Die Entwicklung des Tatbestandsmerkmals der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens beim Mantelkauf gemäß §8 Abs. 4 KStG

Püllen, Albert

Die Entwicklung des Tatbestandsmerkmals der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens beim Mantelkauf gemäß §8 Abs. 4 KStG

BWL - Rechnungswesen, Bilanzierung, Steuern

Zusammenfassung

Inhaltsangabe:Einleitung:
Diese Diplomarbeit behandelt ein Tatbestandsmerkmal des § 8 Abs. 4 KStG. Der § 8 Abs. 4 KStG regelt den Verlustabzug beim sogenannten Mantelkauf. Bei der Körperschaftsteuer ist kein Verlustabzug nach § 10 d des Einkommensteuergesetzes möglich, wenn eine Gesellschaft ihre wirtschaftliche Identität verloren hat. Dies ist der Fall, wenn mehr als 50% der Anteile übertragen werden und die Kapitalgesellschaft ihren (wirtschaftlichen) Geschäftsbetrieb mit überwiegend neuem Betriebsvermögen fortführt oder wieder aufnimmt. Diese beiden Erfordernisse sind kumulativ zu erfüllen. Nur eine Körperschaft die rechtlich und wirtschaftlich mit der Körperschaft identisch ist, die den Verlust erlitten hat, soll diesen Verlust auch nutzen können.1 Ziel dieser Regelung ist es, einen Handel mit nicht überlebensfähigen, vermögenslosen Gesellschaften zu verhindern, bei der der eigentliche Kaufanreiz in der Übernahme der Schulden der Verlustgesellschaft besteht. Diese Verlustvorträge sollen nicht die Gewinne der Gesellschaft nach Übernahme der Anteile durch neue Gesellschafter mindern können, die den Betrieb mit einer völlig veränderten Struktur, aber erhaltener rechtlicher Identität fortführt.
Eingeführt wurde der § 8 Abs. 4 KStG erst mit dem Steuerreformgesetz von 1990. Dadurch, daß der BFH in zwei Urteilen seine Rechtsprechung (Rspr.) änderte er verzichtete auf die wirtschaftliche Identität wurde vom Gesetzgeber eine entsprechende rechtliche Regelung eingeführt und zur Dogmatik der BFH-Rechtsprechung zurückgekehrt. Die zuvor durch die Rspr. entwickelte, notwendige wirtschaftliche Identität wurde vom BFH als nicht aus dem esetzeswortlaut und zweck des § 10 d EStG ableitbar betrachtet. Der § 8 Abs. 4 S. 3 KStG behandelt den Sonderfall der Sanierung eines Geschäftsbetriebes. Hier entfällt der Verlustabzug nicht, auch wenn die Tatbestandsmerkmale der Sätze eins und zwei erfüllt sind. Dieser Sonderfall wird ebenso wenig weiter behandelt. Gleiches gilt für die Höhe der Übertragung von Anteilen der Kapitalgesellschaften, sowie Unklarheiten bezüglich des 5-Jahres-Zeitraums als zeitlicher Zusammenhang zwischen Anteilsübertragung und der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens.
Sinn und Zweck des § 8 Abs. 4 KStG ist es also, einen Verlustabzug für Kapitalgesellschaften zu regeln. Daher werden Voraussetzungen formuliert nach denen entschieden wird, ob die notwendige rechtliche und wirtschaftliche Identität der Kapitalgesellschaft bei einem […]

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

ID 6839

Püllen, Albert: Die Entwicklung des Tatbestandsmerkmals der Zuführung überwiegend

neuen Betriebsvermögens beim Mantelkauf gemäß §8 Abs. 4 KStG

Hamburg: Diplomica GmbH, 2003

Zugl.: Köln, Universität, Diplomarbeit, 2003

Dieses Werk ist urheberrechtlich geschützt. Die dadurch begründeten Rechte,

insbesondere die der Übersetzung, des Nachdrucks, des Vortrags, der Entnahme von

Abbildungen und Tabellen, der Funksendung, der Mikroverfilmung oder der

Vervielfältigung auf anderen Wegen und der Speicherung in Datenverarbeitungsanlagen,

bleiben, auch bei nur auszugsweiser Verwertung, vorbehalten. Eine Vervielfältigung

dieses Werkes oder von Teilen dieses Werkes ist auch im Einzelfall nur in den Grenzen

der gesetzlichen Bestimmungen des Urheberrechtsgesetzes der Bundesrepublik

Deutschland in der jeweils geltenden Fassung zulässig. Sie ist grundsätzlich

vergütungspflichtig. Zuwiderhandlungen unterliegen den Strafbestimmungen des

Urheberrechtes.

Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in

diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme,

dass solche Namen im Sinne der Warenzeichen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei

zu betrachten wären und daher von jedermann benutzt werden dürften.

Die Informationen in diesem Werk wurden mit Sorgfalt erarbeitet. Dennoch können

Fehler nicht vollständig ausgeschlossen werden, und die Diplomarbeiten Agentur, die

Autoren oder Übersetzer übernehmen keine juristische Verantwortung oder irgendeine

Haftung für evtl. verbliebene fehlerhafte Angaben und deren Folgen.

Diplomica GmbH

http://www.diplom.de, Hamburg 2003

Printed in Germany

Inhaltsverzeichnis

Seite II

Inhaltsverzeichnis ... II

Abkürzungsverzeichnis ... V

Einleitung ... 1

1.1 Bedeutung der Mantelkaufvorschrift ... 1

1.2 Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens als ein Merkmal der

wirtschaftlichen Identität ... 2

Entwicklung der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens in der

Rechtsprechung ... 3

2.1 Keine abschließende Regelung durch § 8 Abs. 4 S. 2 KStG... 3

2.2 Definition des Betriebsvermögens ... 4

2.2.1 Beschränkung des Betriebsvermögens auf das Aktivvermögen... 4

2.2.2 Beschränkung des Aktivvermögens auf das Anlagevermögen... 5

2.3 Ermittlung des zugeführten Betriebsvermögens... 5

Prinzip der gegenständlichen Betrachtungsweise Die Aufgabe der

Saldierungsmethode... 6

3.1 Systematik der Saldierungsmethode... 7

3.2 Systematik der gegenständlichen Betrachtungsweise ... 10

Auswirkungen der gegenständlichen Betrachtungsweise... 11

4.1 Auswirkungen auf die Vergleichsgröße II... 11

4.2 Restaktivvermögen und die Dynamisierung der Vergleichsgröße I ... 12

4.3 Kritik... 14

4.3.1 Probleme für die Gestaltungspraxis... 15

4.3.2 Kritik an der gegenständlichen Betrachtungsweise und Dynamisierung

... 15

4.4 Fazit... 18

Notwendige korrektive Merkmalsauslegungen zur Ermöglichung des

Systemwechsels ... 19

5.1 Korrektiv der alleinigen Maßgeblichkeit des Anlagevermögens... 20

5.1.1 Beschränkung des Betriebsvermögens auf das Anlagevermögen ... 20

5.1.2 Kritik in der Literatur... 21

Inhaltsverzeichnis

Seite III

5.1.2.1 Begriff des Betriebsvermögens ... 21

5.1.2.2 BFH-Entscheidung als obiter dictum... 23

5.1.2.3 Sinn und Zweck der Regelung des § 8 Abs. 4 KStG erfüllt ... 27

5.1.3 Fazit... 31

5.2 Korrektiv der Erfordernis der Zuführung durch den Neugesellschafter ... 32

5.2.1 Korrektiv als Folge des Systemwechsels... 32

5.2.2 Wechsel der Definition von ,,Zuführung" ... 33

5.3 Korrektiv der Erfordernis des wirtschaftlichen Zusammenhangs ... 34

Verschärfung des § 8 Abs. 4 S. 1 KStG ... 36

6.1 Gewährung von Sicherheiten und Bürgschaften ... 37

6.2 Kritikpunkte... 39

6.2.1 Problemfelder in der Praxis... 39

6.2.2 Unternehmensverbindungen und konzerninterne Umstrukturierungen

... 41

6.3 Lösungsansätze der Steuergestaltung ... 43

6.3.1 Basis der Gestaltungsmöglichkeiten ... 43

6.3.2 Gestaltungsmaßnahmen... 44

6.4 Fazit... 47

Verhältnis des § 8 Abs. 4 KStG zu § 42 AO Wechsel des Telos?... 48

Zusammenfassende Beurteilung der Tatbestandsentwicklung ... 49

Ausblick

... 51

9.1 Gesetzesvorhaben... 51

9.2 Alternative Konzepte beim Erhalt der Betriebsvermögenszuführung... 53

9.2.1 Eingeschränkte Definition des Betriebsvermögens ... 53

9.2.2 Eigenkapital als Betriebsvermögen... 53

Anhang I:

BMF, Stellungnahme zum Entwurf eines StVergAbG, S. 1 ff... 55

Anhang II:

BMF, Erläuterung zum Entwurf des StVergAbG, Tz. 32... 60

Anhang III:

Rödder, § 8 Abs. 4 KStG ist gescheitert... 61

Literaturverzeichnis ... 64

Inhaltsverzeichnis

Seite IV

Rechtsquellenverzeichnis ... 70

Rechtssprechungsverzeichnis ... 73

Verzeichnis der Verwaltungsanweisungen... 74

Erklärung

... 75

Lebenslauf

... 76

Abkürzungsverzeichnis

Seite V

Abkürzungsverzeichnis

Abs.

Absatz

AfA

Absetzung für Abnutzung

Art.

Artikel

AStG

Außensteuergesetz

Betriebs-Berater (Zeitschrift)

BewG

Bewertungsgesetz

BFH

Bundesfinanzhof

BFHE

Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs

BGBl.

Bundesgesetzblatt

BMF

Bundesminister(ium) der Finanzen

bspw.

beispielsweise

ca.

circa

BStBl.

Bundessteuerblatt

d. h.

das heißt

BT-DS

Bundestag-Drucksache

bzgl.

bezüglich

bzw.

beziehungsweise

Der Betrieb (Zeitschrift)

DStR

Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)

DStZ

Deutsche Steuer-Zeitung

EStG

Einkommensteuergesetz

f., ff.

folgen, fortfolgend

Fn.

Fußnote

Finanzrundschau für Einkommensteuer, Körperschaftsteu-

er und Gewerbesteuer (Zeitschrift)

Grundgesetz

ggf.

gegebenenfalls

GmbHR

GmbH-Rundschau (Zeitschrift)

h. M.

herrschende Meinung

HGB

Handelsgesetzbuch

i.d.R.

in der Regel

Abkürzungsverzeichnis

Seite VI

i. H. v.

in Höhe von

i. S. v.

im Sinne von

JÜ

Jahresüberschuß

KStG

Körperschaftsteuergesetz

o. g.

oben genannt(en)

Rspr.

Rechtsprechung

RStBl.

Reichssteuerblatt

Rz.

Randziffer(n)

siehe

Satz / Seite

StB

Der Steuerberater (Zeitschrift)

StBp

Die steuerliche Betriebsprüfung (Zeitschrift)

StRefG

Steuerreformgesetz

StVergAbG

Steuervergünstigungsabbaugesetz

Tz.

Textziffer

u. a.

unter anderem

u. U.

unter Umständen

UmwStG

Umwandlungssteuergesetz

vgl.

vergleiche

WPg

Die Wirtschaftsprüfung (Zeitschrift)

z.B.

zum Beispiel

Einleitung

Seite 1

Einleitung

1.1

Bedeutung der Mantelkaufvorschrift

Diese Diplomarbeit behandelt ein Tatbestandsmerkmal des § 8 Abs. 4 KStG. Der

§ 8 Abs. 4 KStG regelt den Verlustabzug beim sogenannten Mantelkauf. Bei der Kör-

perschaftsteuer ist kein Verlustabzug nach § 10 d des Einkommensteuergesetzes mög-

lich, wenn eine Gesellschaft ihre wirtschaftliche Identität verloren hat. Dies ist der Fall,

wenn mehr als 50% der Anteile übertragen werden und die Kapitalgesellschaft ihren

(wirtschaftlichen) Geschäftsbetrieb mit überwiegend neuem Betriebsvermögen fortführt

oder wieder aufnimmt. Diese beiden Erfordernisse sind kumulativ zu erfüllen. Nur eine

Körperschaft die rechtlich und wirtschaftlich mit der Körperschaft identisch ist, die den

Verlust erlitten hat, soll diesen Verlust auch nutzen können.

Ziel dieser Regelung ist es,

einen Handel mit nicht überlebensfähigen, vermögenslosen Gesellschaften zu verhin-

dern, bei der der eigentliche Kaufanreiz in der Übernahme der Schulden der Verlustge-

sellschaft besteht. Diese Verlustvorträge sollen nicht die Gewinne der Gesellschaft nach

Übernahme der Anteile durch neue Gesellschafter mindern können, die den Betrieb mit

einer völlig veränderten Struktur, aber erhaltener rechtlicher Identität fortführt.

Eingeführt wurde der § 8 Abs. 4 KStG erst mit dem Steuerreformgesetz von 1990.

Da-

durch, daß der BFH in zwei Urteilen seine Rechtsprechung (Rspr.) änderte er ver-

zichtete auf die wirtschaftliche Identität wurde vom Gesetzgeber eine entsprechende

rechtliche Regelung eingeführt und zur Dogmatik der BFH-Rechtsprechung zurückge-

kehrt.

Die zuvor durch die Rspr. entwickelte, notwendige wirtschaftliche Identität

wurde vom BFH als nicht aus dem Gesetzeswortlaut und zweck des § 10 d EStG ab-

leitbar betrachtet.

Der § 8 Abs. 4 S. 3 KStG behandelt den Sonderfall der Sanierung

eines Geschäftsbetriebes. Hier entfällt der Verlustabzug nicht, auch wenn die Tatbe-

standsmerkmale der Sätze eins und zwei erfüllt sind. Dieser Sonderfall wird ebenso

wenig weiter behandelt. Gleiches gilt für die Höhe der Übertragung von Anteilen der

Kapitalgesellschaften, sowie Unklarheiten bezüglich des 5-Jahres-Zeitraums als zeitli-

S. § 8 Abs. 4 KStG, Fassung vom 15.10.2002.

S. Dötsch, in Dötsch/Eversberg/Jost/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8 Abs. 4 KStG Rz. 15.

S. StRefG 1990 vom 25.07.1988; BGBl I, S. 1903.

S. Crezelius, Grundverständnis, DB 2002, S. 2613 2. Spalte.

S. BFH, Urteil vom 15.02.1966, I 112/63, BStBl. III 1966, S. 289 1. Spalte; S. BFH, Urteil vom

17.05.1966, I 141/63, BStBl. III 1966, S. 513 2 Spalte.

S. BFH, Urteil vom 29.10.1986, I R 318-319/83, BStBl. II 1987, S. 310, BB 1987, S. 184 2. Spalte;

S. BFH, Urteil vom 29.10.1986, I R 202/82 BStBl. II 1987, S. 308, BB 1987, S. 186 1. Spalte;

Vgl. Dieterlen/Schaden, Erweiterung, BB 1998, S. 821 f.; Vgl. Herzberg, Ausgewählte Fragen, DStR

2001, S. 554 1. Spalte.

Einleitung

Seite 2

cher Zusammenhang

zwischen Anteilsübertragung und der Zuführung überwiegend

neuen Betriebsvermögens.

Sinn und Zweck des § 8 Abs. 4 KStG ist es also, einen Verlustabzug für Kapitalgesell-

schaften zu regeln. Daher werden Voraussetzungen formuliert nach denen entschieden

wird, ob die notwendige rechtliche und wirtschaftliche Identität der Kapitalgesellschaft

bei einem schädlichen Anteilseignerwechsel erhalten bleibt. Der Erhalt der wirtschaftli-

chen Identität wird durch die Regelung des § 8 Abs. 4 KStG bestimmt.

Durch das ,,Gesetz zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform" vom 29.10.1997

wurde der § 8 Abs. 4 S. 2 KStG neu gefaßt. Es kann nun bereits der Verlust der wirt-

schaftlichen Identität eintreten, wenn der Geschäftsbetrieb nach der Anteilsübertragung

fortgeführt oder wieder aufgenommen wird. Bisher mußte der eingestellte Geschäftsbe-

trieb wieder fortgeführt werden. Das negative Tatbestandsmerkmal des Weiterbestehens

des Geschäftsbetriebs entfällt damit. Grund für diese Verschärfung war die Anfälligkeit

der alten Regelung für mißbräuchliche Gestaltungen.

In Anbetracht hoher bestehender

steuerlichen Verlustvorträgen, dürften auch fiskalische Gründe dürften ausschlaggebend

gewesen sein.

1.2

Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens als ein Merkmal der

wirtschaftlichen Identität

Die ,,Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens" stellt neben prozentualer Höhe

der Anteilsübertragung ein Merkmal der wirtschaftlichen Identität einer Gesellschaft

dar. Problematisch ist, daß es sich bei der ,,wirtschaftlichen Identität" um einen soge-

nannten unbestimmten Rechtsbegriff handelt, für den es keine eigenständige Definition

gibt. Er wird durch § 8 Abs. 4 KStG zwar anhand einiger Negativmerkmale abgegrenzt

aber nicht definiert.

Der Inhalt des Begriffs ist folglich durch Auslegung zu ermitteln.

Während die Höhe der Anteilsübertragung eine leicht bestimmbare Größe ist sie wur-

de auch nur einmal durch eine Senkung von 75% auf 50% verändert ist das Merkmal

der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens einer vielfältigen Diskussion

ausgesetzt. Auch die Formulierung am Anfang des § 8 Abs. 4 S. 2 KStG ,,Wirtschaftli-

che Identität liegt insbesondere

dann nicht vor, wenn" erwies sich als zu ungenau. Das

Ein sachlicher Zusammenhang ist nicht notwendig, Vgl. Frotscher, in KStG, § 8 KStG, Rz. 187.

S. Gesetz zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29.10.1997, BGBl. I, S. 2590.

Vgl. KStG Frotscher/Maas, KStG, § 8 Rz. 182a.

S. Prinz, in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8 KStG Anmerkung G2.

Vgl. Dötsch, in Dötsch/Eversberg/Jost/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8 Abs. 4 KStG Rz. 24.

Hervorhebung durch kursive Schrift ist nicht im Urteil enthalten.

Entwicklung der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens in der

Rechtsprechung

Seite 3

Ergebnis ist eine Reihe von BFH-Urteilen, zwei Schreiben des BMF, eine breite Dis-

kussion in der Fachliteratur, die bisher keinen Abschluß fand.

Diese Arbeit wird zuerst die Entwicklung des Tatbestandsmerkmals der Zuführung

überwiegend neuen Betriebsvermögens in der Rechtsprechung darstellen. Der vorläufi-

ge ,,Höhepunkt" der Diskussion folgte durch das BFH-Urteil vom 08.08.2001, welches

zu einer ungeahnten Verschärfung des Tatbestandsmerkmals in der Praxis führte. Die

Auswirkungen und Veränderungen durch dieses Urteil werden in ihren Auswirkungen

anschließend ab Kapitel 4 erläutert, auf ihren Sinn und Zweck geprüft und die Anwend-

barkeit der Veränderungen des Urteils auf die Praxis ermittelt. Ein Ausblick am Schluß

dieser Arbeit soll mögliche Lösungsansätze aufzeigen. Ziel ist es, einen sachgerechten

Verlustabzug zu ermöglichen, und eine Lösung zu finden, die über die Abschaffung des

Tatbestandsmerkmals herausgeht.

Entwicklung der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens in der

Rechtsprechung

Betrachtet wird die Entwicklung des Tatbestandsmerkmals anhand dreier Urteile des

BFH und eines Schreibens des BMF von 1997 bis 2001.

Anzumerken ist, daß die notwendige ,,Zuführung" von Betriebsvermögen sich aus ei-

nem Rückschluß von § 8 Abs. 4 S. 3 KStG für den § 8 Abs. 4 S. 2 KStG ergibt.

2.1

Keine abschließende Regelung durch § 8 Abs. 4 S. 2 KStG

Im ersten Leitsatz des BFH-Urteils vom 13.08.1997

heißt es, daß § 8 Abs. 4 S. 2 KStG

den Fortbestand der wirtschaftlichen Identität für Kapitalgesellschaften nicht abschlie-

ßend regelt. Dies bedeutet, daß der § 8 Abs. 4 KStG nicht die wirtschaftliche Identität

einer Körperschaft regelt.

Hier liegt lediglich eine beispielhafte, keine abschließende

Aufzählung vor die das Wort insbesondere implementiert. Allerdings wird dadurch ein

Maßstab für die unter § 8 Abs. 4 S. 1 KStG zu fassenden Fallgestaltungen gesetzt. Diese

müssen Voraussetzungen erfüllen, die mit der Regelung des § 8 Abs. 4 S. 2 KStG (wirt-

schaftlich) vergleichbar sind.

S. Frey/Weißgerber, Gegenständlichkeit des BFH, GmbHR 2002, S. 138 2. Spalte.

S. BFH, Urteil vom 13.08.1997, I R 89/96, DStR 1997, S. 1843.

Vgl. BFH-Urteil vom 13.08.1997, I R 89/96, DStR 1997, S. 1844 1. Spalte.

S. Lang, in Arthur Anderson, § 8 Abs. 4 KStG, Rz. 1256.

Entwicklung der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens in der

Rechtsprechung

Seite 4

2.2

Definition des Betriebsvermögens

2.2.1

Beschränkung des Betriebsvermögens auf das Aktivvermögen

Der Begriff ,Betriebsvermögen` ist zunächst gesetzlich nicht definiert. Als Betriebs-

vermögen werden alle dem Unternehmen hier der Kapitalgesellschaft zuzurechnen-

den Wirtschaftsgüter verstanden. Nach § 4 Abs. 1 EStG ist als Betriebsvermögen das

Reinvermögen = Eigenkapital (Aktiva ./. Schulden) zu verstehen. Diese Interpretation

entspricht dem Wortlaut des Gesetzes. Der Sinn und Zweck von § 8 Abs. 4 KStG ge-

bietet es, gemäß des dritten Leitsatzes im Urteil des BFH vom 13.08.1997 unter ,Be-

triebsvermögen` nur das Aktivvermögen zu verstehen.

Diese Definition wird auch

vom BMF aufgegriffen und verwendet.

Ursache für diese eingeschränkte Interpretati-

on des Begriffs ist die Vermeidung möglicher unsinniger Ergebnisse. Sollte das Be-

triebsvermögen nämlich dem Reinvermögen entsprechen, wäre nämlich bereits eine

geringe Zuführung von Eigenkapital bei einer überschuldeten Kapitalgesellschaft

schädlich. Darüber hinaus kann ein Kontokorrentkonto täglich von der Aktivseite zur

Passivseite hin und her wechseln. Ferner kann eine Kapitalgesellschaft ihr Aktivvermö-

gen zukünftig gefahrlos mit Fremdkapital finanzieren. Solche Folgen würden dem ei-

gentlichen Sinn der Mantelkaufregelung nach § 8 Abs. 4 KStG nicht entsprechen. Die

Betrachtung des Betriebsvermögens wird also in zulässiger Weise auf einen Teilbereich

des Betriebsvermögens i.S.d. § 4 Abs. 1 EStG reduziert.

Bei der Zuführung neuen Betriebsvermögens Aktivvermögens ist nun zu ermitteln,

wann es zu einer Fortführung des Geschäftsbetriebs mit überwiegend neuem Betriebs-

vermögen kommt. Dies ist der Fall, wenn das von Außen zugeführte bzw. finanzierte

Aktivvermögen das Aktivvermögen übersteigt, welches

zum Zeitpunkt der Anteilsüber-

tragung vorhanden war

, d. h. neu ist im Sinne von vorher nicht vorhanden zu verste-

hen.

Bezeichnet wird in der Literatur dabei das zum Zeitpunkt des Anteilseignerwech-

sels vorhandene Aktivvermögen als ,,Vergleichsgröße I" und das später zugeführte Ak-

tivvermögen als ,,Vergleichsgröße II".

Die Bewertung für das Aktivvermögen erfolgt

zu den jeweiligen Teilwerten. Dies entspricht der Ansicht der Finanzverwaltung und

Teilen der Literatur.

S. BFH, Urteil vom 13.08.1997, I R 89/96, DStR 1997, S. 1843 1. Spalte.

Vgl. BMF, Schreiben vom 16.04.1999, IV C 6 S 2745 12/99, BStBl. I 1999, S. 456, Tz 09 1. Satz.

S. Herzberg, Begriff des Betriebsvermögens, DStR 2002, S. 1291 1. Spalte .

S. BMF, Schreiben vom 16.04.1999, IV C 6 S 2745 12/99, BStBl. I 1999, S. 456, Tz. 09 1. Satz.

S. BFH, Urteil vom 08.08.2001, I R 29/00, BStBl II 2002, S. 392, DStR 2001, S. 1975 2. Spalte.

S. beispielhaft: Frey/Weißgerber, Gegenständlichkeit des BFH, GmbHR 2002, S. 136 1. Spalte.

S. BFH, Urteil vom 13.08.1997, I R 89/96, DStR 1997, S. 1843; Vgl. Neyer, Verlustabzug, BB 1998, S.

872 f.

Entwicklung der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens in der

Rechtsprechung

Seite 5

2.2.2

Beschränkung des Aktivvermögens auf das Anlagevermögen

Als der BFH sich das nächste Mal mit dieser Problematik zu befassen hatte, sorgte er

mit seinem Urteil für mehr Rechtsunsicherheit, als zur Klärung der Diskussion beizu-

tragen. In dem Urteil vom 08.08.2001 wurde zwar die beispielhafte Aufzählung des

§ 8 Abs. 4 S. 2 KStG zur Definition der wirtschaftlichen Identität bestätigt, und auch

eingeräumt, daß dieser einen Maßstab für den Satz 1 der Vorschrift setzt, aber im Be-

reich der Definition des Betriebsvermögens wurde neue Unklarheit geschaffen. Ursache

ist folgende Formulierung:

,,Demgemäß ist die wirtschaftliche Identität so lange zu bejahen, als für den Be-

trieb des Geschäfts überwiegend solches Aktivvermögen (des Anlagevermö-

gens)

verwendet wird".

Durch diesen Zusatz in Klammern (Klammerzusatz) wurde eine lebhafte Diskussion in

der Fachliteratur entfacht. Strittig ist, ob der BFH damit weiter den Begriff des Be-

triebsvermögens präzisieren wollte um dadurch eine Einschränkung auf das Anlage-

vermögen zu erreichen. Dies hätte zur Folge, daß das Umlaufvermögen in Zukunft voll-

ständig aus der Betrachtung herausfallen würde. Anderseits könnte es sich hier lediglich

um eine Präzisierung in dem zu urteilenden Fall gehandelt haben. Diese Frage wird

später ausführlich diskutiert werden, ist aber in Verbindung mit einer zweiten Verschär-

fung des Urteils zu betrachten.

2.3

Ermittlung des zugeführten Betriebsvermögens

Es gibt zwei unterschiedliche Methoden zur Ermittlung der Höhe des zugeführten Be-

triebsvermögens. Die Saldierungsmethode betrachtet das vorhandene Aktivvermögen

mit dem Saldo der Zu- und Abgänge des neuen Aktivvermögens. Diese Methode wird

von der Finanzverwaltung und der h. M. in der Literatur als praxisrelevant betrachtet.

Alternativ wird in dem Spezialfall des Branchenwechsels die Methode der gegenständ-

lichen Betrachtungsweise angewandt.

Bei dieser Betrachtungsweise bleiben Abgänge

von Aktivvermögen ebenso unberücksichtigt wie Änderungen auf der Passivseite. Im

zweiten Leitsatz des BFH-Urteils vom 08.08.2001 wird nun festgeschrieben, daß es sich

bei der Zuführung nicht nur dann um neues Aktivvermögen handelt wenn

,,das neue Aktivvermögen unter Verrechnung von Zugängen und Abgängen im

Hervorhebung durch kursive Schrift ist nicht im Urteil enthalten.

S. BFH, Urteil vom 08.08.2001, I R 29/00, BStBl II 2002, S. 392, DStR 2001, S. 1975 2. Spalte.

S. Dötsch, in Dötsch/Eversberg/Jost/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8 Abs. 4 KStG Rz. 67;

Vgl. Frey/Weißgerber, Gegenständlichkeit des BFH, GmbHR 2002, S. 136 1. Spalte.

S. BMF, Schreiben vom 16.04.1999, IV C 6 S 2745 12/99, BStBl. I 1999, S. 456 Tz. 10.

Prinzip der gegenständlichen Betrachtungsweise Die Aufgabe der

Saldierungsmethode

Seite 6

betragsmäßigen Saldo höher als das ursprüngliche Aktivvermögen ist, sondern

auch dann, wenn die Neuzuführungen den Bestand des vor der Zuführung vor-

handenen Restaktivvermögens übersteigen."

Es erfolgt nun also eine Ausdehnung der gegenständlichen Betrachtungsweise für die

Betriebsvermögenszuführung über den Spezialfall des Branchenwechsels hinaus. Be-

gründet wird diese durch den BFH überwiegend damit, daß die Regelung des

§ 8 Abs. 4 KStG lediglich auf die Zuführung von neuem Betriebsvermögen abstellt.

Dies umfaßt eben nicht die bilanziellen Auswirkungen durch den Wegfall von Aktivpo-

sten (bzw. Anlagevermögen). Nur so soll das Gesetzesziel erreicht werden können, da

sonst durch einfachen Austausch aktiver Wirtschaftsgüter die Struktur und Zusammen-

setzung des Betriebsvermögens in vollem Umfang verändert werden könnte.

Diese für

die Praxis ungeahnte Verschärfung stellt diese vor schwer lösbare Probleme und wird

im Regelfall in kurzer Zeit zu einem Verlust der wirtschaftlichen Identität führen.

der damit fast automatisch entfallende Verlustabzug dem Sinn und Zweck des

§ 8 Abs. 4 KStG entspricht ist mehr als fraglich, obwohl im Gesetzestext von der Zufüh-

rung neuen Betriebsvermögens gesprochen wird und auf diese nun abgestellt wird.

Prinzip der gegenständlichen Betrachtungsweise Die Aufgabe der Sal-

dierungsmethode

Bei der Feststellung ob einer Gesellschaft überwiegend neues Betriebsvermögen zuge-

führt wurde, fand ein Systemwechsel statt. Dieser wurde und wird nicht von der h. M.

der Literatur getragen. Es wurde die fehlende Praxistauglichkeit bemängelt, sowie daß

Versäumnis zu ungeklärten Punkten der Vorschrift des § 8 Abs. 4 KStG klar Stellung zu

beziehen. So ist völlig unklar wie der Begriff ,Betriebsvermögen` zu verstehen ist. Dar-

auf wird in Kapitel 5.1.1 ausführlich eingegangen werden. Unklar ist ebenfalls, ob

werthaltige Wirtschaftsgüter, die auf Grund von Ansatzverboten nicht bilanziert werden

dürfen, in die Vergleichsrechnung einzubeziehen sind. Dieser Frage soll ebenso wie der

Frage, wie die bei dem Wertvergleich zu berücksichtigenden Wirtschaftsgüter über-

haupt zu bewerten sind, in diesem Kapitel nachgegangen werden.

S. BFH, Urteil vom 08.08.2001, I R 29/00, BStBl II 2002, S. 392, DStR 2001, S. 1974 1. Spalte.

S. BFH, Urteil vom 08.08.2001, I R 29/00, BStBl II 2002, S. 392, DStR 2001, S. 1975 2. Spalte.

S. Neyer, Gegenständliche Betrachtungsweise, BB 2002, S. 758 2. Spalte.

S. BFH, Urteil vom 08.08.2001, I R 29/00, BStBl II 2002, S. 392, DStR 2001, S. 1975 2. Spalte.

Vgl. Frotscher, in Frotscher/Maas, KStG, § 8 KStG Rz. 187a.

Prinzip der gegenständlichen Betrachtungsweise Die Aufgabe der

Saldierungsmethode

Seite 7

3.1

Systematik der Saldierungsmethode

Zunächst ist zu klären, welche Wirtschaftsgüter in die Vergleichsrechnung einbezogen

werden sollen. Unstrittig ist, daß die bilanziell ansetzbaren, aktiven Wirtschaftsgüter

einfließen.

Die fehlende Aussage in dem Wortlaut der Vorschrift von § 8 Abs. 4 KStG

zu den nicht bilanzierbaren Wirtschaftsgütern wird in der Literatur als unproblematisch

betrachtet da sie auch durch den BMF-Erlass geregelt wird. Grund dafür ist die Tatsa-

che, daß es sich um ,Wirtschaftsgüter` handeln soll, die zugeführt werden.

Auf die

Problematik des Begriffs der ,Zuführung` wird später noch eingegangen.

Bedeu-

tungslos ist die Frage, ob diese aktiviert werden oder nicht. Daher sind auch immate-

rielle Wirtschaftsgüter oder von selbst geschaffene Firmenwerte zusätzlich zum akti-

vierten Betriebsvermögen zu berücksichtigen. Zur Ermittlung der Vergleichsgröße I

haben Gesellschaften also ein Interesse, einen originären Firmenwert auszuweisen.

Grenzfällen kann damit ein Überwiegen der Vergleichsgröße II vermieden werden. Dies

gilt insbesondere für sogenannte ,,dot.coms", Unternehmen, die durch einen Wechsel

des Anteilseigners wie bspw. bei einem Börsengang geradezu auf den Ansatz des origi-

nären Firmenwerts angewiesen sind. Oft ist das bilanzielle Eigenkapital sehr gering.

Neu zugeführtes Eigenkapital durch den Börsengang würde durch die Einzahlungen

neuer Aktionäre zu einem Verlust der wirtschaftlichen Identität und dem Untergang des

Verlustvortrags führen.

Ungelöstes Problem ist dann hier allerdings, wie ein selbstge-

schaffener Firmenwert objektiv bewertet werden kann.

Im umgekehrten Fall führen

daher Übertragungen von nicht aktivierungsfähigen Wirtschaftsgütern bzw. Geschäfts-

sparten zu einer Erhöhung der Vergleichsgröße II wenn ein Firmenwert dadurch ent-

steht.

Abgrenzungsmerkmal für eine mögliche Ansetzung in der Vergleichsrechnung

bleibt letztlich für Aktivvermögen, ob es den Charakter eines Wirtschaftsguts hat. Daher

werden weiterhin bspw. im Gegensatz zu Rechnungsabgrenzungsposten und eingefor-

derten Kapitaleinlagen die Bilanzierungshilfen außer Betracht gelassen. Sonst könnten

sich auch unsinnige Ergebnisse einstellen: Wird bspw. eine Gesellschaft wegen ihrer

immateriellen Vermögensgegenstände erworben und verliert diese durch Nichtberück-

sichtigung der immateriellen Vermögensgegenstände seine Möglichkeit der Verlustver-

rechnung, stellt dies ein unsinniges Ergebnis dar.

Vgl. Dötsch, in Dötsch/Eversberg/Jost/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8 Rz. 72.

S. BMF, Schreiben vom 16.04.1999, IV C 6 S 2745 12/99, BStBl. I 1999, S. 456, Tz. 09 3. Satz.

S. Kapitel 5.2.2, Seite 30 f.

Vgl. Dötsch, in Dötsch/Eversberg/Jost/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8 Rz. 61.

Vgl. Köhler, in Köhler/Kraft, ,,dot.coms", DB 2001, S. 1057 f.

Vgl. Kraft, in Köhler/Kraft, ,,dot.coms", DB 2001, S. 1058 2. Spalte.

Vgl. Neumann, Einschränkung des Verlustabzugs, StB 2002, S. 257 2. Spalte.

Vgl. Frotscher, in Frotscher/Maas, KStG, § 8 KStG Rz. 188 ff.

Prinzip der gegenständlichen Betrachtungsweise Die Aufgabe der

Saldierungsmethode

Seite 8

Die bisherigen Fragen bezogen sich auf die Ermittlung der Vergleichsgröße I. Beteili-

gungen an Kapitalgesellschaften bzw. Personengesellschaften und Organschaften sind

ebenfalls von Bedeutung für dessen Berechnung. Bei einer Beteiligung der Verlustge-

sellschaft an einer Personengesellschaft ist das anteilige Aktivvermögen zu Teilwerten

mit einzubeziehen. Bei einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft ist auf eine Or-

ganschaft zu achten. Bei körperschaftsteuerlicher Organschaft ist das Aktivvermögen

der Tochterkapitalgesellschaft für den körperschaftsteuerlichen Verlustabzug zu berück-

sichtigen. Falls eine Tocher-Personengesellschaft Organträger ist, ist das anteilige Ak-

tivvermögen der Untergesellschaften in die Vergleichsgröße I mit einzubeziehen.

wird dabei nicht abgestellt ob die Beteiligung vor oder nach dem Anteilseignerwechsel

erworben wurde.

Bei Organschaftsverhältnissen ist der Organkreis als eine Einheit zu

betrachten. Nur Einlagen von nicht zum Organkreis gehörenden Gesellschaften können

steuerschädlich sein.

Gegen eine solche pauschale Zurechnung spricht, daß es selbst

bei einer Beteiligung unter 100% zu einem vollen Ansatz des Aktivvermögens der Or-

gangesellschaft kommt und der ,Organkreis` ferner kein Steuersubjekt ist.

Für die Vergleichsgröße II sind Zuführungen auf der Aktivseite kumulativ zu berück-

sichtigen. Lediglich Betriebsvermögenszuführungen von Außen durch Einlagen oder

Fremdmittel bzw. solch finanziertes Aktivvermögen sind zu berücksichtigen.

Auch

eine Berücksichtigung von Abgängen ist aus bilanzieller Sichtweise vorzunehmen. Die

Vergleichsgröße II ist also eine dynamische Größe, die fortlaufend für den maximalen

Zeitraum von fünf Jahren ermittelt wird. Besondere Probleme können sich aus zuge-

führtem Umlaufvermögen ergeben. Schwankungen in Geld- und Forderungsbeständen

müßten stets beobachtet werden. Zu berücksichtigen ist ferner ob Gewinnausschüttun-

gen vorgenommen wurden. Diese dürfen die Vergleichsgröße II nicht mindern. Im Ge-

gensatz dazu muß ein erzielter Jahresüberschuß wieder abgezogen werden. Der Ver-

gleichswert II darf im 5-Jahres-Zeitraum zu keinem Zeitpunkt überwiegen. Dies impli-

ziert zumindest theoretisch eine ständige Bewertung des neu zugeführten gesamten Be-

triebsvermögens. Unproblematisch sind eigenfinanzierte Aktivmehrungen falls im JÜ

enthalten da dieses Betriebsvermögen nicht von Außen zugeführt wurde.

Weitere

Probleme, die sich in Bewertung und Berechnung ergeben, wie eine notwendige Rück-

rechnung durch Mischfinanzierungen, werden hier nicht weiter behandelt.

Vgl. Dieterlen/Strnad, Vermögenszuführung, GmbHR 2000, S. 260 f.; S. BMF, Schreiben vom

16.04.1999, IV C 6 S 2745 12/99, BStBl. I 1999, S. 456, Tz. 09 2. Satz.

Vgl. Neumann, Einschränkung des Verlustabzugs, StB 2002, S. 259 2. Spalte.

Vgl. Lang, in Arthur Anderson, § 8 KStG, Rz. 1273.2.

Vgl. Frotscher, in Frotscher/Maas, KStG, § 8 KStG Rz. 187, Rz. 189.

S. BMF, Schreiben vom 16.04.1999, IV C 6 S 2745 12/99, BStBl. I 1999, S. 456, Tz. 09 1. Satz

Vgl. Dötsch, in Dötsch/Eversberg/Jost/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8 Rz. 63 ff.

Dazu Neumann, Einschränkung des Verlustabzugs, StB 2002, S. 256 f.

Prinzip der gegenständlichen Betrachtungsweise Die Aufgabe der

Saldierungsmethode

Seite 9

Während in dem vorangegangenen Punkt weitestgehend Einigkeit in der Literatur

herrscht, finden sich vielfältige Meinungen, wie diese Wirtschaftsgüter zu welchem

Stichtag zu bewerten sind. Die Verwaltungsanweisung greift generell auf die Teil-

werte des vorhandenen und zugeführten Vermögens zurück. Dabei wird bei den Werten

des Vergleichswertes I auf den Zeitpunkt des Anteilseignerwechsels abgestellt.

Dötsch greift dieses BMF-Schreiben auf, wobei für ihn bei der Vergleichsgröße II eben-

falls der Teilwert der Wirtschaftsgüter zum Zeitpunkt der Zuführung maßgeblich ist.

Ein anderer Ansatz zur Bestimmung des Betriebsvermögens geht von den Steuerbi-

lanzwerten aus. Grund ist, daß der § 8 Abs. 4 KStG eine steuerliche Vorschrift ist, die

damit auch nach steuerlichen Grundsätzen auf Grund der Steuerbilanz anzuwenden

ist. Vorteil dieser Regelung wäre, daß er sehr praktikabel ist.

Anderseits kann dieser

Ansatz bei wesentlichen stillen Reserven zu fehlerhaften Ergebnissen führen.

Dies

muß allerdings nicht die Regel sein, da zumeist die stillen Reserven innenfinanziert

sind. Darüber hinaus wird eine Möglichkeit diskutiert, die Vergleichsgröße I nicht als

fixe Größe zu sehen. Damit keine Benachteiligung gegenüber der ,,dynamischen" Ver-

gleichsgröße II besteht, muß auch der bisher statische Vergleichswert I bei Wert-

schwankungen angepaßt werden.

Diese Ansicht geht noch über die Ansicht hinaus,

daß nur bei Wertverlusten eine Anpassung vorzunehmen sei, nicht aber bei Wertgewin-

nen. Diese Auffassung wird damit begründet, daß nach dem Anteilseignerwechsel zuge-

führtes Vermögen bereits vorhanden ist wenn es eine Wertsteigerung erfährt. Dadurch

ist dies nicht neu. Eine Zuführung von neuem Vermögen durch die Wertsteigerung fin-

det nicht statt.

Auch werden weiter die gemeinen Werte nach §§ 1, 9 BewG als

Grundlage einer Bewertung angesehen, da das Gesetz keinen anderen Wertmaßstab

bestimmt.

Mit einer Antwort auf die Kombination der Fragestellung, welche Wirtschaftsgüter

wann wie zu bewerten sind, kann letztlich geklärt werden, ob überwiegend neues Be-

triebsvermögen zugeführt wurde. Ausgehend von der h. M., die durch die Finanzver-

waltung diktiert wird, sind dafür die Wirtschaftsgüter mit Teilwert anzusetzen, wobei

sich eine statische Vergleichsgröße I ergibt. Diese darf durch die dynamische Ver-

gleichsgröße II vom Wert her zu keinem Zeitpunkt im 5-Jahres-Zeitraum übertroffen

werden. Der zum Zeitpunkt des Anteilseignerwechsels festgestellten statischen Ver-

S. BMF, Schreiben vom 16.04.1999, IV C 6 S 2745 12/99, BStBl. I 1999, S. 455, Tz. 09 1. Satz.

Vgl. Dötsch, in Dötsch/Eversberg/Jost/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8 Rz. 63.

Vgl. Frotscher, in Frotscher/Maas, KStG, § 8 KStG Rz. 188.

S. Neyer, Verlustabzug, BB 1998, S. 873 1.Spalte.

Vgl. Frotscher, in KStG, § 8 KStG Rz. 189c.

S. Lang, in Arthur Anderson, § 8 KStG, Rz. 1276.2.

Vgl. Wrede, in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8 KStG, Anmerkung 61.

Prinzip der gegenständlichen Betrachtungsweise Die Aufgabe der

Saldierungsmethode

Seite 10

gleichsgröße I wird die kumulierte, dynamische Vergleichsgröße II gegenübergestellt.

Dies bedeutet für die Praxis, daß Verlustvorträge nicht allzu schnell untergehen können.

Es ist möglich, in defizitäre Gesellschaften zu investieren um diese wettbewerbsfähig zu

machen, solange kein Branchenwechsel vorliegt. Ursache ist, daß die Vergleichsgröße

II sich aus dem Saldo der Zu- und Abgänge der einzelnen Bilanzposten der Aktivseite

ergibt. Ein Austausch von Aktiva ist insofern unschädlich, als er keine schädliche Be-

triebsvermögenszuführung darstellt. Dies ist von Bedeutung für Ersatzbeschaffungen.

Resultieren diese aus einem Aktivtausch, ändert sich im Saldo nichts und eine Zufüh-

rung neuen Betriebsvermögens findet nicht statt. Gefahr droht höchstens bei Neuinve-

stitionen, wobei eine Investition mit einer Bilanzverlängerung einhergeht. Der Saldo aus

Ab- und Zugängen auf der Aktivseite ist positiv. In diesem Fall wird neues Verlustver-

rechnungspotential zugeführt. Gerade dies soll durch die Mantelkaufregelung aber in

übermäßigem Maße verhindert werden. Hier ist eben nicht nur eine ,,Quelle von Ge-

winnen mit dem Ziel einer schnelleren Nutzung der stlichen Verlustvorträge"

durch

eine andere ausgetauscht, sondern neu in eine Gesellschaft eingebracht worden.

3.2

Systematik der gegenständlichen Betrachtungsweise

Die Grundlagen der gegenständlichen Betrachtungsweise unterscheiden sich nicht von

den oben genannten der Saldierungsmethode. Die Antworten auf die Frage wann welche

Wirtschaftsgüter wie zu berücksichtigen sind, bleiben unverändert.

Im Unterschied zur Saldierungsmethode wird im Folgenden bei der gegenständlichen

Betrachtungsweise die Vergleichsgröße II ,gegenständlich` definiert: In die Betrachtung

der Zuführung neuen Betriebsvermögens fallen jetzt lediglich noch die Zugänge, nicht

mehr die Abgänge von Aktivvermögen. Es kommt daher nicht mehr auf eine bilanzmä-

ßige Veränderung an, sondern nur noch auf eine Neuzuführung von Vermögensgegen-

ständen, sprich Wirtschaftsgütern.

Dies bedeutet die vollkommene Abkehr der Defini-

tion des Betriebsvermögens von der Bilanz und nach § 4 Abs. 1 EStG. Während bis

dahin ,nur` die Passivpositionen aus der Betrachtung ausgeblendet wurden, werden nun

auch die Abgängen auf der Aktivseite nicht weiter berücksichtigt. Die Auswirkungen

bei einer Anwendung der gegenständlichen Betrachtungsweise sind vielfältig. Verände-

rungen ergeben sich nicht nur bei der Betrachtung der Vergleichsgröße II, sondern auch

die Vergleichsgröße I wird durch die Änderung betroffen.

Vgl. Dötsch, in Dötsch/Eversberg/Jost/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8 KStG, Rz. 47.

Vgl. Frey/Weißgerber, Gegenständlichkeit des BFH, GmbHR 2002, S. 136 1. Spalte.

Vgl. Hoffmann, Kommentar HOFFMANN, GmbHR 2001, S. 1124 1. Spalte.

Auswirkungen der gegenständlichen Betrachtungsweise

Seite 11

Wie bereits in der Einleitung angemerkt, soll nun anschließend reflektiert werden ob die

Entwicklung des Tatbestandsmerkmals der Zuführung überwiegend neuen Betriebsver-

mögens sachgerecht ist, bzw. ob die Entwicklung, die in dem BFH-Urteil vom

08.08.2001 ein vorläufiges Ende fand praxisgerecht ist und dem Sinn und Zweck der

Regelung entsprechend, oder letztlich mit ihren aktuellen Verschärfungen nicht über

den Einzelfall hinaus anwendbar bleibt?

Auswirkungen der gegenständlichen Betrachtungsweise

Die Auswirkungen der gegenständlichen Betrachtungsweise ergeben sich im Vergleich

zur Saldierungsmethode dadurch, daß die Abgänge von Betriebsvermögen nicht mehr

berücksichtigt werden. Sobald bei einer Transaktion die Aktivseite berührt wird, greift

das Prinzip der Gegenständlichkeit. Bei einem vorher neutralen Aktivtausch, der prak-

tisch nicht beachtet wurde, stellt sich nun eine Betriebsvermögensmehrung ein. Wird

bspw. ein Kraftfahrzeug bar gekauft, wird der Gesellschaft in der entsprechenden Höhe

folglich Betriebsvermögen zugeführt. Dies gilt für alle anderen Formen des Ak-

tivtauschs und damit der Ersatzbeschaffung, welche durch den Methodenwechsel da-

durch jetzt schädlich sind.

4.1

Auswirkungen auf die Vergleichsgröße II

Die nun schädlichen Zuführungen durch einen Aktivtausch oder einer Ersatzbeschaf-

fung führen zu einer Betriebsvermögensmehrung in Höhe des jeweiligen Aktivpostens.

Bewertungsmaßstab bleibt der Teilwert des zugeführten Wirtschaftsguts.

Die Bedeu-

tung einer solchen Handhabung der Betriebsvermögenszuführung ist für die Gestal-

tungspraxis von höchster Bedeutung. Es kann praktisch keine Veränderung in einer Ge-

sellschaft herbeigeführt werden, ohne daß ein Untergang des steuerlichen Verlustvor-

trags droht. In diesem kumulativem Prozeß ist darauf zu achten, daß das zum Anteils-

eignerwechsel vorhandene Betriebsvermögen das neu zugeführte überwiegt; und dies

bei einer gleichbleibenden Bilanzsumme und Bilanzstruktur, sowie unveränderter Art

und Umfang des Geschäftsbetriebs.

Besonders Gesellschaften mit großem Umsatz und

hoher Umschlaghäufigkeit sind von dem Systemwechsel betroffen. Diese ,,aktiven"

Gesellschaften leiden darunter, daß ihr Umlaufvermögen großen Schwankungen unter

S. BMF, Schreiben vom 17.06.2002, IV A 2 S 2745 8/02, BStBl. I 2002, S. 629.

S. Neyer, Gegenständliche Betrachtungsweise, BB 2002, S. 755 2. Spalte.

Vgl. Frey/Weißgerber, Gegenständlichkeit des BFH, GmbHR 2002, S. 136 f.

S. Neyer, Gegenständliche Betrachtungsweise, BB 2002, S. 755 2. Spalte.

Auswirkungen der gegenständlichen Betrachtungsweise

Seite 12

liegt. Jede Zuführung von Umlaufvermögen führt zu einer Erhöhung der Vergleichsgrö-

ße II und damit potentiell zum Untergang des Verlustvortrags. Dieses negative Ergebnis

tritt bei einer Betrachtung nach der Saldierungsmethode nicht ein.

Diese Auswirkung auf die steuerliche Gestaltungspraxis verschärft sich weiter durch

Veränderungen welche die Vergleichsgröße I betreffen.

4.2

Restaktivvermögen und die Dynamisierung der Vergleichsgröße I

Während bei der Saldotheorie die Vergleichsgröße I eine Fixgröße war, scheint die ge-

genständliche Betrachtungsweise zu einer Dynamisierung der Vergleichsgröße I zu füh-

ren. Abgeleitet wird die Dynamisierung wie die gegenständliche Betrachtungsweise

mit der diese gemeinsam zu betrachten ist aus den Gründen des BFH-Urteils vom

08.08.2001:

,,Demgemäß ist die wirtschaftliche Identität so lange zu bejahen, als für den Be-

trieb des Geschäfts überwiegend solches Aktivvermögen (des Anlagevermögens)

verwendet wird, das schon vor dem Wechsel der Anteilseigner und vor der Ein-

stellung des ursprünglichen Geschäftsbetriebs vorhanden war. Daran mangelt es

aber nicht nur, wenn das ,neue` Aktivvermögen unter Verrechnung von Zugängen

und Abgängen im betragsmäßigen Saldo höher als das ursprüngliche Aktivver-

mögen ist. Wie der Senat in seinem Urteil in BFHE 183, 556, BStBl II 1997, 829

zum Ausdruck gebracht hat, handelt es sich um eine Zuführung überwiegend neu-

en Betriebsvermögens, die die wirtschaftliche Identität i. S. von

§ 8 Abs. 4 S. 2 KStG 1991 in Frage stellt, vielmehr auch dann, wenn die Neuzu-

führungen den Bestand des vor der Zuführung vorhandenen Restaktivvermögens

übersteigen. Es ist sonach auf die gegenständliche Zuführung von Aktivvermögen

abzustellen."

Bei der Vergleichsgröße I ist also offenbar nur noch dieses Betriebsvermögen Aktiv-

vermögen zu berücksichtigen welches zum Zeitpunkt des Wechsels der Anteilseigner

vorhanden war und noch verwendet wird. Damit fällt das abgegangene Aktivvermögen

heraus, das zum Zeitpunkt des Anteilseignerwechsels noch vorhanden war. Dieses

,,restliche" Aktivvermögen wird daher auch als ,,Restaktivvermögen" bezeichnet. Die

Vergleichsgröße I (Restaktivvermögen) ergibt sich aus dem Anlagevermögen zum Zeit-

punkt des Anteilseignerwechsels abzüglich der Abgänge des Aktivvermögens im Rah-

men eines Aktivtauschs und sonstigen Abgängen des Anlagevermögens. Bei einer sol-

Vgl. Herzberg, Begriff des Betriebsvermögens, DStR 2002, S. 1291 f.

S. BFH, Urteil vom 08.08.2001, I R 29/00, BStBl II 2002, S. 392, DStR 2001, S. 1975 2. Spalte.

Details

Seiten
Erscheinungsform: Originalausgabe
Jahr: 2003
ISBN (eBook): 9783832468392
ISBN (Paperback): 9783838668390
DOI: 10.3239/9783832468392
Dateigröße: 585 KB
Sprache: Deutsch
Institution / Hochschule: Universität zu Köln – Betriebswirtschaftslehre
Erscheinungsdatum: 2003 (Mai)
Note: 2,3
Schlagworte: betriebsvermögen dynamisierung systemwechsel anlagenvermögen steuergestaltung

Autor

Albert Püllen (Autor:in)

Die Entwicklung des Tatbestandsmerkmals der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens beim Mantelkauf gemäß §8 Abs. 4 KStG

Zusammenfassung

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Details

Autor

Albert Püllen (Autor:in)