesetzliche Rente die wichtigste Rolle bei der Alterssicherung. Am 11.5.2001 haben der Bundesrat und der Bundestag mit der erforderlichen Mehrheit die Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses zum AVmG angenommen. Gesetzlich festgelegt wurde, dass das Rentenniveau nicht unter 67 % sinken und die Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung langfristig nicht über 22 % steigen sollen. Für die dauerhafte Funktionsfähigkeit sollte neben der gesetzlichen Rente sukzessiv eine zusätzliche Versorgung aufgebaut werden. Die BAV bietet meist durch ihre kostengünstige Verwaltung höhere Renditen und ist durch das Betriebsrentengesetz sicher gestaltet.^[16]

2.3 Finanzierung der betrieblichen Altersversorgung

Die BAV wird grundsätzlich vom Arbeitgeber finanziert. In Zeiten der schlechten wirtschaftlichen Lage und der Problematik der demographischen Entwicklung hat der Gesetzgeber die arbeitgeberfinanzierte BAV ergänzt. Mit der Möglichkeit einer Entgeltumwandlung und einer Finanzierung der Leistungen BAV durch Beiträge aus dem versteuerten und verbeitragten Arbeitsentgelt des Arbeitnehmers an Direktversicherung, Pensionskasse und Pensionsfonds kommen drei Finanzierungsquellen in Betracht. Die drei Finanzierungsmöglichkeiten sind die arbeitgeberfinanzierte BAV, arbeitnehmerfinanzierte BAV mit und ohne Entgeltumwandlung.^[17]

Infratest hat im Auftrag des Bundesministeriums für Gesundheit und Soziale Sicherung die Situation und Entwicklung der betrieblichen Altersversorgung in Privatwirtschaft und öffentlichem Dienst im Zeitraum Dezember 2001 bis März 2003 untersucht. Die Erhebung kam zu dem Ergebnis, dass 47 % der betrieblichen Zusatzversorgungsanwartschaft ausschließlich von den Arbeitgebern finanziert wurde. Bei 35 % gibt es eine Mischfinanzierung und immerhin ein Viertel aller Anwartschaften werden durch Entgeltumwandlungen finanziert.^[18]

2.3.1 Finanzierung durch den Arbeitgeber – Betriebsrente

In ihrer ursprünglichen Form war die betriebliche Altersversorgung eine freiwillige Zusatzleistung des Arbeitgebers, die explizit im Arbeitsvertrag, der Betriebsvereinbarung oder im Tarifvertrag geregelt war. Eine Betriebsrente bietet sich vor allem für große Unternehmen mit vielen Angestellten an. Die steigenden Kosten, die Rezession und die immer schlechter werdenden steuerlichen Rahmenbedingungen haben den Spielraum für Betriebsrenten erheblich eingeengt. In Zeiten, in denen über hohe Lohnnebenkosten diskutiert wird, werden auch freiwillige Leistungen in der Privatwirtschaft seltener. Unternehmen müssen neuen Arbeitnehmern keine Betriebsrente mehr zusagen. Die bestehenden Vorsorgezusagen vom Arbeitgeber zur Zahlung einer Betriebsrente sind allerdings bindend. Im Jahre 2002 hatten 5 Mio. Beschäftigte Anspruch auf eine Betriebsrente.^[19]

Der Trend entwickelt sich von der vormals arbeitgeberfinanzierten Betriebsrente hin zu einer Teilung der Lasten zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer oder einer reinen arbeitnehmerfinanzierten betrieblichen Altersversorgung. Die Commerzbank bietet ein aktuelles Beispiel für gestrichene Betriebsrenten. Die Bank hatte zum 31.12.2004 die Betriebsvereinbarungen über einen Teil der betrieblichen Altersversorgung, die „Commerzbank – Betriebsrente“, aus wirtschaftlichen Gründen gekündigt. Die Finanzierung durch den Arbeitgeber ist bei der seit Jahren negativen konjunkturellen Entwicklung für viele Unternehmen nicht mehr finanzierbar. Die Arbeitgeber müssen allerdings für die bereits gewährten Vorsorgeansprüche haften.^[20]

2.3.2 Finanzierung durch den Arbeitnehmer – Entgeltumwandlung

Ab dem 01.01.2002 haben alle Arbeitnehmer, die in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert sind (§ 17 Abs. 1 Satz 3 BetrAVG), einen Anspruch auf eine betriebliche Altersversorgung durch Entgeltumwandlung gem. § 1a BetrAVG gegenüber ihrem Arbeitgeber. Arbeitnehmer haben das Recht, von ihrem Arbeitgeber zu verlangen, dass vom Arbeitsentgelt bis zu maximal 4 % der BBG der gesetzlichen Rentenversicherung zum Aufbau einer betrieblichen zusätzlichen Altersversorgung aufgewendet werden. (Anspruch auf Entgeltumwandlung)^[21] Vom Anspruch auf Entgeltumwandlung ausgeschlossen sind die Berufsgruppen, die in einer berufständischen Versicherung versichert sind, wie beispielsweise Architekten, Ärzte, Rechtsanwälte usw.^[22] Der Anspruch ist in der Höhe auf 4% der Beitragsbemessungsgrenze begrenzt. Für das Jahr 2004 entspricht der Anspruch bei Direktversicherungen jährlich 1.752,00 €, bei den anderen vier Durchführungswegen von jährlich 2.472,00 €.^[23]

Die Durchführung des Anspruchs auf Entgeltumwandlung wird gem. § 1a Abs. 1 Satz 2 BetrAVG durch Vereinbarungen geregelt. Die Vereinbarungen können sowohl auf individualrechtlicher Ebene zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer als auch auf kollektivrechtlicher Ebene in Betriebsvereinbarungen oder Tarifverträgen geschlossen werden. Praxisnäher sind Kollektivverträge über den Anspruch der Entgeltumwandlung. Dabei kann der Arbeitgeber durch eine freiwillige Betriebsvereinbarung die Rahmenbedingungen einer Entgeltumwandlung für alle Arbeitnehmer festlegen. Regelt ein Tarifvertrag bereits die Aspekte der Entgeltumwandlung, gehen diese Regelungen einer Betriebsvereinbarung vor (§ 77 Abs. 3 BetrVG).^[24]

Der Anspruch auf BAV durch Entgeltumwandlung kann mit einer steuerlichen Förderung (Sonderausgabe oder Altersvorsorgezulage) verknüpft sein. Die steuerliche Förderung ist abhängig vom Durchführungsweg. Direktversicherungen, Pensionskassen und Pensionsfonds sind förderungsfähige Durchführungswege. Nicht gefördert werden Direktzusagen und Zusagen einer Unterstützungskasse.^[25]

Es wird zwischen zwei Formen der Entgeltumwandlung unterscheiden: Die Brutto-Entgeltumwandlung und die Netto-Entgeltumwandlung. Bei der Brutto-Entgeltumwandlung wird die Höhe des Arbeitsentgelts abgesenkt, und für den Absenkungsbetrag werden zum Umwandlungszeitpunkt weder Lohnsteuer- noch Sozialversicherungsbeiträge fällig. Demgegenüber ist für die Riester-Förderung eine Netto-Entgeltumwandlung Voraussetzung. Die Höhe des Arbeitsentgelts wird durch eine Entgeltumwandlungsvereinbarung abgesenkt. Der Umwandlungsbetrag ist bei der Netto-Entgeltumwandlung allerdings individuell zu versteuern. Arbeitgeber und Arbeitnehmer müssen für den Entgeltumwandlungsbetrag Sozialversicherungsbeiträge entrichten.^[26]

Aufgrund von Entgeltumwandlung ist die Anwartschaft nach § 1b Abs. 5 BetrAVG sofort unverfallbar, da der Arbeitnehmer eigene Beiträge zur betrieblichen Altersversorgung leistet.^[27]

2.4 Zusagearten

2.4.1 Leistungszusage

Als Leistungszusage bezeichnet man in der betrieblichen Altersversorgung eine Versorgungszusage des Arbeitgebers auf eine betriebliche Altersversorgung, deren Grundlage im wesentlichen die Höhe der zu erwartenden Versorgungsleistung (Renten- oder Kapitalleistung) festlegt. Die Höhe kann entweder in Abhängigkeit von Gehalt und Dauer der Betriebszugehörigkeit oder als fester Betrag zugesagt werden. Die Höhe einer unverfallbaren Versorgungsanwartschaft berechnet sich aufgrund des Betriebsrentengesetzes (§ 2 Abs. 1 Satz 1 BetrAVG) grundsätzlich nach dem sog. Quotierungsverfahren.^[28] Nach diesem Verfahren wird die Leistung errechnet, wenn ein Arbeitnehmer mit einer gesetzlichen unverfallbaren Anwartschaft vor Eintritt des Versorgungsfalles aus dem Arbeitsverhältnis ausgeschieden ist. Besteht keine besondere gesetzliche Unverfallbarkeitsregel bei der unmittelbaren Versorgungszusage, dann ist dieses Verfahren zwingend anzuwenden.^[29]

Der Anspruch auf eine Vorsorgeleistung wird zeitanteilig während der Dauer vom Eintritt in das Arbeitsverhältnis bis zum Eintritt des Versorgungsfalles erdient. Die Vorsorgeleistung unterliegt dem Insolvenzschutz (§ 7 BetrAVG) und ist auch nach Eintritt des Versorgungsfalles an die Geldentwertung (§ 16 BetrAVG) anzupassen. Aufgrund der Anpassung der laufenden Versorgungsleistung können erfahrungsgemäß anfallenden Kosten grundsätzlich nie den Abrechnungszeiträumen zugeordnet werden, in denen die dazugehörigen Versorgungsansprüche erworben wurden. Erst in der Rentenzahlungsphase wirkt sich die Kostenbelastung beim verpflichteten Arbeitgeber gewinnmindernd aus. Aus kaufmännischer Sicht handelt es sich hierbei um einen erheblichen Nachteil, da eine periodengerechte Gewinnermittlung nicht möglich ist.^[30]

Die benötigten Sicherheiten zur Finanzierung der Leistung berechnen sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen und sind vom Arbeitgeber in Form von bilanziellen Rückstellungen (Pensionszusagen) oder in Form von Beiträgen an externe Versorgungsträger (Pensionskasse, Pensionsfonds und Direktversicherung) zur Verfügung zu stellen. Das Anlagerisiko, d.h. die Entwicklung der zugesagten Leistung trägt der Arbeitgeber.^[31]

2.4.2 Die beitragsorientierte Leistungszusage

Die beitragsorientierte Leistungszusage ist im § 1 Abs. 2 BetrAVG geregelt: ...

„(2) Betriebliche Altersvorsorge liegt auch vor, wenn

1. der Arbeitgeber sich verpflichtet, bestimmte Beiträge in eine Anwartschaft auf Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung umzuwandeln (beitragsorientierte Leistungszusage) [ ]“.^[32]

Im Gegensatz zur klassischen Leistungszusage liegt der Fokus auf dem Aufwand. Durch die Fixierung des Aufwandes wird einerseits Kostensicherheit gewährleistet, andererseits durch die Absicherung der biologischen Risiken der begünstigten Arbeitnehmer eine betriebliche Altersversorgung beschrieben.^[33]

Der Begriff „beitragsorientierte Leistungszusage“ ist wie folgt zu verstehen. „Beitragsorientiert“ bedeutet, dass der Arbeitgeber seine Leistungspflicht auf die versprochenen Finanzierungsbeiträge limitieren kann. Der „Leistungszusage“ kommt die Bedeutung zu, dass aus den versprochenen Finanzierungsbeiträgen risikoabsichernde Leistungen der BAV gebildet werden müssen und kein einfaches Sparguthaben aufgebaut werden darf. Die Leistungen müssen einen Vorsorgecharakter haben. Die Aufnahme der „beitragsorientierten Leistungszusage“ ins Betriebsrentengesetz wurde von vielen Seiten gefordert.

Die Höhe der Versorgungsleistung richtet sich nach der Höhe der zuvor gezahlten Beiträge unter Berücksichtigung eines festgelegten Zinses. Die beitragsorientierte Zusage verlagert letztlich das Risiko eines höheren oder niedrigeren Anlagenzinses während der Anwartschaftsphase auf den Arbeitnehmer. Für beitragsorientierte Leistungszusagen, die vor dem 01.01.2001 erteilt wurden, ist wie bei der Leistungszusage, das Quotierungsverfahren anzuwenden.^[34]

Die beitragsorientierte Leistungszusage wird durch die klassische Leistungszusage nahezu vollständig ersetzt. Der Grund hierfür ist die arbeitgeberfreundliche Gestaltung der Vorschrift zur Unverfallbarkeit.^[35]

2.4.3 Die Beitragszusage mit Mindestleistung

Durch die Novellierung des BetrAVG zum 01.01.2002 wurde die Beitragszusage mit Mindestleistung neu eingeführt.^[36] Bei der dritten Zusageform richtet sich der Versorgungsanspruch des Arbeitnehmers danach, welches Ergebnis der Versorgungsträger mit den eingezahlten Beiträgen erwirtschaften wird (nominale Null-Rendite-Garantie). Die Höhe einer unverfallbaren Versorgungsanwartschaft wird hier nicht (wie bei der Leistungszusage) zeitanteilig berechnet, sondern der Versorgungsanspruch umfasst das dem Arbeitnehmer zuzurechnenden Versorgungskapital aufgrund der bis dahin geleisteten Beiträge und die daraus erzielten Erträge, mindestens jedoch die Summe der bis dahin zugesagten Beiträge, abzüglich verbrauchter Risikobeiträge. Die Haftung der Arbeitgeber aus einem Versorgungsversprechen kann auf die Beitragszahlungspflicht begrenzt werden. Mit Ausnahme der Mindestleistung ist keine bestimmte Leistung zugesagt, folglich besteht auch keine (gesetzliche) Verpflichtung zur Anpassung der Rente während des Leistungsbezugs.^[37]

Der Arbeitnehmer trägt konzeptionell das Anlagerisiko. Bei einer überdurchschnittlichen Performance des Versorgungskapitals partizipiert der Arbeitnehmer an den Erträgen. Der Arbeitgeber muss nicht dafür einstehen, dass aus den gezahlten Beiträgen Erträge erzielt werden. Der Gesetzgeber hat dem Anlagerisiko des Arbeitnehmers allerdings eine Barriere durch die Einführung der Mindestleistung gesetzt.^[38]

Die Beitragszusage mit Mindestleistung ist gesetzlich nur für Direktversicherungen, Pensionskassen und Pensionsfonds vorgesehen (§ 1 Abs. 2 Nr.2 BetrAVG). Im Betriebsrentengesetz ist eine Verweiskette versteckt, mit der eine Beitragszusage mit Mindestleistung ebenfalls bei der innerbetrieblichen Durchführung mit Hilfe einer unmittelbaren Versorgungszusage möglich ist. Diese Form der Pensionszusage wird in jüngerer Zeit immer stärker praktiziert.^[39]

3. Die fünf Durchführungswege

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2: Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung^[40]

3.1 Die Direktzusage

Im Rahmen der Direktzusage / Pensionszusage bildet der Arbeitgeber Pensionsrückstellungen für die Arbeitnehmer und haftet dafür, dass die zugesagten Versorgungszusagen auch sicher erfüllt werden (unmittelbare Versorgungszusage). Das Unternehmen rationiert während der aktiven Zeit des Arbeitnehmers im Unternehmen den Betrag in Form von Pensionsrückstellungen, der nach versicherungsmathematischen Grundsätzen bei Eintritt des Versorgungsfalles zur Disposition stehen muss. Für die angesammelten Vermögenswerte kann das Unternehmen Produktionsfaktoren oder Kapitalanlagen erwerben. Diese müssen aber im Versorgungsfall wieder veräußerbar sein.^[41] Gesetzlich geregelt ist die Direktzusage in § 1 Abs. 1 Satz 2 BetrAVG. Aufgrund dieser Leistungszusage hat der Arbeitnehmer einen Rechtsanspruch gegenüber dem Unternehmen. Der Arbeitgeber muss die zugesagte Leistung laut einer gesetzlichen Verpflichtung gegen Insolvenz sichern, d.h. er muss Beiträge an den PSVaG zahlen. Der PSVaG muss im Falle der Zahlungsunfähigkeit des Arbeitgebers die Auszahlung der Leistungen garantieren. Die Pensionszusage stellt finanziell mit 202,3 Mrd. € Deckungsmittel das größte Volumen der betrieblichen Altersversorgung dar.^[42]

Zur Absicherung der Direktzusagen werden häufig Rückdeckungsversicherungen abgeschlossen. Der Arbeitgeber schließt mit einer Versicherungsgesellschaft oder einer Pensionskasse einen Versicherungsvertrag über eine vollständige oder teilweise Absicherung der von der Kasse oder dem Arbeitgeber in Aussicht gestellten Versorgungsleistungen ab. Die Arbeitnehmer erwerben keinen Rechtsanspruch gegenüber der Versicherungsgesellschaft.^[43]

3.2 Die Direktversicherung

Die Direktversicherung ist in § 1b Abs. 2 BetrAVG definiert als eine Lebensversicherung, die vom Arbeitgeber auf das Leben des Arbeitnehmers abgeschlossen wird und bei welcher der Arbeitnehmer oder seine Hinterbliebenen hinsichtlich der Leistungen des Versicherers ganz oder teilweise bezugsberechtigt sind. Die Beiträge zahlt entweder der Arbeitgeber oder aber die Arbeitnehmer beteiligen sich im Rahmen der Entgeltumwandlung an den Beiträgen der Direktversicherung. Die Beiträge der arbeitgeberfinanzierten BAV, die der Arbeitgeber an ein Lebensversicherungsunternehmen zahlt, sind voll als Betriebsausgaben abzugsfähig. Der Abzug der Beiträge erfolgt in dem Jahr, in dem sie gezahlt wurden. (R 26 Abs. 3 EStR).^[44] Die Direktversicherung eignet sich besonders gut für kleine und mittelständische Unternehmen, da die Ausfallrisiken der durch den Arbeitgeber zugesagten Leistungen, direkt auf den externen Versicherungsträger übertragen werden. Die Direktversicherung unterliegt der Versicherungsaufsicht durch das BAFin und den Anlagevorschriften des VAG. Eine Rückversicherung durch den PSVaG ist nicht gesetzlich vorgeschrieben.^[45]

3.3 Die Unterstützungskasse

Unterstützungskassen sind gem. § 1b Abs. 4 BetrAVG rechtsfähige Versorgungseinrichtungen, die auf die Leistungen der betrieblichen Altersversorgung keinen Rechtsanspruch gewähren.^[46] Der Arbeitnehmer hat somit keinen Anspruch gegenüber der Unterstützungskasse, sondern gegenüber seinem Arbeitgeber. Unterstützungskassen unterliegen gem. § 1 Abs. 2 Nr. 1 VAG durch den Ausschluss des Rechtsanspruches nicht dem BAFin. Ebenso wie bei der Direktzusage erfolgt die Insolvenzsicherung über den PSVaG. Die Gründung einer Unterstützungskasse kann durch einen oder mehrere Arbeitgeber als Trägerunternehmen vollzogen werden.^[47]

Bei der Finanzierung unterscheidet man zwischen einer pauschaldotierten und der rückgedeckten Unterstützungskasse.^[48] Eine pauschaldotierte Unterstützungskasse finanziert sich aus den Zuwendungen der Trägerunternehmen (Dotierung) und aus den eigenen Vermögenserträgen. Zwischen der Unterstützungskasse und dem Trägerunternehmen besteht kein Rechtsanspruch auf eine regelmäßige Zahlung von Beiträgen. Je nach wirtschaftlicher Ertragslage kann der Arbeitgeber neu entscheiden, ob er innerhalb der Grenzen des § 4d EStG die Unterstützungskasse dotieren will. Reichen die Mittel der Unterstützungskasse nicht mehr um die Betriebsrenten zu zahlen, muss diese das Trägerunternehmen selbst leisten. Anders ist dies bei der rückgedeckten Unterstützungskasse.^[49] Hier schließt die Unterstützungskasse einen Gruppenversicherungsvertrag mit einem Lebensversicherer ab (Rückdeckungsversicherung). Der Arbeitgeber zahlt die Prämie nicht an das Lebensversicherungsunternehmen, sondern an die Unterstützungskasse. Die Prämie an die Rückdeckungsversicherung muss gleich bleiben bzw. steigen, um steuerlich als Betriebsausgaben nach § 4d EStG anerkannt zu werden.^[50]

3.4 Die Pensionskasse

Pensionskassen sind rechtlich selbständige Versorgungseinrichtungen in Form eines Versicherungsvereins auf Gegenseitigkeit und können von einem oder mehreren Unternehmen eingerichtet werden. Die Pensionskassen bieten gegen Zahlung von Beiträgen Versorgungsleistungen an und übernehmen das damit verbundene Versorgungsrisiko.^[51] Im Gegensatz zur Unterstützungskasse gewähren Pensionskassen einen Rechtsanspruch auf ihre Leistungen und unterliegen aufgrund ihres Risikos gem. § 1 Abs. 1 VAG der Versicherungsaufsicht durch das BAFin und dem VAG. Pensionskassen sind damit Versicherungsunternehmen, deren Tätigkeit auf die betriebliche Altersversorgung beschränkt ist. Aufgrund der vollständigen Ausgliederung der Versorgungsmittel aus dem Unternehmen, muss der Arbeitgeber keine Beiträge zum PSVaG zahlen.^[52] Gesetzlich geregelt ist die Pensionskasse in § 1b Abs. 3 BetrAVG.

3.5 Der Pensionsfonds

Seit dem 01.01.2002 ist der Pensionsfonds als fünfter Weg der betrieblichen Altersversorgung zugelassen. Nach der Definition in § 112 VAG ist der Pensionsfonds eine rechtlich selbständige Einrichtung, die gegen Zahlung von Beiträgen betriebliche Altersversorgung für den Arbeitgeber durchführt. Der Pensionsfonds findet seine Ausprägung in einem neuen Abschnitt des novellierten Betriebsrentengesetzes (§ 1b Abs. 3 BetrAVG), sowie in flankierenden steuerrechtlichen Bestimmungen im Einkommensteuergesetz. Folglich sind bei Gründung und Betrieb eines Pensionsfonds vom Anbieter umfangreiche rechtliche Rahmenbedingungen zu beachten.^[53] Der Pensionsfonds unterliegt dem Versicherungsaufsichtsgesetz. Während etwa bei Pensionskassen die Beiträge nur bis zu 35 % des Buchwerts der Anlagemittel in Aktien investiert werden können, ist bei Pensionsfonds eine Kapitalanlage mit einer Aktienquote von 100 % erlaubt. Pensionsfonds können nur in den in § 113 Abs. 2 Nr. 3 VAG genannten Rechtsformen zugelassen werden, d.h. in Form einer Aktiengesellschaft oder eines Versicherungsvereins auf Gegenseitigkeit.^[54] Der Arbeitgeber zahlt für die Insolvenzsicherung der Leistungen Beiträge an den PSVaG. Kann der Arbeitgeber die zugesagten Leistungen nicht erbringen und seiner dann gegebenen Nachschusspflicht wegen Insolvenz nicht nachkommen, tritt der PSVaG ein. Mit der Einführung des Pensionsfonds reagiert Deutschland auf die Verwirklichung eines europakompatiblen und international wettbewerbsfähigen Durchführungsweg mit liberalen Kapitalanlagevorschriften.^[55]

[...]

^[1] Vgl. o. V., Drei-Säulen-Modell, http://www.gdv.de/presseservice/19918.htm, (28.02.2004 – Dokument 16 der CD).

^[2] Vgl. von Rosen, Rüdiger (2001), S. 5.

^[3] Vgl. Gigl, Markus (2003), S. 9.

^[4] Vgl. o. V., Die Rentenreform – Auswirkungen auf die betriebliche Altersversorgung, http://www.gothaerre.de, (24.02.2004 – Dokument 15 der CD) S. 6.

^[5] Vgl. Schmitt, Hubert-Ralph / Kunert, Gerd (2003), S. 39 – S. 41.

^[6] Vgl. Kuckertz / Perschke / Rottenbacher / Ziska (2003), S. 4.

^[7] Vgl. o. V., Diagnose Mittelstand, http://www.dsgv.org, (28.01.2004 – Dokument 12 der CD),
S. 2.

^[8] Vgl. Kußmaul, Heinz (1994), S. 1.

^[9] Vgl. Kußmaul, Heinz (1994), S. 2 und S. 3.

^[10] Vgl. o. V., Mittelstand – Definition und Schlüsselzahlen, http://www.ifm-bonn.org ,
(16.04.2004 – Dokument 21 der CD).

^[11] Vgl. Kuckertz / Perschke / Rottenbacher / Ziska (2003), S. 1.

^[12] Vgl. Günther, Stephan, Betriebliche Altersversorgung in mittelständischen Unternehmen, http://www.marsh.de (05.02.2004 – Dokument der CD).

^[13] Vgl. Buttler, Andreas (2002), S. 1.

^[14] Vgl. Niermann, Walter / Risthaus, Anne (2002), S. 71.

^[15] Vgl. Gigl, Markus (2003), S. 22.

^[16] Vgl. Kerschbaumer, Judith / Perreng, Martina (2002), S. 1.

^[17] Vgl. Schack, Axel / Tacke, Karsten / Thau, Jens T. (2002), S. 20.

^[18] Vgl. Kortmann, Dr. Klaus / Haghiri, Pariwa, Situation und Entwicklung der betrieblichen Altersversorgung in Privatwirtschaft und öffentlichem Dienst 2001 – 2003 Endbericht, http://www.bmgs.bund.de, (24.02.2004 – Dokument 7 der CD), S. 10.

^[19] Vgl. Vogel, Heinz-Wilhelm / Pohl, Detlef (2002), S.26.

^[20] Vgl. Donovitz, Frank / Wintzenburg, Jan Boris, http://www.stern.de/wirtschaft/versicherung/meldungen/index.html?id=518811&q=Altersvorsorge(06.04.2004 – Dokument 3 der CD).

^[21] Vgl. Kerschbaumer, Judith / Perreng, Martina (2002), S. 20.

^[22] Vgl. Bode, Christoph / Grabner, Edwin (2002), S. 78.

^[23] Vgl. o. V., Beitragssätze und Beitragsbemessungsgrenzen in der Sozialversicherung, http://www.guckmal.de/loh_sozv.htm, (06.02.2004 – Dokument 8 der CD).

^[24] Vgl. Bode ,Christoph / Grabner, Edwin (2002), S. 79.

^[25] Vgl. Kemper, Kurt / Kisters-Kölkes, Margret (2002), S. 82.

^[26] Vgl. Schack, Axel / Tacke, Karsten / Thau, Jens T. (2002), S. 36.

^[27] Vgl. Victoria Pensionskasse AG (2002), S. 36.

^[28] Vgl. Zukunft klipp + klar (2003), S. 25.

^[29] Vgl. Kemper, Kurt / Kisters-Kölkes, Margret / Berenz, Claus u.a. (2003), S. 201.

^[30] Vgl. Hanau, Peter / Arteaga, Marco (1999), S. 33.

^[31] Vgl. Kerschbaumer, Judith / Perreng, Martina (2002), S. 19.

^[32] Quelle: § 1 Abs. 2 BetrAVG.

^[33] Vgl. Hanau, Peter / Arteaga, Marco (1999), S. 39.

^[34] Vgl. Kemper, Kurt / Kisters-Kölkes, Margret / Berenz, Claus u.a. (2003), S. 201.

^[35] Vgl. Buttler, Andreas (2002), S. 3.

^[36] Vgl. Birk, Ulrich-Arthur (2002), S. 105.

^[37] Vgl. Steffen, Johannes, Was ist eine Beitragszusage mit Mindestleistung?, http://www.arbeitnehmerkammer.de/sozialpolitik/doku/2_service/privatvorsorge_fragen_u_antworten/50.htm, (13.02.2004 – Dokument 23 der CD).

^[38] Vgl. Bode, Christoph / Grabner, Edwin (2002), S. 26.

^[39] Vgl. Höfer, Dr. Hugues, Beitragszusagen mit Mindestleistung bei Direktzusagen, http://www.dpn-onliine.com/news/fullstory.php/aid/12/Beitragszusage_mit_Mindestleistung_bei_Direktzusagen.html, (13.02.2004 – Dokument 5 der CD).

^[40] Vgl. Bubeck, Wolfgang, Die Betriebliche Altersversorgung im Aufbruch – Grundlagen, Entwicklungen und Perspektiven, http://www.rintelner-steuerforum.de, (06.04.2004 Dokument 2 der CD).

^[41] Vgl. von Rosen, Rüdiger (2001), S. 74.

^[42] Vgl. Kerschbaumer, Judith / Perreng, Martina (2002), S. 18.

^[43] Vgl. Schack, Axel / Tacke, Karsten / Thau, Jens T. (2002), S. 32.

^[44] Vgl. Buttler, Andreas (2002), S. 86.

^[45] Vgl. o. V., Die betriebliche Altersvorsorge, Bundesministerium für Arbeit und Sozialordnung (Hrsg.), http://www.bmgs.bund.de, (06.04.2004 Dokument 14 der CD), S. 19.

^[46] Vgl. Kemper, Kurt / Kisters-Kölkes, Margret (2002), S. 14.

^[47] Vgl. von Rosen, Rüdiger (2001), S. 74.

^[48] Vgl. Buttler, Andreas (2002), S. 146.

^[49] Vgl. Birk, Ulrich-Arthur (2002), S. 78.

^[50] Vgl. Birk, Ulrich-Arthur (2002), S. 79.

^[51] Vgl. Buttler, Andreas (2002), S. 179.

^[52] Vgl. Gigl, Markus (2003), S. 46.

^[53] Vgl. Bode, Christoph / Grabner, Edwin (2002), S. 125.

^[54] Vgl.o. V., Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht, Pensionsfonds – Fragen & Anworten, http://www.bafin.de/anbieter/pensionsfonds.htm , (06.04.2004 – Dokument 10 der CD).

^[55] Vgl. Gigl, Markus (2003), S. 53.