Latente Steuern nach US-GAAP im Konzernabschluss

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Anhangsverzeichnis

1. Einleitung
1.1 Problemstellung
1.2 Gang der Untersuchung

2. Ansatz, Bewertung und Ausweis latenter Steuern
2.1 Grundzüge der Steuerabgrenzung nach SFAS no. 109
2.2 Konzept der temporary differences
2.2.1 Erfolgswirksam und erfolgsneutral entstandene Differenzen
2.2.2 Permanente Differenzen
2.2.3 Aktive latente Steuern aus steuerlichen Verlustvorträgen
2.3 Ansatz latenter Steuern
2.3.1 Aktive Steuerlatenzen zur Abgrenzung künftig steuermindernder Beträge und steuerlicher Verlustvorträge
2.3.2 Passive Steuerlatenzen zur Abgrenzung künftiger steuerbarer Beträge
2.4 Bewertung latenter Steuern
2.4.1 Maßgeblicher Steuersatz
2.4.2 Konzerndurchschnittssteuersatz
2.4.3 Wertberichtigung aktiver latenter Steuern
2.4.4 Diskontierung latenter Steuern
2.5 Ausweisvorschriften
2.5.1 Ausweis latenter Steuern in der Bilanz
2.5.2 Ausweis latenter Steuern in der Gewinn- und Verlustrechnung
2.5.3 Ausweis latenter Steuern im Anhang sowie Überleitungsrechung

3. Entstehungsursachen latenter Steuern und ihre bilanzielle Behandlung nach US-GAAP im Konzernabschlusses
3.1 Grundlagen für den befreienden Konzernabschlusses nach US-GAAP
3.2 Latente Steuern in der Handelsbilanz II
3.2.1 Anpassungsanforderungen aus der Übernahme der Steuerlatenzen aus den Einzelabschlüssen
3.2.2 Anpassungsanforderungen durch den konzerneinheitlichen Bilanzstichtag
3.2.3 Anpassungsanforderungen durch die konzerneinheitliche Bilanzierung und Bewertung
3.2.4 Anpassungsanforderungen durch die Währungsumrechung
3.3 Latente Steuern aus Konsolidierungsmaßnahmen
3.3.1 Steuerabgrenzung bei der Kapitalkonsolidierung
3.3.1.1 Latente Steuern aus der erfolgsneutralen Aufdeckung stiller Reserven und Lasten
3.3.1.2 Latente Steuern auf den goodwill bzw. badwill
3.3.2 Steuerabgrenzung bei der Schuldenkonsolidierung
3.3.3 Steuerabgrenzung bei der Zwischenergebniseliminierung und der Aufwands- und Ertragskonsolidierung
3.4 Konzerninterne Gewinnausschüttungen
3.5 Konzerninterne Verlustverrechnung
3.6 Steuerlatenzen durch die Bewertung at equity bei assoziierten Unternehmen

4. Thesenförmige Zusammenfassung

Anhang

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Anhangsverzeichnis

Abbildung 1: Gründe für die Bedeutung der US-GAAP Rechnungslegung

Abbildung 2: Die Systematik der Steuerabgrenzung nach dem temporary Konzept

Abbildung 3: Übersicht über die unterschiedlichen Konzepte der Steuerabgrenzung

Abbildung 4: Grundstruktur der in den US-GAAP enthaltenen Zielsetzungen

Abbildung 5: Merkmale für assets und deren Aktivierung in der internationalen Rechnungslegung

Abbildung 6: Merkmale für liabilities und deren Passivierung in der internationalen Rechnungslegung

Abbildung 7: Bestandteile der Rechnungslegung nach US-GAAP

Abbildung 8: Ermittlung der Steuerlatenzen für den Bilanzausweis

Abbildung 9: Erstellung einer Überleitungsrechnung

Abbildung 10: Übersicht über die Ursachen der Steuerlatenzen in Einzel- und Konzernabschluss

Abbildung 11: Möglichkeiten zur Aufstellung eines internationalen Konzernabschlusses nach § 292 a HGB nach KapCoRiLiG

Abbildung 12: Prüfung der Aufstellungspflicht von Konzernabschlüssen inländischer Kapitalgesellschaften

Abbildung 13: Gegenüberstellung des temporary Konzeptes und des timing Konzeptes

1. Einleitung

Die zunehmende Internationalisierung der Kapitalmärkte und die daraus resultierende Notwendigkeit einer international vergleichbaren Rechnungslegung hat die Fortentwicklung der nationalen Rechnungslegungsnormen in Deutschland stark beeinflusst. Bis zum 31.12.2004 ermöglicht die Konzernöffnungsklausel des
§ 292 a HGB^[1] börsennotierten Mutterunternehmen den befreienden Konzernabschluss nach international anerkannten Rechnungslegungsstandards – US-GAAP oder IAS^[2]. Durch die am 27.05.2002 verabschiedete EU-Verordnung Nr. 1606/2002^[3] wird ab dem 01.01.2005 für alle börsennotierten Konzernunternehmen mit Sitz in der EU, die ausschließlich am europäischen Kapitalmarkt gelistet sind, ein Abschluss nach IAS verbindlich^[4]. Für Einzelabschlüsse sowie für Konzernabschlüsse nicht börsennotierter Konzernunternehmen besteht für die Mitgliedsstaaten ein Wahlrecht, ob sie IAS ebenfalls vorschreiben oder zulassen^[5].

Am US-amerikanischen Kapitalmarkt gelistete Unternehmen sind durch die amerikanische Wertpapieraufsichtsbehörde (SEC) dazu verpflichtet, einen Abschluss nach US-GAAP zu erstellen^[6]. Diese Verpflichtung resultiert daraus, dass die SEC im Rahmen ihrer Zulassungs- und Aufsichtspflichten nur geprüfte und mit einem uneingeschränkten Bestätigungsvermerk testierte Abschlüsse akzeptiert^[7]. Dieser uneingeschränkte Bestätigungsvermerk kann von den Abschlussprüfern jedoch nur bei US-GAAP Konformität erteilt werden^[8].

Für EU-Unternehmen, die vollständig nach US-GAAP bilanziert haben – eine Überleitungsrechnung reicht nicht aus –, gilt bis zum 01.01.2007 eine Übergangsphase, in der ein abweichender Abschluss nach US-GAAP weiterhin erlaubt ist^[9]. Es bleibt offen, ob die SEC nach Ablauf dieser Übergangsphase einen Abschluss nach IAS als gleichwertig anerkennen wird^[10]. Es kann demnach für am US-Kapitalmarkt börsennotierte Unternehmen erforderlich werden, sowohl einen Abschluss nach IAS als auch nach US-GAAP bzw. zumindest eine Überleitungsrechnung bestimmter Posten von IAS zu US-GAAP zu erstellen. Da der US-Kapitalmarkt der weltweit bedeutendste Finanzmarkt ist, werden die US-GAAP auch nach dem 01.01.2007 voraussichtlich nichts an ihrer internationalen Bedeutung verlieren^[11].

1.1 Problemstellung

Die Notwendigkeit einer aktiven und passiven Steuerabgrenzung ergibt sich aus Abweichungen in den Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften zwischen Handels- und Steuerrecht^[12]. Die Steuerabgrenzung dient zum einem dem Postulat der periodengerechten Erfolgsermittlung, zum anderen dem zutreffenden Ausweis der Vermögenslage^[13]. Ziel ist es, den Handelsbilanzen der einzelnen Abrechnungsperioden den Steueraufwand zuzuordnen, der sich fiktiv ergeben hätte, wenn das handelsrechtliche Ergebnis besteuert worden wäre^[14]. Latente Steuern stellen daher den Differenzbetrag aus dem effektiven, in der Steuerbilanz ausgewiesenen Ertragsteueraufwand und einem fiktiven, auf der Basis des handelsrechtlichen Ergebnisses errechneten Steueraufwand dar^[15].

Für die Steuerbilanz haben die latenten Steuern keine Bedeutung. Aktive latente Steuern stellen gem. § 274 Abs. 2 S. 1 HGB Bilanzierungshilfen dar. Sie sind somit kein zu bilanzierendes Betriebsvermögen im Sinne des § 5 Abs. 1 EStG^[16]. Passive latente Steuern dürfen gem. § 10 Nr. 2 KStG^[17] nicht bilanziert werden. Für die Gewerbesteuer müssen gem. § 252 Abs. 1 Nr. 4 und Nr. 5 i. V. m. § 249

Abs. 1 HGB ohnehin Rückstellungen gebildet werden.

In der vorliegenden Arbeit wird die Bilanzierung latenter Steuern ausschließlich im Konzernabschluss nach US-GAAP diskutiert. Hierzu werden vor allem die Vorschriften des SFAS no. 109^[18], Accounting for Income Taxes, aber auch grundlegende Bilanzierungsregeln des conceptual framework herangezogen. Untersuchungsgegenstand sind ausschließlich Unternehmen mit Sitz in Deutschland. Dies bedeutet, dass einerseits handelsrechtlich der Konzernabschluss den Vorschriften der US-GAAP unterliegt, andererseits jedoch das deutsche Steuerrecht Geltung behält. Da latente Steuern aus Differenzen zwischen Handels- und Steuerbilanzergebnis resultieren, müssen die abzugrenzenden Steuerarten ergebnisabhängig sein. Es muss ein betrieblicher Aufwand des Unternehmens vorliegen, das Unternehmen muss Steuerschuldner sein^[19]. Für Kapitalgesellschaften trifft dies auf die Körperschaftsteuer, die Gewerbesteuer^[20] und den Solidaritätszuschlag^[21] zu^[22]. Diese sind auch die nach SFAS no. 109 in die Steuerabgrenzung einzubeziehenden Ertragsteuerarten.

In Deutschland gibt es kein geschlossenes Konzernsteuerrecht. Die Einheit Konzern ist kein eigenständiges Steuersubjekt, nur die einzelnen rechtlich selbständigen Konzernunternehmen werden zur Steuerzahlung herangezogen. Diese isolierte Besteuerung der Konzernunternehmen führt insgesamt zu einer anderen steuerlichen Belastung, als wenn die fiktive Einheitsunternehmung „Konzern“ besteuert würde. Nach dem Grundsatz der fair and true presentation muss im Konzernabschluss aber der Steueraufwand ausgewiesen werden, der sich ergeben hätte, wenn der Konzern Besteuerungsgrundlage wäre^[23]. Somit sind latente Steuern im Konzern der Unterschiedsbetrag zwischen dem Steueraufwand, der auf Grundlage des Konzernabschlusses dem Geschäftsjahr und den früheren Geschäftsjahren zugerechnet wird, und den für diese Geschäftsjahre von den einzelnen konsolidierten Gesellschaften gezahlten oder zu zahlenden bzw. als Aufwand verrechneten Steuern^[24].

Von einer dem deutschen Verständnis entsprechenden Maßgeblichkeit der handelsrechtlichen Vorschriften für die steuerliche Gewinnermittlung kann in den USA nicht gesprochen werden^[25]. Die daraus resultierenden, weitreichenden Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz führen zu einer großen Bedeutung der latenten Steuern^[26]. Dadurch kann aber auch für den deutschen Konzernabschluss die Steuerabgrenzung bedeutsamer werden. Bei ausländischen, in den deutschen Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen werden die Abweichungen zwischen Handelsbilanz- und Steuerbilanzergebnis wesentlich höher ausfallen. Wird von einem deutschen Unternehmen ein befreiender Konzernabschluss nach US-GAAP erstellt, wird der Zusammenhang zwischen Konzernabschluss und steuerlicher Gewinnermittlung weitestgehend aufgehoben^[27].

1.2 Gang der Untersuchung

In Kapitel 1 wurde die zukünftige Prägnanz der US-GAAP für den deutschen Konzernabschluss bestätigt und so die einhergehende, zunehmende Bedeutung der Steuerabgrenzung im Konzernabschluss begründet. Im Kapitel 2 werden die bei einem befreienden Konzernabschluss heranzuziehenden Regelungen des SFAS no. 109 zu Ansatz, Bewertung und dem Ausweis latenter Steuern diskutiert. Nach der Konzeption des SFAS no. 109 fangen latente Steuern die Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz dadurch auf, dass sie die aus diesen Abweichungen resultierenden künftigen Steuerwirkungen antizipieren und der Periode ihrer handelsrechtlichen Verursachung zurechnen.

Es wird untersucht, welche Differenzen aus der Menge aller Abweichungsursachen zwischen Handelsbilanz- und Steuerbilanz für die Steuerabgrenzung heranzuziehen und zu periodisieren sind. Hierzu wird das nach SFAS no. 109 gültige Konzept der temporary differences dargestellt und kritisch durchleuchtet. Die Ansatzvorschriften für die Steuerabgrenzung nach der liability method werden erläutert und hinsichtlich ihrer Vorteilhaftigkeit für den zutreffenden Ausweis der Gesamtheit der Steuerabgrenzungsfälle gewürdigt. Im Rahmen der Bewertung der latenten Steuern wird der maßgebliche Steuersatz ermittelt, um die Berechnung der konkreten Steuerlatenz zu ermöglichen. Schließlich werden die Ausweisregelungen des SFAS no. 109 dargestellt und kritisch gewürdigt.

Den Mittelpunkt der vorliegenden Untersuchung bildet das Kapitel 3, in welchem die in Kapitel 2 gewonnen grundlegenden Erkenntnisse zur Steuerabgrenzung gemäß SFAS no. 109 auf den Konzernabschluss angewendet werden. Einführend werden die möglichen Bereiche für die Entstehung der Steuerlatenzen im Konzernbereich hinsichtlich ihrer Relevanz für die Steuerabgrenzung untersucht. Da die deutschen Einzelabschlüsse nach HGB zu erstellen sind, ergeben sich grundsätzliche Anpassungserfordernisse bei der Umstellung auf US-GAAP. Durch den konzerneinheitlichen Bilanzstichtag können Probleme bei der Ermittlung der Steuerlatenzen auftreten. Die konzerneinheitliche Bilanzierung und Bewertung sowie die Währungsumstellung der Tochterunternehmen werden hinsichtlich ihrer Folgen für zukünftige Steuerwirkungen untersucht.

Den Schwerpunkt der Untersuchung bildet der Bereich der Konsolidierungsmaßnahmen. Ebenso werden die Folgen konzerninterner Ergebnisübernahmen auf die Entstehungsursachen von temporären Differenzen detailliert untersucht. Da die at equity Bewertung assoziierter Unternehmen in den USA immer größere Bedeutung erlangt, wird diese explizit auf ihre Wirkungsweise im Rahmen des SFAS no. 109 untersucht.

Im abschließenden Kapitel 4 erfolgt die thesenförmige Zusammenfassung und kritische Würdigung der in der vorliegenden Untersuchung erarbeiteten Ergebnisse.

2. Ansatz, Bewertung und Ausweis latenter Steuern

Zu den im Konzernabschluss abzubildenden Sachverhalten gehören die steuerlichen Belastungen des Unternehmens. Die Steuerlast setzt sich zusammen aus dem effektiven Steueraufwand und –ertrag der Periode und den latenten Steuern. Bei dem effektiven Steueraufwand bzw. -ertrag liegt der Tatbestand bereits juristisch vor. Latenter Steueraufwand oder –ertrag ist rechtlich noch nicht entstanden, wirtschaftlich aber bereits in der abgelaufenen Periode verursacht worden. Die Antizipation dieser latenten Steuern wird als Steuerabgrenzung bzw. interperiod tax allocation bezeichnet.^[28] Latente Steuern werden in den USA durch das 1992 verabschiedete SFAS no. 109 sowohl für den Einzel- als auch für den Konzernabschluss geregelt.

2.1 Grundzüge der Steuerabgrenzung nach SFAS no. 109

Der SFAS no. 109 „Accounting for Income Taxes“ regelt Bilanzierung, Bewertung und Ausweis von Ertragsteuern in der Handelsbilanz und hat zum Ziel, die Vermögenslage durch die „richtige“ Periodisierung des Steueraufwandes zutreffend darzustellen^[29]. Um dies zu erreichen, werden zum einen die Bilanzierung und der Ausweis der laufenden Ertragsteuern behandelt. Wenn es sich um ein positives Steuerbilanzergebnis handelt, müssen die zu entrichtenden Steuerzahlungen abgebildet werden. Handelt es sich um ein negatives Steuerbilanzergebnis, so müssen die erwarteten Steuerentlastungen abgebildet werden^[30]. Zum anderen wird im SFAS no. 109 auch die Bilanzierung und der Ausweis latenter Steuern für künftig erwartete Steuerwirkungen aus im Geschäftsjahr angefallenen Bilanzierungssachverhalten aus Handels- und Steuerbilanz geregelt. Dies ist der weitaus umfassendere Teil, da hier sehr viel mehr Regelungsbedarf hinsichtlich konzeptioneller Ansatz- und Bewertungsfragen besteht^[31].

Der SFAS no. 109 nennt vier grundlegende Prinzipien, durch welche die „richtige“ Periodisierung des Steueraufwandes und damit die zutreffende Darstellung der Vermögenslage erreicht werden soll^[32]:

1. Für die voraussichtliche Steuerschuld bzw. Steuererstattung des laufenden Jahres ist eine Schuld bzw. Forderung (tax liability bzw. tax asset) auszuweisen.
2. Für die künftig erwarteten Steuerwirkungen aus temporären Differenzen (temporary differences) und steuerlich vortragsfähigen Verlusten (loss carry forwards) sind passive und aktive latente Steuern (deferred tax liabilities und deferred tax assets) anzusetzen.
3. Die Ermittlung der laufenden Ertragsteuern und der Steuerlatenzen ist auf Basis des geltenden Steuerrechts durchzuführen.
4. Wertberichtigungen auf aktive latente Steuern sind vorzunehmen, soweit mit der Geltendmachung der steuerlichen Vorteile nicht mehr gerechnet werden kann.

2.2 Konzept der temporary differences

Der SFAS no. 109 legt bei der Identifizierung der Steuerlatenzen das Konzept der temporary differences zugrunde. Dieses ist bilanz-orientiert, die zutreffende Darstellung der Vermögenslage steht im Vordergrund^[33]. Nach diesem Konzept werden grundsätzlich alle Bilanzierungs- und Bewertungsunterschiede zwischen Handels- und Steuerbilanz, die sich zukünftig steuerbe- oder –entlastend auswirken, in die Steuerabgrenzung einbezogen, sofern sie zu einer späteren Auflösung führen^[34]. Ob die temporary differences dabei erfolgswirksam oder –neutral entstanden sind, ist nach den Regelungen des SFAS no. 109 unerheblich^[35]. Dagegen müssen bei der Auflösung der Differenzen allerdings unterschiedlich hohe Erfolgswirkungen in Handels- und Steuerbilanz auftreten^[36]. Unterschiedsbeträge, die auch bei ihrer Auflösung nicht in die steuerliche Gewinnermittlung einfließen, stellen keine temporären Differenzen dar^[37]. Durch den Ausgleich der Wertansätze in künftigen Perioden und die Auflösung der temporären Differenzen entstehen Steuerwirkungen, welche bereits in ihrer Entstehungsperiode abgegrenzt werden müssen. Das Konzept der temporary differences erfasst somit die in der Berichtsperiode verursachten künftigen Ergebnisunterschiede. Temporäre Differenzen wirken sich folglich stets auf zwei oder mehr Perioden aus^[38].

Es werden sämtliche Abweichungen der Wertansätze von Vermögensgegenständen und Schulden in Handels- und Steuerbilanz, soweit diese in künftigen Perioden ein Über- oder Unterschreiten des Steuerbilanzergebnisses gegenüber dem handelsrechtlichen Ergebnisses vor Steuern begründen, abgegrenzt^[39]. Dies bedeutet, dass eine Erfüllung bzw. Realisierung der angesetzten Buchwerte für Vermögensgegenstände und Schulden in künftigen Perioden angenommen wird. Bei Vermögensgegenständen erfolgt die Realisierung durch Abschreibung des Wertverzehrs bzw. spätestens bei Verkauf, bei Schulden geschieht die Erfüllung im Zeitpunkt der Erbringung der Lieferungs- und Leistungsverpflichtungen^[40]. Unter dem Primat des zutreffenden Vermögensausweises ist nach SFAS no. 109 auch gleichzeitig der „richtige“ Erfolgsausweis über die vorzunehmende Periodisierung der Aufwendungen und Erträge gesichert^[41].

Das Konzept der temporary differences unterscheidet bei der Steuerabgrenzung folgende vier Fallgruppen^[42]:

1. Vermögensgegenstände sind in der Handelsbilanz höher bewertet als in der Steuerbilanz bzw. ausschließlich in der Handelsbilanz angesetzt.
2. Schulden sind in der Handelsbilanz niedriger bewertet als in der Steuerbilanz bzw. ausschließlich in der Steuerbilanz angesetzt.
3. Vermögensgegenstände sind in der Handelsbilanz niedriger bewertet als in der Steuerbilanz bzw. ausschließlich in der Steuerbilanz angesetzt.
4. Schulden sind in der Handelsbilanz höher bewertet als in der Steuerbilanz bzw. ausschließlich in der Handelsbilanz angesetzt.

Aus den Fällen 1 und 2 resultieren passive latente Steuern, da bei der Angleichung ein steuerliches Mehrergebnis entstehen wird, dass zu einer höheren Steuerbelastung führen wird.^[43]. Es entsteht ein künftig steuerbarer Betrag, eine taxable temporary difference^[44]. Die passive Steuerabgrenzungsposition wird anteilig erfolgswirksam gegen den aus handelsrechtlicher Sicht zu hohen Steueraufwand über die Perioden aufgelöst. In den Fällen drei und vier werden aktive latente Steuern gebildet, da bei Angleichung der Unterschiede ein steuerliches Minderergebnis entstehen wird. Es entsteht eine in künftigen Perioden steuerlich abzugsfähige Differenz, eine deductible temporary difference^[45]. In diesen Fällen wird die aktive Steuerabgrenzungsposition anteilig erfolgswirksam gegen den aus handelsrechtlicher Sicht zu niedrigen Steueraufwand über die Perioden aufgelöst.

Bei der Bildung der temporary differences müssen Prognosen über eine unsichere Zukunft erstellt werden. Unsichere zukünftige Ereignisse finden ihren bilanziellen Niederschlag vor ihrer Realisierung^[46]. Das sich ergebende Gestaltungspotential eröffnet ohne ausreichende Restriktion durch rechnungslegende Normen die Möglichkeit, Bilanzpolitik zu betreiben.

2.2.1 Erfolgswirksam und erfolgsneutral entstandene Differenzen

Zu den Differenzen, die sich bereits in ihrer Entstehungsperiode im Ergebnis erfolgswirksam niederschlagen, zählen auch die timing differences und die quasi-permanente Differenzen^[47]. Timing differences entstehen, wenn Erfolgsbeiträge in Handels- und Steuerbilanz zwar in gleicher Höhe, aber zu unterschiedlichen Zeitpunkten erfasst werden, der Zeitpunkt der Auflösung ist genau vorhersehbar^[48]. Timing differences führen zu einem identischen Totalerfolg bezüglich des zu bilanzierenden Sachverhaltes nach Handels- und Steuerrecht^[49]. Das temporary Konzept umfasst das Konzept der timing differences und geht darüber hinaus.

Quasi- permanente Differenzen unterscheiden sich von den timing differences lediglich dadurch, dass ihre Auflösung zwar auch zeitlich begrenzt ist, jedoch nicht automatisch erfolgt, sondern von einer unternehmerischen Disposition wie z.B. der Veräußerung eines Wirtschaftsguts abhängt. Auch sie werden durch das Konzept der temporary differences erfasst. Dieses stellt also nicht auf eine automatische Umkehr der Differenzen als Abgrenzungsmerkmal ab^[50]. Die Bildung der quasi-permanente Differenzen ist von subjektiven Erwartungen hinsichtlich des Eintritts der dispositiven Entscheidungen abhängig.

Zu den temporary differences zählen auch die erfolgsneutral entstandenen Differenzen, sofern sie sich bei ihrer Auflösung erfolgswirksam auswirken^[51]. Sie rufen zwar in ihrer Entstehungsperiode keine unmittelbaren Steuerwirkungen hervor, allerdings müssen auch hier künftige Steuereffekte abgegrenzt werden^[52]. Ein Beispiel für eine erfolgsneutral entstandene Differenz ist z. B. die aufgrund einer erfolgsneutralen Neubewertung eines Vermögensgegenstandes in der Handelsbilanz entstandenen Steuerlatenz, die sich durch höhere Abschreibungen bzw. höheren Restbuchwert bei Veräußerung auswirkt oder auch die Höherbewertung von available for sale securities^[53].

Ist die Entstehung einer Differenz erfolgsneutral, werden die Steuerlatenzen ebenfalls nicht erfolgswirksam über die GuV gebucht, sondern direkt dem Eigenkapital zugerechnet^[54]. Ist die Entstehung der Differenz erfolgswirksam, ist die Bildung der Steuerlatenz ebenfalls erfolgswirksam^[55]. In den Folgeperioden werden die Steuerlatenzen analog den sie auslösenden Differenzen angepasst. Die Wertansätze der Vermögensgegenstände und Schulden in Handels- und Steuerbilanz sind erneut gegenüberzustellen, temporäre Differenzen werden neu ermittelt^[56]. Entsprechend zur Veränderung der temporären Differenzen sind die aktiven und passiven latenten Steuern anzupassen, bei den aktiven latenten Steuern sind eventuelle zusätzliche Wertberichtigungen vorzunehmen. Erfolgsneutrale Veränderungen werden erfolgsneutral im Eigenkapital abgebildet, die Erfassung erfolgswirksamer Veränderungen erfolgt unmittelbar in der GuV^[57]. Diese Systematik der Erfassung verhindert einen Konflikt zwischen dem Ziel des zutreffenden Erfolgsausweises und dem Vermögensausweis. Sie ermöglicht einen erklärbaren Zusammenhang zwischen Steueraufwand und Ergebnis vor Steuern^[58].

2.2.2 Permanente Differenzen

Neben den temporären Differenzen begründen auch die so genannten permanenten Differenzen Unterschiede zwischen der effektiven Steuerbelastung und der fiktiven Steuerbelastung nach Handelsrecht^[59]. Diese Unterschiede zwischen Handels- und Steuerbilanz führen nicht zu einem Ausgleich in der Totalperiode. Im Gegensatz zu den temporären Differenzen wirken sich die permanenten Differenzen entweder nur auf die Handelsbilanz oder nur auf die Steuerbilanz aus^[60]. Daraus wird ersichtlich, dass eine völlige Kongruenz zwischen Handels- und Steuerbilanz auch durch die Abbildung der Steuerlatenzen nicht erreicht werden kann. Permanente Differenzen lösen keine steuerlichen Konsequenzen aus und bleiben bei der Ermittlung der Steuerlatenzen unberücksichtigt^[61]. Beispiele für diese Differenzen sind Investitionszulagen oder Aufwendungen, die steuerlich nicht anerkannt werden, z. B. nicht abzugsfähige Betriebsausgaben gem. § 4 Abs. 5 EStG, nicht abzugsfähige Aufwendungen gem. § 10 KStG und verdeckte Gewinnausschüttungen gem. § 8 Abs. 3 S. 2 KStG^[62].

Permanente Differenzen sind von der Teilmenge der temporären Differenzen, die ebenfalls keinen Ausgleich in der Totalperiode ermöglichen, zu unterscheiden. Temporäre Differenzen fließen immer in beide Erfolgsrechnungen ein, wenn auch gegebenenfalls in unterschiedlicher Höhe. Zu dieser Teilmenge von temporären Differenzen zählen erfolgsneutral entstandene Differenzen, die erst in den Folgeperioden oder bei ihrer Umkehr steuerliche Konsequenzen auslösen^[63]. Auf diese Differenzen müssen durchaus, sofern keine Sonderregelungen dagegen sprechen, Steuerlatenzen abgegrenzt werden. Dies führt mitunter zu teils paradoxen Ergebnissen.

Beispielsweise erfolgt bei einer erfolgsneutralen Neubewertung eines Vermögensgegenstandes des abnutzbaren Anlagevermögens auschließlich in der Handelsbilanz die Bildung einer passiven Steuerlatenz. Damit wird scheinbar Vorsorge für künftige Steuerbelastungen getroffen, die aufgrund der erfolgsneutralen Entstehung der Differenz nicht wirklich erfolgt^[64]. Die Neubewertung beeinflusst nicht die Steuerbemessungsgrundlage, es entstehen passive latente Steuern für eine nie eintretende künftige Steuerbelastung^[65].

Eine erfolgsneutrale Neubewertung in der Steuerbilanz fordert dagegen den Ansatz aktiver latenter Steuern. Diese werden ausschließlich in der Handelsbilanz ausgewiesen und nicht in der handelsrechtlichen GuV, da der Aufwand aus der Auflösung der Steuerabgrenzung die tatsächliche Steuerentlastung auf die zur handelsrechtlichen Abschreibung korrespondierenden Steuerentlastung mindert^[66].

Es wird in der Handelsbilanz eine Steuerentlastung ausgewiesen, die nicht in der GuV berücksichtigt wird.

Das SFAS no. 109 kennt Ausnahmeregelungen, die nicht zu passiven Steuerabgrenzungen führen, sondern als permanente Differenzen eingestuft werden^[67]:

1. Unterschiede im Beteiligungsbuchwert eines ausländischen Tochterunternehmens oder eines assoziierten Unternehmens, wenn die Beteiligung dauerhaft gehalten wird oder Gewinne dauerhaft thesauriert werden oder die steuerfreie Einnahme von Dividenden und Veräußerungsgewinnen möglich ist;
2. thesaurierte Gewinne eines inländischen Tochterunternehmens oder assoziierten Unternehmens, die vor dem 15.12.1992 und damit vor in Kraft treten des SFAS no. 109, erwirtschaftet worden sind;
3. Unterschiede im Beteiligungsbuchwert eines inländischen Tochterunternehmens, wenn eine steuerfreie Vereinnahmung möglich ist und davon Gebrauch gemacht ist und wird.

Diese in den Ausnahmeregelungen genannten Steuerlatenzen müssen allerdings angesetzt werden, wenn sich die sie auslösenden Unterschiede in naher Zukunft sicher auflösen^[68].

2.2.3 Aktive latente Steuern aus steuerlichen Verlustvorträgen

Nach dem Konzept der temporary differences ist die Steuerabgrenzung unabhängig von der aktuellen steuerrechtlichen und handelsrechtlichen Ertragsituation vorzunehmen. Dies bedeutet, dass auch in einer Verlustsituation der Ansatz von Steuerlatenzen möglich ist^[69]. Neben den temporären Differenzen werden nach dem SFAS no. 109 ebenfalls aktive latente Steuern aus Verlustvorträgen abgegrenzt. Diese Verlustvorträge können auch bei einer Identität der Steuer- und Handelsbilanz entstehen. Es bedarf nicht der Bilanzierungs- oder Bewertungsunterschiede zwischen Handels- und Steuernbilanz wie im Falle der temporary differences^[70]. Der Ansatz aktiver Steuerlatenzen auf Verlustvorträge resultiert aus der Annahme, dass das Unternehmen bei Wiedererreichen der Gewinnzone die Verlustvorträge steuermindernd auflösen kann und diese somit in Höhe der zu erwartenden Steuerminderungen einen Vermögenswert darstellen^[71].

2.3 Ansatz latenter Steuern

Der Gedanke der decision usefulness prägt das conceptual framework. Nach SFAC no. 1^[72] sind Kapitalgebern relevante Informationen für deren Entscheidungen hinsichtlich des Investitionsobjektes Unternehmen bereitzustellen^[73]. Primäres Rechnungslegungsziel ist die Ermittlung des erzielten Gewinns als Grundlage für Prognosen der Eigenkapitalgeber über die Fähigkeit des Unternehmens, künftige Cashflows zu erwirtschaften^[74]. Diese Betrachtungsweise entspricht grundsätzlich einer dynamischen Rechnungslegungskonzeption^[75]. Allerdings verbinden die US-GAAP verschiedene Theorien, welchen die Bilanzierung der Aktiva und Passiva zugrunde liegt. Bilanzposten sind nicht, wie nach dynamischer Bilanzauffassung als reine Abgrenzungsposten für noch nicht zum Erfolg führende Stromgrößen definiert. Sie müssen zusätzliche objektivierungsbedingte Nebenbedingungen erfüllen, um als assets und liabilities bilanzierungsfähig zu werden^[76]. Diese Kriterien sind im SFAC no. 6^[77] genauer spezifiziert^[78]. Das Ansatzgebot für aktive und latente Steuern ergibt sich demnach aus der Frage, ob sie die Kriterien zum Ansatz als asset oder liability erfüllen. Der SFAS no. 109 richtet die Bilanzierung latenter Steuern nicht nur auf eine zutreffende Periodisierung der Steuerausgaben aus, sondern auf die Erfassung künftiger Steuerbe- und -entlastungen aus Unterschieden in Ansatz und Bewertung nach Handels- und Steuerrecht^[79]. Er nähert sich mithin an eine statische Bilanzauffassung an und folgt der liability method, die vornehmlich einen zutreffenden Vermögens- und Schuldenausweis anstrebt^[80]. Da das FASB von einer Zielharmonie zwischen Erfolgs- und Vermögensausweis ausgeht, entsteht kein Widerspruch zur dynamischen Rechnungslegungskonzeption des SFAC no. 1^[81].

Die künftig erwarteten Steuermehr- und minderbelastungen, die aus temporary differences resultieren, sind nach der liability method als deferred tax liabilities und deferred tax assets zu bilanzieren^[82]. Latente Steuern werden als Verbindlichkeiten für die bei Auflösung der Latenz zu zahlenden Steuern und als Forderungen aus wahrscheinlichen, künftigen Steuerminderungen interpretiert, nicht als Rechnungsabgrenzungsposten^[83]. Sie bilden daher wirtschaftliche Ressourcen und Verpflichtungen des Unternehmens ab. So geben sie über die in der Berichtsperiode begründeten Zahlungsmittelflüsse aus der Ertragsbesteuerung Aufschluss. Dadurch werden sie dem im SFAC no. 1 genannten Ziel der Vermittlung entscheidungsrelevanter Informationen zur Cashflow-Prognose gerecht.

2.3.1 Aktive Steuerlatenzen zur Abgrenzung künftig steuermindernder Beträge und steuerlicher Verlustvorträge

Nach US-GAAP sind assets “probable future economic benefits obtained or controlled by a particular entity as a result of past transactions or events”^[84].

Ein asset muss also ein

1. wahrscheinlicher, zukünftiger ökonomischer Vorteil sein,
2. der von einer bestimmten rechnungslegenden Einheit gehalten oder kontrolliert wird und
3. der das Ergebnis vergangener Geschäftsvorfälle oder Ereignisse ist^[85].

Das Vorliegen eines Rechts oder einer Sache ist dabei weder notwendige noch hinreichende Eigenschaft des Aktivums^[86]. Ein ökonomischer Vorteil bezeichnet die Fähigkeit, einzeln oder im Zusammenwirken mit anderen assets direkt oder indirekt zu den zukünftigen Cashflows beitragen zu können^[87]. Dieser Beitrag muss more likely than not sein, seine Eintrittswahrscheinlichkeit muss also höher als 50 % betragen^[88]. Die rechnungslegende Einheit muss den Vorteil für sich realisieren und Ansprüche anderer darauf kontrollieren können. Sie muss Verfügungsgewalt über das Nutzungspotential besitzen, eine Übertragbarkeit mit dem ganzen Unternehmen ist ausreichend^[89]. Der Geschäftsvorfall oder das Ereignis muss bereits stattgefunden haben, die Realisierbarkeit des ökonomischen Vorteils muss gegeben sein^[90].

Aktive Steuerlatenzen lassen sich unter diese Kriterien für das Vorliegen eines asset subsumieren. Da sie bei Auflösung in künftigen Perioden die steuerliche Belastung mindern und so den künftigen Zahlungsmittelabfluss verringern, stellen sie assets des Unternehmens dar^[91]. Deferred tax assets haften künftige steuermindernde Beträge an, dadurch bilden sie wirtschaftliche Ressourcen des Unternehmens ab. Sie sind folglich als Forderungen bzw. forderungsähnliche Ansprüche aus künftig zu erwartenden Steuerentlastungen anzusehen^[92]. Es besteht ein grundsätzliches Ansatzgebot.

Steuerliche Verluste können als Verlustvor- oder rückträge geltend gemacht werden. Verlustrückträge mindern nachträglich die steuerliche Bemessungsgrundlage, es entsteht ein hinreichend sicherer und messbarer Anspruch^[93]. Ein Verlustrücktrag erhöht anders als der Verlustvortrag künftige Nettoeinzahlungen direkt als Steuerrückforderung. Er trägt somit nicht nur indirekt zu künftigen Nettoeinzahlungen bei wie der Verlustvortrag, der die Steuerbemessungsgrundlage und dadurch die Steuerverbindlichkeit in den Folgeperioden mindern wird^[94]. Der Verlustrücktrag kürzt nachträglich die steuerliche Bemessungsgrundlage, er berührt lediglich die Steuerzahlungen der vorangegangenen Periode^[95]. Es besteht ein Steuererstattungsanspruch für bereits entrichtete Steuern. Dieser Anspruch wird in seiner Entstehungsperiode erfolgswirksam in der Handels- und Steuerbilanz als Forderung erfasst, da er im funktionalen Zusammenhang mit dem steuerlichen Verlust steht^[96]. Ist der handelsrechtliche Verlust kleiner als die fiktive handelsrechtliche Verlustrücktragsmöglichkeit und der steuerliche Verlust kleiner als die steuerliche Verlustrücktragsmöglichkeit, so wird die Steuerbelastung zukünftiger Perioden nicht beeinflusst^[97]. Es ergeben sich keine Auswirkungen auf künftige Steuerbelastungen, es werden keine Steuerabgrenzungsposten gebildet.

Anders ist dagegen der Verlustvortrag zu behandeln. Er begründet keinen unmittelbaren Anspruch auf eine Steuererstattung, sondern nur das Recht zur Verrechnung mit zukünftigen positiven Einkünften^[98]. Dieses Recht bedeutet einen ökonomischen Vorteil auf zukünftige Steuerminderungen und begründet somit die Bilanzierungspflicht einer aktiven Steuerlatenz^[99]. Sie muss in ihrer Entstehungsperiode erfolgswirksam erfasst werden, da zu diesem Zeitpunkt der ökonomische Vorteil handelsrechtlich als realisiert gilt^[100]. Der Steuervorteil aus der Nutzung eines steuerlichen Verlustvortrags erfüllt somit die Kriterien, um als asset bilanzierungspflichtig zu sein^[101]. Er beruht auf vergangenen Ereignissen, die den künftigen Zahlungsmittelabfluss verringern. Nur das jeweilige Unternehmen besitzt die Verfügungsgewalt^[102]. Zwei Entstehungsursachen können die Bildung eines deferred tax asset also notwendig machen: zum einen die temporary differences, die zukünftige Steuerminderungen bedingen und zum anderen die steuerlichen Verlustvorträge, die die zukünftige Bemessungsgrundlage mindern.

Im Rahmen der Bewertung wird diskutiert, ob diese Auslegungen restriktiv genug sind. Unter Umständen könnten latente Steuern aufgrund zu optimistischer Markteinschätzungen fälschlicherweise aktiviert werden, weil zukünftige Gewinne als hinreichend wahrscheinlich prognostiziert wurden^[103]. Es wird nicht auf ihre Realisierung, sondern lediglich die Realisierbarkeit des ökonomischen Vorteils abgestellt^[104]. Dieser kann sich jedoch rückblickend als nicht werthaltig erweisen.

2.3.2 Passive Steuerlatenzen zur Abgrenzung künftiger steuerbarer Beträge

Nach US-GAAP sind liabilities “probable future sacrifices of economic benefits arising from present obligations of a particular entity to transfer assets or provide services to other entities in the future as an result of past transactions or events”^[105].

Bei einer liability handelt es sich also um einen

1. wahrscheinlichen, zukünftigen ökonomischen Mittelabfluss aus einer bestehenden Verpflichtung,
2. zum Transfer von Vermögenswerten oder der Erbringung von Dienstleistungen,
3. der das Ergebnis vergangener Geschäftsvorfälle oder Ereignisse ist^[106].

Die Definition der liabilities umfasst nicht nur rechtlich bereits entstandene, in ihrer Höhe feststehende und einklagbare Verpflichtungen, sondern auch Rückstellungen mit Verpflichtungscharakter gegenüber Dritten; Innenverpflichtungen dürfen nicht ausgewiesen werden^[107]. Eine liability muss immer dann angesetzt werden, wenn der Abfluss von Ressourcen zum Ausgleich einer gegenwärtigen Verpflichtung more likely than not ist und sich der Ausgleichsbetrag zuverlässig messen lässt^[108]. Der den ökonomischen Mittelabfluss auslösende Geschäftsvorfall muss in der Vergangenheit begründet sein.

Aus den passiven Steuerlatenzen entstehen bei ihrer Auflösung in künftigen Perioden steuerbare Beträge, welche in Steuerzahlungsverpflichtungen münden^[109]. Aufgrund der zukünftigen Steuermehrbelastungen stellen passive Steuerlatenzen eine am Bilanzstichtag bereits bestehende Verpflichtung gegenüber dem Fiskus dar, die einen wahrscheinlichen, zukünftigen ökonomischen Mittelabfluss zur Folge hat^[110]. Die Auflösung der Latenz ist nicht unsicher, sie kann zwar bilanzpolitisch verzögert werden, das Unternehmen kann sich seiner Verpflichtung jedoch letztendlich nicht entziehen^[111]. Der auslösende Geschäftsvorfall liegt in der Vergangenheit, da er durch das Entstehen der temporary differences stattgefunden hat. Passive latente Steuern erfüllen somit die Kriterien für liabilities, es besteht grundsätzliches Ansatzgebot^[112].

2.4 Bewertung latenter Steuern

Im Rahmen der Bewertung latenter Steuern steht zunächst die Frage nach dem maßgeblichen Steuersatz im Vordergrund. Es wird untersucht, wie in einer Periode unterschiedlicher gültiger Steuersätze und bei Steuersatzänderungen zu verfahren ist. Durch das Steuersenkungsgesetz wurde das körperschaftsteuerliche Anrechnungsverfahren durch das so genannte Halbeinkünfteverfahren ersetzt. Der Körperschaftsteuersatz wurde auf einen einheitlichen Steuersatz von 25 % umgestellt. Bevor es zu dieser Vereinheitlichung kam, musste unterschieden werden, ob der Thesaurierungssteuersatz von 40 % oder aber der Ausschüttungsteuersatz von 30 % Anwendung findet. Trotz der Umstellung des Körperschaftsteuersatzes ist aufgrund der bis 2015 bestehenden Übergangsregelungen noch zu untersuchen, wie mit den sich aus dem Anrechnungsverfahren ergebenden Körperschaftsteuerminderungen und -erhöhungen hinsichtlich der Steuerabgrenzung zu verfahren ist. Innerhalb eines international tätigen Konzerns können unterschiedliche Steuersätze auftreten, die für die Steuerabgrenzung einschlägig sein können. Fraglich ist auch, ob latente Steuern nominal oder abgezinst auszuweisen sind.

2.4.1 Maßgeblicher Steuersatz

Grundsätzlich ist zur Bewertung der Steuerlatenzen der Steuersatz heranzuziehen, der bei der Umkehr der Differenzen gültig ist, um so die erwartete Steuerlast zutreffend abbilden zu können^[113]. Jedoch sind nur die am Bilanzstichtag bereits verabschiedeten Steuersätze zugrunde zu legen^[114]. Die Verabschiedung einer Gesetzesänderung erfolgt in den USA mit der Unterzeichung des US-Präsidenten, nach deutschem Recht ist neben der Ausfertigung durch den Bundespräsidenten auf die Verkündigung im Bundesgesetzblatt abzustellen^[115]. Nur die Planung einer Steuersatzänderung führt noch nicht zur Berücksichtigung des veränderten Steuersatzes^[116]. Aufgrund der beschränkten Prognosefähigkeit von zukünftig geltenden Steuersätzen ist im Zweifel auf den momentan gültigen Steuersatz zurückzugreifen^[117].

[...]

^[1] HGB, in der Fassung der Bekanntmachung vom 10.05.1897, veröffentlicht in: BGBl. III/ FNA 4100-1, in: Handelsgesetzbuch, 38. Aufl., Stand 01.02.2002, München 2002.

^[2] Vgl. Buchholz, Rainer, Internationale Rechnungslegung, 2. Aufl., Bielefeld 2002, S. 11 und Gröning, Robert, Steuerbilanzielle Gewinnermittlung nach US-GAAP?, Köln 2002, S. 41.

^[3] Siehe Verordnung (EG) Nr. 1606/2002, L 243/1-L243/4.

^[4] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, Vom Bilanzrichtlinien-Gesetz zum Transparenz- und Publizitätsgesetz, in: Wpg 2002, S. 743-755, hier: S. 749 und Kunz, Vivien, Elektronisches Wissen – Rechnungswesen, in: DSWR 2002, S. 372,hier: S. 372.

^[5] Siehe Verordnung (EG) Nr. 1606/2002, S. L 243/1-L243/4, hier: L243/3 (Art. 5) und Kirsch, Hanno, Steuerabgrenzung, in: BuW 2003, S. 177-182, hier: S. 177. Das IDW würde langfristig eine Erweiterung der IAS-Pflicht auf den Einzelabschluss begrüßen, siehe dazu Stellungnahme des IDW, Schreiben vom 22.08.2002, EU-Verordnung zur Anwendung internationaler Rechnungslegungsstandards, in: Wpg 2002, S. 983-990, hier: S. 985.

^[6] Vgl. Müller, Stefan und Wulf, Inge, Analyse von Konzernabschlüssen nach IAS (IFRS) und US-GAAP, in: DSWR 2002, S. 368-371, hier: S. 368 und Prangenberg, Arno, Konzernabschluss international, Stuttgart 2000, S. 112.

^[7] So Born, Karl, Rechnungslegung nach IAS, US-GAAP und HGB im Vergleich, 2. Aufl., Stuttgart 2001, S. 17 und KPMG, Rechnungslegung nach US-amerikanischen Grundsätzen, 2. Aufl., Düsseldorf 1999, S. 2 sowie 143.

^[8] Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 13 und Ditz, Xaver, Die Bedeutung der US-GAAP für die steuerrechtliche Gewinnermittlung, in: IStR 2001, S. 22-30, hier: S. 23.

^[9] So Kirsch, Hans-Jürgen, Vom Bilanzrichtlinien-Gesetz zum Transparenz- und Publizitätsgesetz, in: Wpg 2002, S. 743-755, hier: S. 749 und Verordnung (EG) Nr. 1606/2002, L 243/1-L243/4, hier: L243/3 (Art. 9).

^[10] Vgl. Selchert, Friedrich und Erhardt, Martin, Internationale Rechnungslegung, 3. Aufl., München 2003, S. 6.

^[11] Siehe auch Baetge, Jörg und Beermann, Thomas, Vergleichende Bilanzanalysen von Abschlüssen nach IAS/US-GAAP und HGB, in: BB 2000, S. 2088-2094, hier: S. 2088 sowie im Anhang Abbildung 1: Gründe für die Bedeutung der US-GAAP Rechnungslegung, aus: Selchert, Friedrich und Erhardt, Martin, Internationale Rechnungslegung, 3. Aufl., München 2003, S. 16.

^[12] Vgl. Schildbach, Thomas, Der handelsrechtliche Jahresabschluss, 5. Aufl., Berlin 1997, S. 286 und Wotschofsky, Stefan und Heller, Silke, Latente Steuern im Konzernabschluss, in: IStR 2002, S. 819-824, hier: S. 819.

^[13] So Berger, Axel und Fischer, Norbert, § 274 HGB, in: BBK, 5. Aufl., München 2003, Rn. 4.

^[14] Siehe Arians, Georg, Das Konzept der handelsrechtlichen Steuerabgrenzung im Überblick, in: StuB 2000, S. 290-297, hier: S. 290 und Krag, Joachim und Mölls, Sascha, Rechnungslegung, München 2001, S. 257.

^[15] Vgl. Baetge, Jörg, Bilanzen, 4. Aufl., Düsseldorf 1996, S. 465 und Federmann, Rudolf, Bilanzierung, 11. Aufl., Berlin 2000, S. 246.

^[16] EStG in der Fassung der Bekanntmachung vom 16.4.1997, veröffentlicht in: BGBl. I S. 823, in: Wichtige Steuergesetze, 50. Aufl., Stand 01.01.2002, Herne/ Berlin 2002.

^[17] KStG in der Fassung der Bekanntmachung vom 22.4.1999, veröffentlicht in: BGBl. I S. 818, in: Wichtige Steuergesetze, 50. Aufl., Stand 01.01.2002, Herne/ Berlin 2002.

^[18] FASB, Statement of Financial Accounting Standards no. 109: Accounting for Income Taxes, 1992, in: Original Pronouncements, Accounting Standards as of June 1, 1999, Vol. 1, Norwalk 1999, S. 1412-1481.

^[19] So Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 1), in: DStR 2002, S. 1366-1372, hier: S. 1369.

^[20] GewStG in der Fassung der Bekanntmachung vom 19.5.1999, veröffentlicht in: BGBl. I S. 1011, ber. S. 1491, in: Wichtige Steuergesetze, 50. Aufl., Stand 01.01.2002, Herne/ Berlin 2002.

^[21] SolZ in der Fassung der Bekanntmachung vom 23.6.1993, veröffentlicht in: BGBl. I S. 944, 975, in: Wichtige Steuergesetze, 50. Aufl., Stand 01.01.2002, Herne/ Berlin 2002.

^[22] Siehe Kirsch, Hanno, Abgrenzung latenter Steuern, in: DStR 2002, S. 1875-1880, hier: S. 1880.

^[23] Vgl. Baetge, Jörg, Kirsch, Hans-Jürgen und Thiele, Stefan, Konzernbilanzen, 6. Aufl., Düsseldorf 2002, S. 480 und Berger, Axel und Fischer, Norbert, § 306 HGB, in: BBK, 5. Aufl., München 2003, Rn. 2.

^[24] Siehe Baumann, Karl-Hermann, § 306 HGB, in: HdK, 2. Aufl., Stuttgart 1998, Rn. 2 und Küting, Karlheinz und Weber, Claus-Peter, Der Konzernabschluss, 6. Aufl., Stuttgart 2000, S. 349.

^[25] Vgl. Gruber, Thomas und Kühnberger, Manfred, Umstellung der Rechnungslegung auf US-GAAP, in: DB 2001, S. 1733-1740, hier: S. 1738 und Rossmanith, Jonas und Funk, Wilfried, Ergebniswirksame Unterschiede, in: DB 2002, S. 1225-1231, hier: S. 1226. Zwar schreibt der IRC vor, dass „taxable income shall be computed on the basis of which the taxpayer regularly computes his income in keeping his books”, stellt jedoch klar, dass dies nicht gilt, sofern “the method used does not clearly reflect income”.

^[26] Siehe Born, Karl, Rechnungslegung nach IAS, US-GAAP und HGB im Vergleich, 2. Aufl., Stuttgart 2001, S. 27 und Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 30.

^[27] Vgl. Wagenhofer, Alfred, International Accounting Standards, 2. Aufl., Wien 1999, S. 256. Durch die zunehmende Durchbrechung des Maßgeblichkeitsprinzips durch steuerliche Sondervorschriften wird auch auf Einzelabschlussebene die Abkehr von der Einheitsbilanz und damit die Zunahme der Bedeutung latenter Steuern beobachtet.

^[28] Krawitz, Norbert, Latente Steuern, in: Lachnit, Laurenz und Freidank, Carl-Christian, Investororientierte Unternehmenspublizität, Oldenburg 2000, S. 715 und Schmidt, Matthias, Latente Steuern, in: Ballwieser, Wolfgang, US-amerikanische Rechnungslegung, 4. Aufl., Stuttgart 2000, S. 243.

^[29] Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 44 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 48.

^[30] So FASB, SFAS no. 109, par. 6 und Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 44.

^[31] Ebenda und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 48.

^[32] Siehe für die folgende Aufstellung Born, Karl, Rechnungslegung, 3. Aufl., Stuttgart 2002, S. 379; FASB, SFAS no. 109, par. 8 und Niehus, Rudolf und Thyll, Alfred, Konzernabschluss nach US-GAAP, 2. Aufl., Stuttgart 2000, Rn. 653.

^[33] So Busse von Colbe, Walther und Seeberg, Thomas, Vereinbarkeit internationaler Konzernrechnungslegung, in: zfbf, Sonderheft 43, 2. Aufl., Düsseldorf 1999, S. 123 und Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 1), in: DStR 2002, S. 1366-1372, hier: S. 1367.

^[34] So Federmann, Rudolf, Bilanzierung, 11. Aufl., Berlin 2000, S. 250 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 50. Das Konzept erfordert allerdings keine Identität zwischen Handels- und Steuerbilanz in der Totalperiode.

^[35] Vgl. Coenenberg, Adolf, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 18. Aufl., Landsberg/ Lech 2001, S. 381; FASB, SFAS no. 109, par. 12 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 50.

^[36] Born, Karl, Rechnungslegung nach IAS, US-GAAP und HGB im Vergleich, 2. Aufl., Stuttgart 2001, S. 53 und Federmann, Rudolf, Bilanzierung, 11. Aufl., Berlin 2000, S. 250.

^[37] Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 2), in: DStR 2002, S. 1409-1416, hier: S. 1411 und Wendtlandt, Klaus und Vogler, Gerlinde, Latente Steuern, in: KoR 2001, S. 244-254, hier: S. 244.

^[38] Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 47.

^[39] Siehe FASB, SFAS no. 109, par. 289; Hayn, Sven und Waldersee, Georg, IAS/ US-GAAP/ HGB im Vergleich, 3. Aufl., Stuttgart 2002, S. 190 und Schildbach, Thomas, Latente Steuern auf permanente Differenzen, in: Wpg 1998, S. 939-947, hier: S. 940.

^[40] FASB, SFAS no. 109, par. 11; Federmann, Rudolf, Bilanzierung, 11. Aufl., Berlin 2000, S. 250 und Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 46.

^[41] Vgl. Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 50.

^[42] Siehe für folgende Aufstellung Coenenberg, Adolf, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 18. Aufl., Landsberg/ Lech 2001, S. 381; Schildbach, Thomas, Der Konzernabschluss nach HGB, IAS und US-GAAP, 6. Aufl., München 2001, S. 361 sowie im Anhang die Abbildung 2: Die Systematik der Steuerabgrenzung nach dem temporary Konzept, aus: Dangel, Peter und Hofstetter, Ulrich und Otto, Patrick, Analyse von Jahresabschlüssen nach US-GAAP und IAS, Stuttgart 2001, S. 91.

^[43] Siehe Berger, Axel und Fischer, Norbert, § 274 HGB, in: BBK, 5. Aufl., München 2003, Rn. 7 und Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 47.

^[44] FASB, SFAS no. 109, par. 13.

^[45] FASB, SFAS no. 109, par. 13.

^[46] So Wendtlandt, Klaus und Vogler, Gerlinde, Latente Steuern, in: KoR 2001, S. 244-254, hier: S. 245 und siehe dazu auch Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 61.

^[47] Vgl. Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 48 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 53.

^[48] Laser, Helmut, Latente Steuern (B 235), in: BHdR, Bd. I, München 2002 Rn. 47 und Schmidbauer, Rainer, Die Bilanzierung latenter Steuern, in: DB 2001, S. 1569-1576, hier: S. 1569. Für Beispiele siehe FASB, SFAS no. 109, par. 11a – 11d.

^[49] So Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 1), in: DStR 2002, S. 1366-1372, hier: S. 1366 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 52.

^[50] Siehe Arians, Georg, Das Konzept der handelsrechtlichen Steuerabgrenzung im Überblick, in: StuB 2000, S. 290-297, hier: S. 292 und Kresse, Werner und Leuz, Norbert, Internationale Rechnungslegung, Internationales Steuerrecht, Stuttgart 2002, S. 186.

^[51] Siehe FASB, SFAS no. 109, par. 10b und 12 und Pellens, Bernhard, Internationale Rechnungslegung, 4. Aufl., Stuttgart 2001, S. 261.

^[52] FASB, SFAS no. 109, par. 11 und Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 1), in: DStR 2002, S. 1366-1372, hier: S. 1367.

^[53] FASB, SFAS no. 109, par. 10h und Wendtlandt, Klaus und Vogler, Gerlinde, Latente Steuern, in: KoR 2001, S. 244-254, hier: S. 245.

^[54] Siehe FASB, SFAS no. 109, par. 36 und 143 sowie Schruff, Wienand, Befreiende Konzernabschlüsse, in: IDW, WP-Handbuch, Bd. 1, 12. Aufl., Düsseldorf 2000, Rn. N 328. Dieses Vorgehen entspricht dem Grundsatz: let the tax follow the income.

^[55] So Wendtlandt, Klaus und Vogler, Gerlinde, Latente Steuern, in: KoR 2001, S. 244-254, hier: S. 247 und Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 59.

^[56] Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 60.

^[57] Siehe dazu ebenda und FASB, SFAS no. 109, par. 36.

^[58] So Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 66, dort verdeutlicht auch ein Beispiel diesen Zusammenhang.

^[59] Dazu Dangel, Peter und Hofstetter, Ulrich und Otto, Patrick, Analyse von Jahresabschlüssen nach US-GAAP und IAS, Stuttgart 2001, S. 88; Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 57 und siehe auch im Anhang die Abbildung 3: Übersicht über die unterschiedlichen Konzepte der Steuerabgrenzung, aus: Wendtlandt, Klaus und Vogler, Gerlinde, Latente Steuern, in: KoR 2001, S. 244-254, hier: S. 245.

^[60] So Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 57.

^[61] Vgl. Förschle, Gerhart und Kroner, Matthias, International Accounting Standards, in: DB 1996, S. 1633-1639, hier: S. 1634; Niehus, Rudolf und Thyll, Alfred, Konzernabschluss nach US-GAAP, 2. Aufl., Stuttgart 2000, Rn. 659 und Schruff, Wienand, Befreiende Konzernabschlüsse, in: IDW, WP-Handbuch, Bd. 1, 12. Aufl., Düsseldorf 2000, Rn. N 323.

^[62] So Dangel, Peter und Hofstetter, Ulrich und Otto, Patrick, Analyse von Jahresabschlüssen nach US-GAAP und IAS, Stuttgart 2001, S. 88 und Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 1), in: DStR 2002, S. 1366-1372, hier: S. 1366.

^[63] In der Literatur werden diese temporären Differenzen teilweise auch zu den permanenten Differenzen gerechnet. So z. B. bei Schildbach, Thomas, Der Konzernabschluss nach HGB, IAS und US-GAAP, 6. Aufl., München 2001, S. 362 und derselbe, Latente Steuern auf permanente Differenzen, in: Wpg 1998, S. 939-947, hier: S. 940.

^[64] Vgl. Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 316.

^[65] So Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 316. Diese Problematik entsteht z. B. regelmäßig bei der Kapitalkonsolidierung nach der purchase method, da die neubewerteten Vermögensgegenstände und Schulden den Buchwerten in der Steuerbilanz gegenüberstehen.

^[66] Ebenda und Schmidt, Matthias, Latente Steuern, in: Ballwieser, Wolfgang, US-amerikanische Rechnungslegung, 4. Aufl., Stuttgart 2000, S. 260.

^[67] Siehe für folgende Aufstellung FASB, SFAS no. 109, par. 31 und 33; Hayn, Sven und Waldersee, Georg, IAS/ US-GAAP/ HGB im Vergleich, 3. Aufl., Stuttgart 2002, S. 192 und Schildbach, Thomas, Amerikanische Rechnungslegung und ihre Grundlagen, München 2000, S. 164. Siehe auch FASB, SFAS no. 109, par. 9 für das Ansatzverbot für aktive Steuerlatenzen auf Unterschiede im Rahmen der Währungsumrechnungsanpassungen bei ausländischen Tochterunternehmen.

^[68] Siehe auch FASB, SFAS no. 109, par. 31 und 34 und KPMG, Rechnungslegung nach US-amerikanischen Grundsätzen, 2. Aufl., Düsseldorf 1999, S. 97.

^[69] So Busse von Colbe, Walther und Seeberg, Thomas, Vereinbarkeit internationaler Konzernrechnungslegung, in: zfbf, Sonderheft 43, 2. Aufl., Düsseldorf 1999, S. 126 und Dangel, Peter und Hofstetter, Ulrich und Otto, Patrick, Analyse von Jahresabschlüssen nach US-GAAP und IAS, Stuttgart 2001, S. 89.

^[70] Siehe dazu Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 2), in: DStR 2002, S. 1409-1416, hier: S. 1412 und von Eitzen, Bernd und Helms, Svenia, Aktive latente Steuern, in: BB 2002, S. 823-828, hier: S. 824.

^[71] FASB, SFAS no. 109, par. 16 und 80; Busse von Colbe, Walther und Seeberg, Thomas, Vereinbarkeit internationaler Konzernrechnungslegung, in: zfbf, Sonderheft 43, 2. Aufl., Düsseldorf 1999, S. 126 und Schildbach, Thomas, Latente Steuern auf permanente Differenzen, in: Wpg 1998, S. 939-947, hier: S. 940.

^[72] FASB, Statement of Financial Accounting Concepts no. 1: Objectives of Financial Reporting by Business Enterprises, 1978, in: Original Pronouncements, Accounting Standards as of June 1, 1999, Vol. 2, Norwalk 1999, S. 1005-1020.

^[73] So FASB, SFAC no. 1, par. 33; Gröning, Robert, Steuerbilanzielle Gewinnermittlung nach US-GAAP?, Köln 2002, S. 87 und Wüstemann, Jens, GAAP, Berlin 1999, S. 134.

^[74] Siehe Haller, Axel, US-amerikanische Rechnungslegung, in: Ballwieser, Wolfgang, US-amerikanische Rechnungslegung, 4. Aufl., Stuttgart 2000, S. 10 und siehe dazu auch im Anhang Abbildung 4: Grundstruktur der in den US-GAAP enthaltenen Zielsetzungen, aus: Selchert, Friedrich und Erhardt, Martin, Internationale Rechnungslegung, 3. Aufl., München 2003, S. 32.

^[75] Dazu Dangel, Peter und Hofstetter, Ulrich und Otto, Patrick, Analyse von Jahresabschlüssen nach US-GAAP und IAS, Stuttgart 2001, S. 12 und Haller, Axel, Die Grundlagen der externen Rechnungslegung in den USA, 2. Aufl., Stuttgart 1991, S. 292.

^[76] Vgl. Haller, Axel, Die Grundlagen der externen Rechnungslegung in den USA, 2. Aufl., Stuttgart 1991, S. 292 und Schmidt, Matthias, Latente Steuern, in: Ballwieser, Wolfgang, US-amerikanische Rechnungslegung, 4. Aufl., Stuttgart 2000, S. 246.

^[77] FASB, Statement of Financial Accounting Concepts no. 6, Elements of Financial Statements, 1985, in: Original Pronouncements, Accounting Standards as of June 1, 1999, Vol. 2, Norwalk 1999, S. 1108-1161.

^[78] Siehe FASB, SFAC no. 6, par. 25 und 35.

^[79] Siehe von Eitzen, Bernd und Helms, Svenia, Aktive latente Steuern, in: BB 2002, S. 823-828, hier: S. 823 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 49.

^[80] Vgl. Arians, Georg, Das Konzept der handelsrechtlichen Steuerabgrenzung im Überblick, in: StuB 2000, S. 290-297, hier: S. 294 und Coenenberg, Adolf, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 18. Aufl., Landsberg/ Lech 2001, S. 386.

^[81] Siehe auch Gruber, Thomas und Kühnberger, Manfred, Umstellung der Rechnungslegung auf US-GAAP, in: DB 2001, S. 1733-1740, hier: S. 1740 und Krawitz, Norbert, Latente Steuern, in: Lachnit, Laurenz und Freidank, Carl-Christian, Investororientierte Unternehmenspublizität, Oldenburg 2000, S. 704.

^[82] Vgl. Kresse, Werner und Leuz, Norbert, Internationale Rechnungslegung, Internationales Steuerrecht, Stuttgart 2002, S. 138 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 61.

^[83] So Kresse, Werner und Leuz, Norbert, Internationale Rechnungslegung, Internationales Steuerrecht, Stuttgart 2002, S. 184 und Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 55.

^[84] FASB, SFAC no. 6, par. 25 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 61.

^[85] Siehe auch im Anhang die Abbildung 5: Merkmale für assets und deren Aktivierung in der internationalen Rechnungslegung, aus: Federmann, Rudolf, Bilanzierung, 11. Aufl., Berlin 2000, S. 200 und Ordelheide, Dieter, Aktivische latente Steuern, in: Lanfermann, Josef, Internationale Wirtschaftsprüfung, Düsseldorf 1995, S. 618.

^[86] Wüstemann, Jens, GAAP, Berlin 1999, S. 138.

^[87] FASB, SFAC no. 6, par. 26; Ordelheide, Dieter, Aktivische latente Steuern, in: Lanfermann, Josef, Internationale Wirtschaftsprüfung, Düsseldorf 1995, S. 618 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 62.

^[88] Siehe FASB, SFAC no. 6, par. 26; KPMG, Rechnungslegung nach US-amerikanischen Grundsätzen, 2. Aufl., Düsseldorf 1999, S. 21 und Ordelheide, Dieter, Aktivische latente Steuern, in: Lanfermann, Josef, Internationale Wirtschaftsprüfung, Düsseldorf 1995, S. 618.

^[89] So Prangenberg, Arno, Konzernabschluss international, Stuttgart 2000, S. 139 und Wüstemann, Jens, GAAP, Berlin 1999, S. 138.

^[90] Siehe Ordelheide, Dieter, Aktivische latente Steuern, in: Lanfermann, Josef, Internationale Wirtschaftsprüfung, Düsseldorf 1995, S. 619 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 62.

^[91] Vgl. FASB, SFAC no. 6, par. 26 und von Eitzen, Bernd und Helms, Svenia, Aktive latente Steuern, in: BB 2002, S. 823-828, hier: S. 824.

^[92] FASB, SFAS no. 109, par. 81 und Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 58.

^[93] Vgl. FASB, SFAS no. 109, par. 240 und von Eitzen, Bernd und Helms, Svenia, Aktive latente Steuern, in: BB 2002, S. 823-828, hier: S. 824.

^[94] So Laser, Helmut, Latente Steuern (B 235), in: BHdR, Bd. I, München 2002 Rn. 138 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 62.

^[95] Siehe dazu Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 2), in: DStR 2002, S. 1409-1416, hier: S. 1409 und Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 67.

^[96] So FASB, SFAS no. 109, par. 81und 240 und Pellens, Bernhard, Internationale Rechnungslegung, 4. Aufl., Stuttgart 2001, S. 262.

^[97] Lührmann, Volker, Latente Steuern im Konzernabschluss, Düsseldorf 1997, S. 153 und Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 2), in: DStR 2002, S. 1409-1416, hier: S. 1409.

^[98] Siehe dazu Biergans, Enno, Einkommensteuer, 6. Aufl., München 1992, S. 1524 und Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 68.

^[99] Vgl. FASB, SFAS no. 109, par. 90 und Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 2), in: DStR 2002, S. 1409-1416, hier: S. 1412.

^[100] So FASB, SFAS no. 109, par. 85 und Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 68.

^[101] FASB, SFAS no. 109, par. 99.

^[102] FASB, SFAS no. 109, par. 82 sowie par. 85 und siehe auch Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 58.

^[103] Siehe dazu Gräbsch, Ivonne, Bilanzierung latenter Steuern, in: StuB 2002, S. 743-750, hier: S. 745 und Schildbach, Thomas, Latente Steuern auf permanente Differenzen, in: Wpg 1998, S. 939-947, hier: S. 940.

^[104] Vgl. Ordelheide, Dieter, Aktivische latente Steuern, in: Lanfermann, Josef, Internationale Wirtschaftsprüfung, Düsseldorf 1995, S. 619 und Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 2), in: DStR 2002, S. 1409-1416, hier: S. 1412.

^[105] FASB, SFAC no. 6, par. 35; Haller, Axel, Die Grundlagen der externen Rechnungslegung in den USA, 2. Aufl., Stuttgart 1991, S. 293 und Wüstemann, Jens, GAAP, Berlin 1999, S. 143.

^[106] Vgl. auch im Anhang die Abbildung 6: Merkmale für liabilities und deren Passivierung in der internationalen Rechnungslegung, aus: Federmann, Rudolf, Bilanzierung, 11. Aufl., Berlin 2000, S. 202 und Hayn, Sven und Waldersee, Georg, IAS/ US-GAAP/ HGB im Vergleich, 3. Aufl., Stuttgart 2002, S. 46.

^[107] So Daub, Sebastian, Rückstellungen nach HGB, US-GAAP und IAS, Baden-Baden 2000, S. 325 und Haller, Axel, US-amerikanische Rechnungslegung, in: Ballwieser, Wolfgang, US-amerikanische Rechnungslegung, 4. Aufl., Stuttgart 2000, S. 17.

^[108] Siehe dazu FASB, SFAC no. 6, par. 35 und KPMG, Rechnungslegung nach US-amerikanischen Grundsätzen, 2. Aufl., Düsseldorf 1999, S. 22.

^[109] Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 56.

^[110] FASB, SFAS no. 109, par. 76 und Wienken, Robert, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2003, S. 62.

^[111] Schäffeler, Ursula, Latente Steuern, Frankfurt am Main 2000, S. 57.

^[112] Vgl. FASB, SFAS no. 109, par. 78.

^[113] Vgl. Beine, Frank, Bedeutung von Steuersatzänderungen, in: DStR 1995, S. 542-547, hier: S. 542 und FASB, SFAS no. 109, par. 18.

^[114] FASB, SFAS no. 109, par. 27 und 112 und Gröner, Susanne und Marten, Kai-Uwe und Schmid, Sonja, Latente Steuern, in: Wpg 1997, S. 479-488, hier: S. 484.

^[115] Ernsting, Ingo, Auswirkungen des Steuersenkungsgesetzes, in: Wpg 2001, S. 11-22, hier S. 13 und Müller, Wolfgang, Die Bilanzierung latenter Steuern, in: Küting, Karlheinz und Weber, Claus-Peter, Wertorientierte Konzernführung, Stuttgart 2000, S. 191.

^[116] FASB, SFAS no. 109, par. 8 und Rabeneck, Jasmin und Reichert, Gudrun, Latente Steuern im Einzelabschluss (Teil 2), in: DStR 2002, S. 1409-1416, hier: S. 1413.

^[117] Vgl. Dusemond, Michael und Kessler, Harald, Rechnungslegung, Oldenburg 2000, S. 274; FASB, SFAS no. 109, par. 8 und Schildbach, Thomas, Amerikanische Rechnungslegung und ihre Grundlagen, München 2000, S. 169.