Gestaltungsmöglichkeiten für die finanzielle Absicherung von Pensionszusagen und ihre bilanzielle Behandlung
©2003
Diplomarbeit
70 Seiten
Zusammenfassung
Inhaltsangabe:Einleitung:
Die öffentliche Diskussion über das Schicksal der gesetzlichen Rentenversicherung hat vielen Arbeitnehmern verdeutlicht, dass eine komplementäre Absicherung immer mehr an Bedeutung gewinnt.1 Für den Arbeitgeber spielt die betriebliche Altersversorgung eine zunehmend bedeutendere Rolle, weil sie insbesondere einen Teil der Gesamtvergütung darstellt und vor Allem der Gewinnung und Bindung von qualifizierten Mitarbeitern dient.2 Somit leistet die betriebliche Altersversorgung einen Beitrag zur Wettbewerbsfähigkeit des Unternehmens.
Die Möglichkeiten zur Gestaltung der betrieblichen Altersversorgung in Deutschland sind im internationalen Vergleich äußerst vielfältig. Daher stellt sich für den Arbeitgeber die Frage, welcher Durchführungsweg bei Neueinführung3 einer Pensionszusage unter dem Aspekt der finanziellen Absicherung der günstigste ist. Ausgangspunkt für diese strategische Entscheidung stellt ein bereits nach IAS/IFRS bilanzierendes Unternehmen dar, welches die Rahmenbedingung der deutschen Altersversorgung beachten muss. Die Bilanzierung nach IAS 194 erlaubt einerseits die in Deutschland übliche Rückstellungsbildung (inside funding), andererseits kann sich der Unternehmer dafür entscheiden, regelmäßige Beiträge an einen externen Versorgungsträger (outside funding) abzuführen.
Die erste Variante stellt für viele Unternehmen ein abschreckendes Gefahrenpotenzial dar, da sie zur Erfüllung der Versorgungsleistungen eine entsprechende Liquidität gewährleisten müssen. So muss für den bevorstehenden Liquiditätsabfluss ein zweckgebundenes Vermögen reserviert werden, aus dem sich die zukünftigen Versorgungsverpflichtungen begleichen lassen. Nicht in jedem Fall ist es möglich, dass sich Verpflichtung und dafür reserviertes Vermögen saldieren, sodass es zu einer fiktiven Bilanzverlängerung kommt.
Die Übertragung der Pensionszusage auf einen externen Versorgungsträger bedingt einen periodischen Liquiditätsabfluss und entbindet den Arbeitgeber grundsätzlich von jeder späteren Zahlungsverpflichtung. Nachteilig wirkt sich jedoch aus, dass diese Mittelabflüsse nicht mehr dem Unternehmen zur Verfügung stehen und somit nicht mehr mit ihnen gearbeitet werden kann. Bilanzielle Auswirkungen ergeben sich in der Regel nicht; es werden lediglich Dotierungen in der Erfolgsrechnung erfasst.
Vor diesem Hintergrund werden die fünf gesetzlichen Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung sowie der betriebsinterne Pensionsfonds und […]
Die öffentliche Diskussion über das Schicksal der gesetzlichen Rentenversicherung hat vielen Arbeitnehmern verdeutlicht, dass eine komplementäre Absicherung immer mehr an Bedeutung gewinnt.1 Für den Arbeitgeber spielt die betriebliche Altersversorgung eine zunehmend bedeutendere Rolle, weil sie insbesondere einen Teil der Gesamtvergütung darstellt und vor Allem der Gewinnung und Bindung von qualifizierten Mitarbeitern dient.2 Somit leistet die betriebliche Altersversorgung einen Beitrag zur Wettbewerbsfähigkeit des Unternehmens.
Die Möglichkeiten zur Gestaltung der betrieblichen Altersversorgung in Deutschland sind im internationalen Vergleich äußerst vielfältig. Daher stellt sich für den Arbeitgeber die Frage, welcher Durchführungsweg bei Neueinführung3 einer Pensionszusage unter dem Aspekt der finanziellen Absicherung der günstigste ist. Ausgangspunkt für diese strategische Entscheidung stellt ein bereits nach IAS/IFRS bilanzierendes Unternehmen dar, welches die Rahmenbedingung der deutschen Altersversorgung beachten muss. Die Bilanzierung nach IAS 194 erlaubt einerseits die in Deutschland übliche Rückstellungsbildung (inside funding), andererseits kann sich der Unternehmer dafür entscheiden, regelmäßige Beiträge an einen externen Versorgungsträger (outside funding) abzuführen.
Die erste Variante stellt für viele Unternehmen ein abschreckendes Gefahrenpotenzial dar, da sie zur Erfüllung der Versorgungsleistungen eine entsprechende Liquidität gewährleisten müssen. So muss für den bevorstehenden Liquiditätsabfluss ein zweckgebundenes Vermögen reserviert werden, aus dem sich die zukünftigen Versorgungsverpflichtungen begleichen lassen. Nicht in jedem Fall ist es möglich, dass sich Verpflichtung und dafür reserviertes Vermögen saldieren, sodass es zu einer fiktiven Bilanzverlängerung kommt.
Die Übertragung der Pensionszusage auf einen externen Versorgungsträger bedingt einen periodischen Liquiditätsabfluss und entbindet den Arbeitgeber grundsätzlich von jeder späteren Zahlungsverpflichtung. Nachteilig wirkt sich jedoch aus, dass diese Mittelabflüsse nicht mehr dem Unternehmen zur Verfügung stehen und somit nicht mehr mit ihnen gearbeitet werden kann. Bilanzielle Auswirkungen ergeben sich in der Regel nicht; es werden lediglich Dotierungen in der Erfolgsrechnung erfasst.
Vor diesem Hintergrund werden die fünf gesetzlichen Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung sowie der betriebsinterne Pensionsfonds und […]
Leseprobe
Inhaltsverzeichnis
ID 7299
Krause, Andreas: Gestaltungsmöglichkeiten für die finanzielle Absicherung von
Pensionszusagen und ihre bilanzielle Behandlung
Hamburg: Diplomica GmbH, 2003
Zugl.: Universität - Gesamthochschule Paderborn, Universität - Gesamthochschule,
Diplomarbeit, 2003
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Printed in Germany
Inhaltsverzeichnis
I
Inhaltsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis ...III
Abbildungsverzeichnis ...V
Abstract...1
1
Arbeits- und steuerrechtliche Grundlagen der betrieblichen
Altersversorgung ...5
1.1
Begriff der Pensionsverpflichtung bzw. -zusage ...5
1.2
Durchführungswege und Zusageformen der betrieblichen
Altersversorgung in Deutschland ...5
1.3
Klassifikation von Pensionsplänen nach IAS ...9
1.4
Steuerliche Aspekte der Durchführungswege ...11
1.5
Der Pensions-Sicherungs-Verein...12
2
Die Direktzusage ...14
2.1
Ansatzvorschriften von Pensionsrückstellungen ...14
2.2
Bewertung und Ausweis von Pensionsrückstellungen ...14
2.3
Die Rückdeckungsversicherung und ihre Rolle als Plan Asset...17
2.4
Die Finanzierungseffekte der Rückstellungsbildung...20
2.5
Betriebsfremde Risiken bei der Finanzierung aus Rückstellungen ..23
2.6
Das Konzept des Asset Funding ...23
2.7
Die Auswirkung der Rückstellungsbildung auf die Bilanzstruktur
sowie das Rating unter Beachtung von Basel II ...25
2.8
Kritische Würdigung...28
3
Übertragung der Pensionszusage auf eine (rückgedeckte)
Unterstützungskasse ...30
3.1
Struktur und Charakteristika der reinen Unterstützungskasse...30
3.2
Die Rückgedeckte Unterstützungskasse ...31
3.3
Die Finanzierungsmöglichkeit aus Rückübertragung der
Deckungsmittel ...32
3.4
Kritische Würdigung...33
4
Übertragung der Pensionszusage auf eine Pensionskasse...35
4.1
Struktur und Charakteristika...35
Inhaltsverzeichnis
II
4.2
Kritische Würdigung...36
5
Abschluss einer Direktversicherung...38
5.1
Struktur und Charakteristika...38
5.2
Kritische Würdigung...38
6
Errichtung eines Pensionsfonds ...40
6.1
Der VAG-Pensionsfonds ...40
6.1.1
Darstellung ...40
6.1.2
Kritische Würdigung ...42
6.2
Spezialfonds und ihre Eignung als betriebsinterner Pensionsfonds .44
6.3
Das Contractual Trust Arrangement-Modell ...47
6.3.1
Darstellung ...47
6.3.2
Kritische Würdigung ...49
7
Fazit ...52
Literaturverzeichnis...54
Abkürzungsverzeichnis
III
Abkürzungsverzeichnis
Abb.
Abbildung
Abs.
Absatz
Art.
Artikel
BB
Betriebs-Berater (Zeitschrift)
BC
Bilanzbuchhalter und Controller (Zeitschrift)
BetrAV
Betriebliche Altersversorgung (Zeitschrift)
BetrAVG
Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung
BMJ
Bundesministerium der Justiz
CTA
Contractual Trust Arrangement
DB
Der Betrieb (Zeitschrift)
DBO
Defined Benefit Obligation
DRSC
Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee e.V.
DRS
Deutsche(r) Rechnungslegungs Standard(s)
DSR
Deutscher Standardisierungsrat
DStR
Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)
EBITDA
Earnings before Interests, Tax, Depreciation and Amortization
EGHGB
Einführungsgesetz zum Handelsgesetzbuche
e.V.
eingetragener Verein
FB
Finanz Betrieb (Zeitschrift)
Fn.
Fußnote
HGB
Handelsgesetzbuch
h.M.
herrschende Meinung
Hrsg.
Herausgeber
IAS
International Accounting Standards
Abkürzungsverzeichnis
IV
IASB
International Accounting Standards Board
IASC
International Accounting Standards Committee
IdW
Institut der Wirtschaftsprüfer
IFRS
International Financial and Reporting Standards
i.V.m.
in Verbindung mit
KAGG
Gesetz über Kapitalanlagegesellschaften
KoR
Zeitschrift für kapitalmarktorientierte Rechnungslegung
(Zeitschrift)
o.J.
ohne Jahr
o.V.
ohne Verfasserangabe
p.
page
PSV
Pensions-Sicherungs-Verein auf Gegenseitigkeit
S.
Seite(n)
StuB
Steuern und Bilanzen (Zeitschrift)
StuW
Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift)
VAG
Gesetz über die Beaufsichtigung der Versicherungsunternehmen
vgl.
vergleiche
WISU
Das Wirtschaftsstudium (Zeitschrift)
WPg
Die Wirtschaftsprüfung (Zeitschrift)
ZfB
Zeitschrift für Betriebswirtschaft (Zeitschrift)
ZfbF
Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung (Zeitschrift)
Abbildungsverzeichnis
V
Abbildungsverzeichnis
Abb. 1: Gestaltungsformen der betrieblichen Altersversorgung...8
Abb. 2: Rückgedeckte Direktzusage ...20
Abb. 3: Rückgedeckte Unterstützungskasse ...33
Abb. 4: Pensionskasse ...36
Abb. 5: Strukturmodell eines Contractual Trust Arrangements...49
Abstract
1
Abstract
Die öffentliche Diskussion über das Schicksal der gesetzlichen Rentenversi-
cherung hat vielen Arbeitnehmern verdeutlicht, dass eine komplementäre
Absicherung immer mehr an Bedeutung gewinnt.
1
Für den Arbeitgeber spielt
die betriebliche Altersversorgung eine zunehmend bedeutendere Rolle, weil
sie insbesondere einen Teil der Gesamtvergütung darstellt und vor Allem der
Gewinnung und Bindung von qualifizierten Mitarbeitern dient.
2
Somit leistet
die betriebliche Altersversorgung einen Beitrag zur Wettbewerbsfähigkeit des
Unternehmens.
Die Möglichkeiten zur Gestaltung der betrieblichen Altersversorgung in
Deutschland sind im internationalen Vergleich äußerst vielfältig. Daher stellt
sich für den Arbeitgeber die Frage, welcher Durchführungsweg bei Neuein-
führung
3
einer Pensionszusage unter dem Aspekt der finanziellen Absiche-
rung der günstigste ist. Ausgangspunkt für diese strategische Entscheidung
stellt ein bereits nach IAS/IFRS bilanzierendes Unternehmen dar, welches die
Rahmenbedingung der deutschen Altersversorgung beachten muss.
Die Bilanzierung nach IAS 19
4
erlaubt einerseits die in Deutschland übliche
Rückstellungsbildung (inside funding), andererseits kann sich der Unterneh-
mer dafür entscheiden, regelmäßige Beiträge an einen externen Versorgungs-
träger (outside funding) abzuführen.
Die erste Variante stellt für viele Unternehmen ein abschreckendes Gefahren-
potenzial dar, da sie zur Erfüllung der Versorgungsleistungen eine entspre-
chende Liquidität gewährleisten müssen. So muss für den bevorstehenden Li-
quiditätsabfluss ein zweckgebundenes Vermögen reserviert werden, aus dem
sich die zukünftigen Versorgungsverpflichtungen begleichen lassen. Nicht in
1
Vgl. Zimmermann, J. / Schilling, S. (2003), S. 949 und 951.
2
Vgl. Mitlacher, L. / Scholz, S. (2002), S. 1099 ff.
3
Die Annahme einer Neueinführung einer Pensionszusage hat erhebliche Bedeutung für
diese Untersuchung, denn ansonsten erlangt der Aspekt der Zustimmungspflicht beim
Arbeitnehmer bzgl. der Änderung des Durchführungsweges Relevanz.
4
Zukünftig erlassene Standards des IASB werden als IFRS bezeichnet.
Abstract
2
jedem Fall ist es möglich, dass sich Verpflichtung und dafür reserviertes Ver-
mögen saldieren, sodass es zu einer fiktiven Bilanzverlängerung kommt.
Die Übertragung der Pensionszusage auf einen externen Versorgungsträger
bedingt einen periodischen Liquiditätsabfluss und entbindet den Arbeitgeber
grundsätzlich von jeder späteren Zahlungsverpflichtung. Nachteilig wirkt sich
jedoch aus, dass diese Mittelabflüsse nicht mehr dem Unternehmen zur Verfü-
gung stehen und somit nicht mehr mit ihnen ,,gearbeitet" werden kann. Bilan-
zielle Auswirkungen ergeben sich in der Regel nicht; es werden lediglich Do-
tierungen in der Erfolgsrechnung erfasst.
Vor diesem Hintergrund werden die fünf gesetzlichen Durchführungswege der
betrieblichen Altersversorgung sowie der betriebsinterne Pensionsfonds und
das Contractual Trust Arrangement im Einzelnen dargestellt und unter be-
triebswirtschaftlichen Gesichtspunkten beurteilt.
Der Verfasser kommt zu dem Ergebnis, dass es ein lohnendes Ziel ist, Pensi-
onsrückstellungen und Vermögenswerte aus der Bilanz auszulagern. Dieses ist
durch die immer stärker werdende Internationalisierung,
die Auswirkungen
von Basel II und dem
daraus resultierenden Einfluss der Rating-Agenturen auf
die Fremdkapitalkosten begründet.
Die Pensionszusage sollte auf einen VAG-Pensionsfonds übertragen und als
reine Beitragszusage konzipiert werden. Individuell kann entweder ein unter-
nehmenseigener VAG-Pensionsfonds oder ein Anbieter- bzw. Branchenpensi-
onsfonds vorteilhafter sein. Die Entscheidung für einen Typ
muss insbesonde-
re die Größe des Unternehmens, die Altersstruktur der Mitarbeiter und die Er-
tragsaussichten der investierten Vermögenswerte berücksichtigen, um somit
Kosteneinsparungen bei dem Personalaufwand realisieren zu können. Erst auf
dieser Grundlage sollte eine steuer- und arbeitsrechtlich optimale Lösung um-
gesetzt werden.
Abstract
3
The open discussion about the fate of the statutory pension insurance system
has enlightened employees as to the growing importance of complementary
coverage.
5
The company's pension scheme plays a more significant role for
the employer, because it is part of the total compensation and serves as staff
recruiting and sustaining of those who have been hired.
6
For that reason the
company's pension scheme contributes to the competitive advantage of the
corporation.
The possibilities for designing the company's pension scheme are extremely
mixed in Germany, compared to international conditions. Therefore the em-
ployer has to deal with the problem of which financial vehicle concerning the
implementation
7
of pension promises is the most favorable one under the as-
pect of financial coverage. The basis for this strategic decision is an already
IAS/IFRS-reporting company, which has to consider the framework of the
German pension scheme law.
On the one hand the accounting in IAS 19
8
allows the set-up of pension accru-
als. On the other it allows the enterprise the alternative option of paying regu-
lar contributions to an external public utility.
The first option constitutes a scaring exposure for many companies; because
the companies have to ensure a proper cash position to perform the pension
obligation. It is essential to assign plan assets for the outflow of funds by
which they can meet the future pension obligation. Not in every case is it pos-
sible to balance the obligation with the plan asset, so that a fictitious balance
sheet extension occurs.
The pension promise-transmission to an external public utility causes a peri-
odical outflow of funds and basically releases the employer of any financial
obligation. It is unfavorable that the funds' outflows are not in the company's
5
See Zimmermann, J. / Schilling, S. (2003), p. 949 and 951.
6
See
Mitlacher, L. / Scholz, S. (2002), p. 1099 ff.
7
The assumption concerning an implementation of pension promises has a significant im-
pact for this analysis. Otherwise the aspect of the approval with reference to the em-
ployee obtains importance regarding the modification of the financial vehicle.
8
Upcoming standards enacted by the IASB are called IFRS.
Abstract
4
possession anymore and, therefore, could not work within the business. There
are no reporting impacts; only the outflow of fundings is realised in the in-
come statement.
Against this background, the five legal financial vehicles of the company's
pension scheme, as well as the internal pension fund and the Contractual Trust
Arrangement, are separately illustrated and under economic aspects evaluated.
The author reaches the conclusion that it can be a rewarding objective to out-
source pension accruals and plan assets. This is reasonable because of a for-
ward-moving internationalisation process, the impact of Basel II and the re-
sulting influence of rating-agencies on the borrowed capital costs.
The pension promise should be outsourced to a pension fund and designed as a
defined contribution plan. A company-owned pension fund, vendor-pension
fund or branch-pension fund could be individually more favorable for a com-
pany. The decision for a specific type of pension fund has to bear in mind par-
ticularly the size of the company, the make-up of the staff and the income ex-
pectations for the plan assets, to realise cost savings within the personnel ex-
penses. These fundamentals should be taken into account when it comes to
implementing an optimal solution that needs to be in line with tax and labour
legislation.
1
Arbeitsrechtliche Grundlagen von Pensionsverpflichtungen
5
1
Arbeits- und steuerrechtliche Grundlagen der betrieblichen
Altersversorgung
1.1
Begriff der Pensionsverpflichtung bzw. -zusage
Für den Terminus der Pensionsverpflichtung existiert keine Legaldefinition.
9
Allerdings hat sich in der Literatur eine synonyme Verwendung für den Be-
griff der betrieblichen Altersversorgung herausgebildet, für den sich eine
exakte Definition in § 1 Abs. 1 BetrAVG findet: ,,Hiernach gilt als betriebli-
che Altersversorgung jede Verpflichtung eines Arbeitgebers, seinen Arbeit-
nehmern oder deren Hinterbliebenen aus Anlass des Arbeitsverhältnisses mit
Eintritt des Versorgungsfalls regelmäßig oder einmalig Leistungen aus be-
trieblichen Mitteln zu gewähren."
10
Die rechtliche Grundlage einer Pensionsverpflichtung basiert auf einer ver-
traglichen Vereinbarung des Arbeitgebers mit einem einzelnen Arbeitneh-
mer oder mit der gesamten Belegschaft.
11
Eine solche Vereinbarung wird im
Folgenden als Pensionszusage bezeichnet.
,,Das Rechtsverhältnis zwischen Arbeitergeber und Pensionsberechtigtem be-
zeichnet man in der Zeit zwischen Pensionszusage und Eintritt des Versor-
gungsfalls als Pensionsanwartschaft und vom Beginn der Versorgungszah-
lungen bis zum Lebensende des Begünstigten als laufende Pensionsver-
pflichtung."
12
1.2
Durchführungswege und Zusageformen der betrieblichen Altersver-
sorgung in Deutschland
Für die Bilanzierung von Pensionsleistungen ist von entscheidender Bedeu-
tung, welcher Durchführungsweg bzw. welche Zusageform vom Arbeitgeber
gewählt wird. Der Arbeitgeber hat die Wahl, ob er bei Eintritt des Versor-
9
Vgl. Küting, K. / Nardmann, B. (1993), S. 1834; Thoms-Meyer, D. (1996), S. 6.
10
Petersen, J. (2002), S. 11.
11
Vgl. Thoms-Meyer, D. (1996), S. 7.
12
Thoms-Meyer, D. (1996), S. 8.
1
Arbeitsrechtliche Grundlagen von Pensionsverpflichtungen
6
gungsfalls die zu leistenden Zahlungen selbst ausführt oder ob er sich hierzu
der Dienste eines externen Versorgungsträgers bedient.
13
Da in Deutschland grundsätzlich eine direkte Leistungspflicht des Arbeitge-
bers gegenüber dem Versorgungsberechtigten besteht, stellt der erste Fall die
in Deutschland vorherrschende Gestaltungsform dar.
14
Man bezeichnet diese
auch als eine unmittelbare Pensionszusage oder Direktzusage, wobei ein
direktes Rechtsverhältnis zwischen dem verpflichteten Unternehmen und
dem Leistungsberechtigten besteht.
15
Schaltet der Arbeitgeber zur Durchführung der Altersversorgung dagegen ei-
nen juristisch selbstständigen Intermediär (Unterstützungskasse, Pensions-
kasse, Versicherungsunternehmen oder Pensionsfonds) ein, so liegt nach
deutschem Recht eine mittelbare Versorgungsverpflichtung vor, da hier nur
eine indirekte Rechtsbeziehung zwischen Leistungsverpflichtetem und Leis-
tungsberechtigtem vorliegt.
16
,,Diese befreit den Arbeitgeber indes nicht von
seiner arbeitsrechtlichen Grundverpflichtung, sondern dient lediglich der ver-
einfachten Abwicklung der Leistungserbringung."
17
Dabei ist der Arbeitgeber dazu angehalten, der jeweiligen Versorgungseinrich-
tung regelmäßig Beiträge zur vollständigen Leistungserbringung zukommen
zu lassen.
18
Den Vorgang der Beitragszahlung bezeichnet man als Dotierung.
Innerhalb der fünf gesetzlichen Durchführungswege wird nochmals nach der
Zusageform unterschieden. In Deutschland existieren nach geltendem Rechts-
stand drei Zusageformen, die für das Trägerunternehmen unterschiedliche Ri-
siken bergen.
Die in Deutschland vorherrschende Zusageform ist ein leistungsbezogenes
System. Hierunter versteht man die Vereinbarung einer festen Leistungszusa-
13
Vgl. Petersen, J. (2002), S. 15.
14
Vgl. Küting, K. / Weber, C.-P. (2001), S. 551.
15
Vgl. Arbeitsgemeinschaft ,,Finanzierung" der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebs-
wirtschaft e.V. (1998), S. 322; Küting, K / Nardmann, B. (1993), S. 1834.
16
Vgl. Feld, K.-P. (2003), S. 574; Küting, K. / Nardmann, B. (1993), S. 1834.
17
Petersen, J. (2002), S. 15 f.; Müller, S. (2003), S. 164.
18
Vgl. Petersen, J. (2002), S. 16.
1
Arbeitsrechtliche Grundlagen von Pensionsverpflichtungen
7
ge durch den Arbeitgeber für den Versorgungsfall. In Abhängigkeit von der
Wertentwicklung des zweckgebundenen Vermögens muss der Arbeitgeber
seine laufenden Einzahlungen bemessen. Er trägt also das Leistungsrisiko bei
dieser Zusageform, d. h. er muss bei schlechter (guter) Performance in der
Wertentwicklung fehlende Beträge zuschießen bzw. überschüssige Beträge
entnehmen.
Die laufenden Einzahlungen sind also variabel, die Auszahlungen
im Versorgungsfall jedoch fixiert.
19
Der Arbeitgeber agiert dabei als Selbst-
versicherer für die zugesagten Versorgungsleistungen.
Als weitere Zusageform existiert die beitragsorientierte Leistungszusage.
Laut BetrAVG handelt es sich hierbei um Verpflichtungen seitens des Unter-
nehmens, ,,[...] bestimmte Beiträge für eine Anwartschaft auf Alters-, Invali-
ditäts- oder Hinterbliebenenversorgung zu erbringen, mit der die zugesagte
Leistung erfüllt werden soll."
20
Das Leistungsniveau ergibt sich in direkter
Abhängigkeit von den gezahlten Beiträgen. Die Prämien werden dabei nach
einer versicherungsmathematischen Leistungskalkulation in eine Versorgungs-
leistung umgerechnet.
21
Allerdings unterscheidet sich diese Zusageform nicht
im Risikobezug, die der Arbeitgeber bzw. der externe Versorgungsträger bei
einer Leistungszusage trägt.
22
Daher wird diese im Folgenden nicht weiter
berücksichtigt.
Mit der Novellierung des BetrAVG
23
hat der Gesetzgeber eine weitere Zusa-
geform geschaffen: die ,,Beitragszusage mit Mindestleistung".
24
Bei dieser
verpflichtet sich ein Unternehmer zur Leistung von Beiträgen in bestimmter
Höhe oder in Abhängigkeit von einer bestimmten Bezugsgröße, wobei eine
Mindestleistung in Höhe der unverzinsten gezahlten Beiträge abzüglich Risi-
kotragung aus der Versorgungszusage zu gewähren ist.
25
Verglichen mit der
19
Vgl. Bank, M. (1999), S. 367.
20
§ 1 Abs. 2 Nr. 1 BetrAVG
21
Vgl. Schwark, P. / Raulf, M. (2003), S. 940.
22
Vgl. Arbeitsgemeinschaft ,,Finanzierung" der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebs-
wirtschaft e.V. (1998), S. 328, Fn. 56.
23
Die Novellierung erfolgte durch das Altersvermögensgesetz.
24
Vgl. § 1 Abs. 2 Nr. 2 BetrAVG,.
25
Vgl. zu dieser Definition DSR (2003), Tz. 9.
1
Arbeitsrechtliche Grundlagen von Pensionsverpflichtungen
8
beitragsorientierten Leistungszusage kann allerdings ex ante nicht bestimmt
werden, wie hoch die spätere Versorgungsleistung ist.
26
Der Arbeitnehmer
trägt hier das Anlagerisiko. Jedoch steht diesem Risiko die Chance einer ü-
berdurchschnittlichen Performance des Versorgungskapitals gegenüber. Be-
grenzt wird das Anlagerisiko durch den Anspruch auf Mindestleistung gegen-
über dem Arbeitgeber. Allerdings ist die Beitragszusage mit Mindestleistung
nicht so zu interpretieren, dass der Arbeitgeber nur für die Nominalwertgaran-
tie haftet. Die Nominalwertgarantie (als Untergrenze) greift nur dann, wenn
die eingezahlten Beiträge ganz oder teilweise vernichtet worden sind (negative
Kapitalrendite). Andernfalls sind die erzielten Erträge ebenfalls Bestandteil
des Versorgungskapitals, auf welches der Versorgungsempfänger Anspruch
hat.
27
Im Vergleich zu den zuvor genannten Zusageformen trägt der Arbeitge-
ber hier das geringste Risiko.
Allerdings ist die Beitragszusage mit Mindestleistung nur bei den Durchfüh-
rungswegen einsetzbar, bei denen auch eine tatsächliche Beitragspflicht er-
folgt, also bei der Pensionskasse, dem Pensionsfonds und der Direktversiche-
rung.
28
Die beiden erstgenannten Zusageformen können mithin für alle
Durchführungswege vereinbart werden.
Abb. 1: Gestaltungsformen der betrieblichen Altersversorgung
unmittelbar
Durchführungsweg
Zusageform
Direktzusage
Unter-
stützungs-
kasse
Direktver-
sicherung
Pensions-
kasse
Pensions-
fonds
reine
Leistungszusage
möglich
möglich
möglich
möglich
möglich
beitragsorientierte
Leistungszusage
möglich
möglich
möglich
möglich
möglich
Beitragszusage mit
Mindestleistung
unmöglich
unmöglich
möglich
möglich
möglich
reine
Beitragszusage
unmöglich
unmöglich
unmöglich
unmöglich
unmöglich
mittelbar
Quelle: eigene Darstellung
26
Vgl. Schwark, P. / Raulf, M. (2003), S. 940.
27
Vgl. Langohr-Plato, U. / Teslau, J. (2003), S. 663.
28
Zur Begründung vgl. Langohr-Plato, U. / Teslau, J. (2003), S. 661 ff. sowie Schwark, P. /
Raulf, M. (2003), S. 940 ff.
1
Arbeitsrechtliche Grundlagen von Pensionsverpflichtungen
9
1.3
Klassifikation von Pensionsplänen nach IAS
Die internationale Rechnungslegung kennt das deutsche System der Durchfüh-
rungswege nicht, sondern orientiert sich daran, ob der zu Grunde liegende
Pensionsplan beitragsorientiert (defined contribution plan) oder leistungs-
orientiert (defined benefit plan) ist.
29
Der beitragsorientierte Pensionsplan erlaubt keine Rückstellungsbildung,
sondern sieht vor, dass sich das bilanzierende Unternehmen ausschließlich
eines externen Versorgungsträgers bedient.
30
IAS definiert Versorgungspläne
nach dem Beitragsprimat dahingehend, dass ,,[...] ein Unternehmen festgeleg-
te Beiträge an eine eigenständige Einheit (einen Fonds) entrichtet und weder
rechtlich noch faktisch zur Zahlung darüber hinausgehender Beiträge ver-
pflichtet ist, falls der Fonds nicht über ausreichende Vermögenswerte verfügt,
um alle Leistungen in Bezug auf Arbeitsleistungen der Arbeitnehmer in der
Berichtsperiode und früheren Perioden zu erbringen."
31
Diese Definition verdeutlicht, dass im Unterschied zur mittelbaren deutschen
Versorgungsverpflichtung den Arbeitgeber keine Subsidiärhaftung mehr
trifft. Das Leistungsrisiko wird hierbei auf einen Dritten übertragen.
32
Ferner
erfolgen die Einzahlungen in festgeschriebener Höhe und die spätere Renten-
höhe ist variabel, da diese abhängig von der effektiven Verzinsung des ange-
sammelten Deckungskapitals sowie der Materialisierung des Versicherungsri-
sikos ist.
33
Ein versicherungstechnische Risiko und ein Kapitalanlagerisiko
existiert für den Arbeitgeber hier nicht. Dieser Pensionsplan stellt somit aus
Sicht des Arbeitgebers einen vollständigen Risikotransfer dar.
34
Der leistungsorientierte Pensionsplan, welcher nach IAS als Sammelbecken
für alle anderen Pensionspläne angesehen wird, gestattet es, die Versorgungs-
verpflichtung vollständig, teilweise oder gar nicht durch einen Fonds oder
29
Vgl. IAS 19.25 bzw. 19.27.
30
Vgl. Selchert, F. W. / Erhardt, M. (2002), S. 159; Coenenberg, A. G. (2000), S. 352.
31
IAS 19.7
32
Vgl. Müller, S. (2003), S. 164.
33
Vgl. Petersen, J. (2002), S. 15.
34
Vgl. Achleitner, A.-K. / Behr, G. (2003), S. 213.
Details
- Seiten
- Erscheinungsform
- Originalausgabe
- Jahr
- 2003
- ISBN (eBook)
- 9783832472993
- ISBN (Paperback)
- 9783838672991
- DOI
- 10.3239/9783832472993
- Dateigröße
- 899 KB
- Sprache
- Deutsch
- Institution / Hochschule
- Universität Paderborn – Wirtschaftswissenschaften
- Erscheinungsdatum
- 2003 (Oktober)
- Note
- 2,3
- Schlagworte
- pensionsrückstellungen pensionsfonds unterstützungskasse contractual trust arrangement pensionskasse
