Einrichtung von Kostenstellen zur Verbesserung der Betriebsabrechnung und Kalkulation eines mittelständischen Heizungsbauers

Inhaltsverzeichnis

1. Zielsetzung der Arbeit

2. Kostenrechnung
2.1 Abgrenzung zwischen internen und externen Rechnungswesen
2.2 Rechnungszwecke des internen Rechnungswesen

3. Der Betriebsabrechnungsbogen
3.1 Ermittlung der Materialkosten
3.2 Aufteilung der Personalkosten und Jahreszahlungen
3.3 Die kalkulatorischen Kosten
3.4 Innerbetriebliche Leistungsverrechnung
3.5 Innerbetrieblicher Leistungsaustausch bei Hilfskostenstellen
3.6 Auswertung des Betriebsabrechnungsbogen

4. Kostenträgerrechnung
4.1 Kostenträgerstückrechnung
4.1.1 Divisionskalkulation
4.1.2 Äquivalenzziffernkalkulation
4.1.3 Zuschlagskalkulation
4.1.4 Handelskalkulation
4.2 Kostenträgerzeitrechnung
4.2.1 Gesamtkostenverfahren
4.2.2 Umsatzkostenverfahren

5. Deckungsbeitragsrechnung
5.1 Einstufige Deckungsbeitragsrechnung
5.2 Stufenweise Fixkostendeckungs- Rechnung
5.3 Vergleich zwischen Kalkulation mit Voll- und Teilkosten
5.4 Ableitung der Preisuntergrenze aus den Kalkulationssystemen

6. Break-Even-Analyse

7. Plankostenrechnung

8. Erläuterungen zum praktischen Teil
8.1 Allgemeine Erläuterungen
8.2 Ermittlung Verteilung nach Umsatz und Warenverbrauch
8.3 Erläuterungen zu den einzelnen Kostenarten und der Verteilung auf die Abteilungen
8.4 Kostenverteilung in den Abteilungen nach der betrieblichen Funktion
8.5 Auswertung des Betriebsabrechnungsbogen
8.5.1 Ermittlung der Personalkosten pro Stunde

9. Erstellung eines Angebots anhand der Kalkulationszuschläge

10. Deckungsbeitragsrechnung

11. Epilog

12. Anlage I Betriebsabrechnungsbogen

13. Anlage II Berechnungsbeispiele

14. Anlage III Summen und Saldenliste

15. Anlage IV Quellenverzeichnis

16. Anlage V Eidesstattliche Erklärung

II. Darstellungsverzeichnis

1. Ermittlung des betriebsnotwendigen Kapitals

2. Ermittlung der kalkulatorischen Zinsen

3. Herstellkosten des Umsatzes

4. Ermittlung der Selbstkosten

5. Kalkulationsschema bei Handelswaren

6. Darstellung des Betriebsergebnisses anhand eines Kontos

7. Darstellung des Betriebsergebnisses erweitert um Rohertrag und Vorjahreswerte

8. Kurzfristige Erfolgsrechnung im Umsatzkostenverfahren

9. Stufenweise Fixkostenrechnung

10. Sortimentsanalyse I

11. Sortimentsanalyse II

12. Sortimentsanalyse III

13. Verteilung der vermögenswirksamen Leistungen

14. Verteilung Sonderzahlungen Löhne

15. Ermittlung Sonderzahlungen Gehälter

16. Umlage Sonderzahlungen Verwaltung

17. Umlage Lohnfortzahlungen (Zahlungen)

18. Umlage Lohnfortzahlungen (Erstattungen)

19. Vermögenswirksame Leistungen Gehälter

20. Berechnung Fahrgeld Montage

21. Verteilung Kfz-Steuer auf Abteilungen

22. Verteilung Kfz-Versicherung auf Kostenstellen

23. Aufteilung der laufenden Kfz-Kosten

24. Aufteilung der Kfz-Reparaturen

25. Umlage der Fremdfahrzeuge

26. Verteilung des Verpflegungsmehraufwands der Arbeitnehmer

27. Berechnung der kalkulatorischen Zinsen

28. Herstellkosten des Umsatzes

29. Ermittlung der Personalkosten pro Stunde

30. Ermittlung der produktiven Stunden

31. Erstellung eines Angebots für die Abteilung Heizung / Sanitär

32. Erstellung eines Angebots für die Abteilung Fliesen

33. Deckungsbeitragsrechnung für den Auftrag Heizung / Sanitär

34. Deckungsbeitragsrechnung für den Auftrag Fliesen

35. Betriebsabrechnungsbogen der Günther Nies GmbH

36. Verrechnung von Leistungen der Hilfskostenstellen im Anbauverfahren

1. Zielsetzung der Arbeit

Die Kosten- und Leistungsrechnung bietet der Unternehmensführung wichtige Instrumente zur ökonomischen Steuerung des Betriebes. Der zunehmende Druck durch den Wettbewerb zwingt die Unternehmen, die Kosten und Leistungen des Unternehmens zu planen und zu kontrollieren. Ziel der Diplomarbeit ist es, der XXX GmbH Wege aufzuzeigen, um anhand der betriebseigenen Kosten solche Planungen und Kalkulationen durchführen zu können. Hierzu wurde die Arbeit in zwei Teile aufgeteilt. Der erste Teil beschäftigt sich mit der Theorie der Kosten- und Leistungsrechnung. Hierbei wird im ersten Schritt auf die Erstellung eines Betriebsabrechnungsbogens und der dazu gehörenden Kostenstellen eingegangen. Im zweiten Schritt werden dann Mittel zur Kalkulation, Planung und der Erfolgskontrolle dargestellt. Die Darstellung findet sowohl anhand von Vollkostenrechnungen, als auch mit Teilkostenrechnungen statt. Der zweite Teil der Arbeit ist praxisorientiert. Das in der Theorie Erläuterte wurde in Zusammenarbeit mit der XXX GmbH umgesetzt. Dieser Teil soll zeigen, wie sich die Theorie in der Praxis umsetzen läßt.

2. Kostenrechnung

Das betriebliche Rechnungswesen wird in zwei Aufgabengebiete unterteilt. Das erste Gebiet ist das Rechnungswesen für externe Aufgaben. Zu den Aufgaben dieses Gebietes gehört es, die Basis für die Besteuerung und zum Beispiel gegenüber Eigentümer, Gesellschafter, Gläubiger und der Öffentlichkeit eine lückenlose Dokumentation zu liefern. Das zweite Gebiet deckt die internen Aufgaben ab. Das Hauptziel hier ist die Wirtschaftlichkeit des Unternehmens. Hier liegt mit die Basis für unternehmerische Entscheidungen. Die Kostenrechnung ist ein wesentlicher Bestandteil des betrieblichen Rechnungswesens. Das Rechnungswesen hat im allgemeinen die Aufgabe, alle Vorgänge des Unternehmens systematisch und geordnet zu erfassen und für die Interessenten (extern und intern) aufzubereiten. Hummel und Männel definieren den Begriff betriebliches Rechnungswesen wie folgt:

Als betriebliches Rechnungswesen bezeichnet man die systematische, regelmäßige oder fallweise durchgeführte Erfassung, Aufbereitung, Auswertung und Übermittlung der das Betriebsgeschehen betreffenden quantitativen Daten (Mengen- und Wertgrößen) mit dem Ziel, sie für Planungs-, Steuerungs- und Kontrollzwecke innerhalb des Betriebes sowie zur Information und Beeinflussung von Außenstehenden (z.B. Eigenkapitalgebern, Gläubigern, Gewerkschaften, Staat) zu verwenden.^[1]

Kostenrechnung gehört in der Zeit eines immer stärker werdenden Wettbewerbs mit zu den Kerngebieten, die über die Zukunft eines Unternehmens mit entscheiden. Die Kostenrechnung trägt dazu bei, auf Basis der betriebseigenen Zahlen Grundlagen zu schaffen, die mit zur Entscheidungsfindung beitragen. „Der Erfolg einzelner Produkte oder Produktgruppen kann dargestellt, die Unternehmensbereiche können miteinander verglichen werden (...).“^[2]

Die Finanzbuchhaltung ist in erster Linie an den Informationsbedürfnissen von Außenstehenden orientiert. Sie unterliegt gesetzlichen Regelungen und ist vergangenheitsorientiert. Eine Einteilung in einzelne Unternehmensbereiche ist hier nicht möglich und nicht sinnvoll. Die Zahlen des Jahresabschlusses spiegeln wegen gesetzlicher und vor allem steuerlicher Entscheidungsspielräume meistens nicht die reellen Zahlen des Unternehmens wieder und sind vergangenheitsorientiert. Für die Unternehmenssteuerung werden kurzfristig entscheidungsrelevante Daten benötigt, die aktuell und realistisch sind. Dies liefert die Kostenrechnung, sie trifft aber keine Aussagen über die Liquidität eines Unternehmens.

2.1 Abgrenzung zwischen internen und externen Rechnungswesen:

Die Kostenrechnung wird zu einem großen Teil aus der Finanzbuchhaltung abgeleitet. Dies bedeutet, daß die von der Finanzbuchhaltung ermittelten Zahlen von der Kostenrechnung übernommen und aufbereitet (verdichtet) werden. Daher ist es von Bedeutung, die Begriffe von externen und internen Rechnungswesen sauber zu trennen.

Aufwand und Ertrag sind Grundbegriffe des externen Rechnungswesens, also der Finanzbuchhaltung. Die Begriffe sind in ihrer Bedeutung gesetzlich fixiert. Nach §4 EStG sind z.B. Aufwendungen Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Demnach fallen hierunter alle Verbräuche von Gütern und Dienstleistungen, die betrieblich veranlasst sind. „Unter Ertrag versteht man die, wegen der Erstellung von Gütern oder Dienstleistungen zugerechneten Einnahmen.“^[3] Durch die Gegenüberstellung von Aufwand und Ertrag einer Periode erhält man dann das Unternehmensergebnis bzw. den Gewinn.

Kosten, Leistung und Betriebsergebnis gehören zum internen Rechnungswesen, also der Kostenrechnung. Kosten und Leistungen unterscheiden sich von Aufwand und Ertrag dadurch, daß nur der betriebsbedingte Wertverbrauch bzw. der Wertverzehr berücksichtigt wird. Die Kosten und Leistungen müssen also direkt mit dem Sachziel des Unternehmens zu tun haben. Dies ist dann der Fall, wenn für einen Auftrag eine bestimmte Ware des Unternehmens verarbeitet (Kosten) und dann für einen festgelegten Preis verkauft wird (Leistung). Spekulationsgewinne gehören z.B. nicht zu den Leistungen, die im internen Rechnungswesen erfasst werden.

2.2 Rechnungszwecke des internen Rechnungswesen:

Das interne Rechnungswesen dient der Dokumentation, Planung und Kontrolle. Die Gegenüberstellung von Kosten und Leistungen einer Periode zeigt die aktuelle wirtschaftliche Situation des Unternehmens.

Es dokumentiert den Erfolg des betrieblichen Leistungsgeschehens als Ganzes und macht darüber hinaus offensichtlich, wie hoch der Erfolgsanteil von Unternehmensbereichen, Produktgruppen oder einzelner Produkte ist.^[4]

„Die Preis- und Kalkulationspolitik erfordert Transparenz der eigenen Kostenstruktur.“^[5] Eine reine Dokumentation reicht im internen Rechnungswesen jedoch nicht aus. Die Kontrolle von Ist-Zahlen zeigt noch keine Konsequenzen von unterschiedlichen Handlungsalternativen auf. Doch gerade hier soll die Unternehmensführung Unterstützung erhalten. Das interne Rechnungswesen muß also auch Zukunftswerte enthalten, welche in Form von Plan-, Soll- oder Richtwerten die Ist-Zahlen vergleichbar und interessant macht.

Da das Rechnungswesen zur Steuerung des Betriebes dient, sind hierbei Vergleiche mit dem Vorjahr oder der vorausgehenden Vierteljahresperiode notwendig. Insbesondere bei Reorganisationsmaßnahmen liefert der Vergleich der Ist-Kosten mit dem vorgeplanten Budget eine wichtige Aussage, ob insbesondere eingeleitete Rationalisierungsmaßnahmen auch in der Erfolgsrechnung bereits ihre Wirkung zeitigen.^[6]

3 Der Betriebsabrechnungsbogen

Der Betriebsabrechnungsbogen bildet das Kernstück der Kostenrechnung. „Durch den Betriebsabrechnungsbogen wird innerhalb einer Tabelle der Übergang von der Kostenartenrechnung bis hin zur Bildung der Kalkulationssätze für die Kostenträgerrechnung vollzogen.“^[7] Darüber hinaus entsteht noch die Datenbasis, um den Erfolg von Kostenstellen zu messen und zu überwachen.

Der erste Schritt bei der Erstellung eines Betriebsabrechnungsbogens ist, sich mit den üblichen Kosten des Unternehmens auseinander zu setzen. Um eine Weiterverrechnung auf Kostenstellen zu ermöglichen, müssen die Aufwendungen der Finanzbuchhaltung bewertet und klassifiziert werden. Die Qualität der Kostenrechnung ist von den Datenquellen, also der Finanzbuchhaltung abhängig. Durch falsche Daten aus der Finanzbuchhaltung kann die gesamte Kostenrechnung sinnlos werden. Daher ist es nötig, Finanzbuchhaltung und Kostenrechnung aufeinander abzustimmen.

Die Kosten werden zuerst nach der Art klassifiziert. Eine Einteilung in folgende Arten wäre denkbar:

1. Materialkosten
2. Personalkosten
3. Kapitalkosten
4. Bezogene Leistungen
5. Versicherungen
6. Steuern und Abgaben

Wichtig ist, daß bei der Einteilung der Kosten zwei Prinzipien nicht verletzt werden. Das erste Prinzip ist das Prinzip der Eindeutigkeit. „Die Kostenarten sind so einzuteilen, daß eine Zurechnung eindeutig vorgenommen werden kann.“^[8] Das zweite Prinzip ist das Prinzip der Einheitlichkeit. „Identische Sachverhalte müssen stets (...) der gleichen Kostenart zugeordnet werden.“^[9]

Die nächste Unterteilung erfolgt nach Einzelkosten und Gemeinkosten.

Einzelkosten sind: „Kosten eines Kostenobjekts, die mit diesem bestimmten Kostenobjekt zusammenhängen und ihm auf wirtschaftlich sinnvolle (rentable) Weise zugeordnet werden können.“^[10]

Gemeinkosten sind: „Kosten eines Kostenobjekts, die mit einem bestimmten Kostenobjekt zusammenhängen, ihm aber nicht auf wirtschaftlich sinnvolle Weise zugeordnet werden können.“^[11] Sie werden über Verteilungsschlüssel den Kostenobjekten zugeordnet.

Die Einzelkosten können nun direkt den Kostenträgern zugeordnet werden, da für sie kein Verteilungsschlüssel notwendig ist. Zu den Einzelkosten gehören auch die Sondereinzelkosten. Sie können auf dem Betriebsabrechnungsbogen gesondert ausgewiesen werden. Die Gemeinkosten können allerdings noch nicht einwandfrei verteilt werden. Sie werden weiter nach ihrer betrieblichen Funktion unterteilt. Die klassische Einteilung erfolgt in vier Sparten:

1. Materialgemeinkosten
2. Fertigungsgemeinkosten
3. Verwaltungsgemeinkosten
4. Vertriebsgemeinkosten

Jede andere sinnvolle Unterteilung ist hier jedoch auch zulässig. Allerdings macht dies beim Finden eines akzeptablen Kalkulationszuschlages mehr Arbeit, da wahrscheinlich unterschiedliche Gemeinkosten gemixt zusammen stehen.

Für die Verteilung der Gemeinkosten werden nun zur weiteren Verrechnung unterschiedliche Prinzipien angewendet.

1. Tragfähigkeitsprinzip: Die Kosten werden proportional zur Leistungsfähigkeit auf die Kostenträger verteilt. Hierbei wird davon ausgegangen, daß ein profitabler Bereich eher dazu in der Lage ist, die Kosten zu tragen.
2. Durchschnittsprinzip: „Jeder Leistungseinheit oder jeder Einheit der Bezugsgröße wird derselbe Kosten- bzw. Erlösbetrag zugerechnet.“^[12] Es wird keine verursachungsgemäße Verteilung angestrebt.
3. Verursachungsprinzip: Die Kosten werden der Kostenstelle zugerechnet, wo sie entstanden sind. Dieses Prinzip ist für den Betriebsabrechnungsbogen für alle Kostenarten anzustreben, da nur hiermit eine genaue Zuordnung gewährleistet wird. Alle anderen Verteilungsformen führen zu Abweichungen.

Anhand der ermittelten Verteilungsschlüssel werden die Gemeinkosten auf die betrieblichen Funktionen verteilt. Die gesamten Kosten einer betrieblichen Funktion bilden am Ende die Grundlage für einen Kalkulationszuschlag.

3.1 Ermittlung der Materialkosten:

Die Materialkosten gehören mit zu den Einzelkosten und sind daher ohne Verteilungsschlüssel den Abteilungen eines Unternehmens leicht zuzuordnen. „Für die Kostenrechnung ist der Verbrauch an Material entscheidend, nicht dessen Einkauf.“^[13] Es ist also notwendig, nicht erst zum Jahresabschluß festzustellen, was an Warenbestand noch da ist und was die vorhandenen Waren für einen Wert haben. Um dies zu ermitteln gibt es mehrere Methoden. Zunächst zu den Methoden der Feststellung für die Menge der Ware:

Inventurmethode: Der Verbrauch wird aus Anfangs-, Endbestand und den Einkäufen der Periode ermittelt. Großer Nachteil dieser Methode ist die aufwendige Erstellung einer monatlichen Inventur. Eine Zurechnung auf Kostenstellen ist außerdem nicht möglich.

Fortschreibungsmethode: Bei der Fortschreibung wird jede Lieferung in das Lager und jede Entnahme aus dem Lager festgehalten. Dies erfolgt bei Computerunterstützung durch entsprechende Tabellen, die alle wichtigen Daten enthalten, oder per Materialentnahmeschein. Eine Zurechnung auf Kostenstellen ist möglich, allerdings ist diese Methode gewöhnungsbedürftig, da die Mitarbeiter sich der Methode anpassen müssen.

Zugangsmethode: Bei dieser Methode wird unterstellt, daß Materialeingang und Materialabgang gleich sind. Sie findet besonders dann Anwendung, wenn die Materialverarbeitung eher gering ist oder wenn kein nennenswertes Lager vorhanden ist. Diese Methode ist sehr leicht durchzuführen und daher auch am ehesten bei mittelständischen Betrieben in der Praxis anzuwenden. Der große Vorteil ist, daß keine zusätzlichen Kosten für zum Beispiel einen Lageristen entstehen und sich das Personal nicht auf Veränderungen einstellen muß.

Nachdem die Menge der Ware festgestellt wurde, muß ermittelt werden, was sie für einen Wert hat. Hierzu vier mögliche Bewertungsmethoden:

Festpreisbewertung: „Bei der Festpreisbewertung, die vor allem im Rahmen von Normal- oder Plankostenrechnungen zum Zuge kommt, wird für jede Materialart ein fester, über längere Zeit konstanter Verrechnungspreis festgelegt.“^[14]

Anschaffungspreisbewertung: Hier werden die tatsächlich bei der Beschaffung angefallenen Preise angesetzt. Es muß aber noch die Reihenfolge der Warenentnahme festgelegt werden. Man könnte zum Beispiel unterstellen, daß immer das zuerst oder das zuletzt beschaffte Material verbraucht wird.

Durchschnittspreisbewertung: Für das Material werden über eine Periode Durchschnittspreise ermittelt.

Tagespreisbewertung: Es wird immer der Tagespreis angesetzt, die eigentlichen Anschaffungskosten spielen keine Rolle.

3.2 Verteilung der Personalkosten und Jahreszahlungen:

Eine besondere Bedeutung kommt auch den Personalkosten zu. Die gezahlten Gehälter und Löhne, mit den dazugehörigen Lohnnebenkosten, müssen unterschiedlich betrachtet werden. Fertigungslöhne und ihre Lohnnebenkosten können dem Kostenobjekt direkt zugeordnet werden. Sie stellen Einzelkosten dar. Die Gehälter und ihre Lohnnebenkosten fallen in der Verwaltung an. Sie können nicht direkt zugeordnet werden, gehören also zu den Gemeinkosten. Das gleiche gilt für gezahlte Hilfslöhne. Eine sinnvolle Aufteilung der Hilfstätigkeit ist nur schwer möglich, daher stellen sie keine Einzelkosten dar.

Genauer betrachtet werden müssen auch die Einmalzahlungen (Urlaubsgeld, Weihnachtsgeld), die im Laufe des Jahres gezahlt werden.

Der Aufwand entsteht in einem bestimmten Monat. Um kalkulieren und planen zu können, müssen die Einmalzahlungen für die Kostenrechnung auf die Monate des Jahres abgegrenzt werden. Ohne Abgrenzung würde das Gesamtbild verzerrt werden, man würde falsche Kalkulationssätze bekommen.

Auf dieselbe Weise ist auch mit allen anderen Jahreszahlungen zu verfahren. Beispiele hierfür können die Kfz-Steuer oder Versicherungen sein.

3.3 Die kalkulatorischen Kosten:

Die kalkulatorischen Kosten sind die einzigen Kosten, die nicht aus der Finanzbuchführung abgeleitet werden können. Das Unternehmen kann frei entscheiden, ob diese Kosten mit in die Kostenrechnung einfließen sollen. Ein Kriterium, ob diese Kosten zum Einsatz kommen, ist auf jeden Fall, ob die kalkulierten Preise überhaupt auf dem Markt durchsetzbar sind. Die einzelnen Arten von kalkulatorischen Kosten werde ich jetzt vorstellen:

1. Kalkulatorische Abschreibung:

Ziel der kalkulatorischen Abschreibungen ist es, den tatsächlichen Werteverlust wiederzugeben und die Substanz des Unternehmens zu erhalten. In der Kostenrechnung ist man nicht an die gesetzlichen Abschreibungszeiträume und Abschreibungsarten gebunden. Die Zielsetzungen zwischen Steuer- und Handelsbilanz einerseits und der Kostenrechnung andererseits sind unterschiedlich, daher gibt es auch Abweichungen bei der Abschreibung. Gründe hierfür können sein:

1. Im Falle einer falschen Schätzung der Nutzungsdauer unterscheiden sich die gesamten bilanziellen und kalkulatorischen Abschreibungen, da letztere auch nach Amortisation der Anschaffungskosten fortgesetzt werden.^[15]
2. Die gewählten Abschreibungsmethoden unterscheiden sich voneinander.

Grundsätzlich können alle Abschreibungsmethoden benutzt werden, die auf eine betriebswirtschaftlich sinnvolle Weise den Gebrauchsverschleiß und den Zeitverschleiß erfassen. Anders als in der Finanzbuchhaltung, wo die Anschaffungskosten als Wertansatz genommen werden müssen, können in der Kostenrechnung auch die Wiederbeschaffungskosten als Wertansatz genommen werden. Dies ist, da das Unternehmen auf Substanzerhaltung aus ist, durch Kalkulation mit den Anschaffungskosten nicht möglich. Es würde Substanz verloren gehen, da die Preissteigerung bis zur Wiederbeschaffung eines Wirtschaftsgutes nicht mit einkalkuliert wurde. Ein weiterer Unterschied ist, daß ein eventuell erzielbarer Verkaufserlös in der Kostenrechnung mit berücksichtigt wird.

Folgende Abschreibungsmethoden sind die wichtigsten:

1. Lineare Abschreibung: „Bei der linearen Abschreibung werden die Wiederbeschaffungskosten gleichmäßig auf die einzelnen Perioden der Nutzung verteilt.“^[16] Die Abschreibung ergibt sich also aus der Division der Wiederbeschaffungskosten durch die Nutzungsdauer.
2. Degressive Abschreibung: Bei der degressiven Abschreibung wird der Basiswert ungleichmäßig über die einzelnen Wirtschaftsperioden verteilt. Die ersten Jahre der voraussichtlichen Nutzungsdauer werden stärker belastet als die letzten.^[17]

Der fallende Betrag der Abschreibung kann regelmäßig oder unregelmäßig verlaufen. Bei der geometrisch degressiven Abschreibung bleibt der Prozentsatz der Abschreibung gleich. Die Abschreibung erfolgt allerdings nicht von dem Basiswert, sondern vom Restwert. Die Formel muß also lauten:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

3. Leistungsabschreibung: „Durch die Anwendung der Leistungsabchreibung wird versucht, den abzuschreibenden Betrag entsprechend der tatsächlichen Nutzung des Anlagegutes zu verteilen.“^[18] Grundlage für die Berechnung bildet die Gesamtleistung des Wirtschaftsgutes. Die Abschreibung wird anhand folgender Formel ermittelt:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Wird bei geschätzter Nutzungsdauer bekannt, daß man sich in der Nutzungsdauer verschätzt hat, so ist die Abschreibung neu zu berechnen. Die veränderte Nutzungsdauer hat keine Auswirkungen auf den Basiswert.

Als Folge des gleichen Basiswertes und einer längeren oder kürzeren Abschreibung entsteht also eine zu hohe oder zu niedrige Abschreibung.

2. Kalkulatorische Zinsen:

Die kalkulatorischen Zinsen für gebundenes Eigenkapital sind mit dem Prinzip der Opportunitätskosten erklärbar. Der Unternehmer könnte das Kapital auch im Geldmarkt investieren und so Zinsen erhalten. Insofern stellt die Investition für den Unternehmer einen entgangenen Nutzen in Höhe der nicht erwirtschafteten Zinsen dar.

„Ausgangspunkt zur Ermittlung der kalkulatorischen Zinsen ist das betriebsnotwendige Kapital.“^[19] Das betriebsnotwendige Kapital wird ermittelt aus:

1. Ermittlung des betriebsnotwendigen Kapitals

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Ermittlung des nicht abnutzbaren Anlagevermögens:

„Das nicht abnutzbare Anlagevermögen wird mit den Werten angesetzt, die sich aus der Buchhaltung ergeben.“^[20]

Ermittlung des abnutzbaren Anlagevermögens:

Hierfür gibt es zwei Methoden:

1. Restwertverzinsung: Der kalkulatorische Restwert der Anlagegüter am Ende einer Periode wird festgestellt und zur Ermittlung der kalkulatorischen Zinsen herangezogen. Man geht hier davon aus, daß sowohl der Werteverzehr, als auch Zugang und Abgang annähernd konstant sind.
2. Durchschnittswertverzinsung: Das Prinzip beruht auf der Annahme, daß durchschnittlich der halbe Wiederbeschaffungswert eines Wirtschaftsgutes im Unternehmen gebunden ist. Die Zinsbelastung bleibt dadurch über die einzelnen Perioden gleich.

Ermittlung des betriebsnotwendigen Umlaufvermögens:

„Das betriebsnotwendige Umlaufvermögen ist mit den Werten anzusetzen, die während der betreffenden Rechnungsperiode durchschnittlich im Unternehmen gebunden sind.“^[21] Es wird ermittelt aus:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abzugskapital:

„Unter Abzugskapital wird das gesamte dem Unternehmen zinsfrei zur Verfügung gestellte Fremdkapital subsumiert.“^[22]

Über den nun zu wählenden Zinssatz kann hier vom Unternehmer frei entschieden werden. Eine Richtlinie hierfür stellt die Überlegung dar, wie er das Geld anderweitig angelegt und was er dafür bekommen hätte.

Eine einfachere Art die kalkulatorischen Zinsen zu ermitteln ist folgende:

2. Ermittlung der Kalkulatorischen Zinsen

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

3. Kalkulatorische Wagnisse:

„Das allgemeine Unternehmerrisiko wird durch den Gewinn abgegolten und stellt keine Kosten dar.“^[23] Bei den kalkulatorischen Wagnissen handelt es sich um spezielle Einzelwagnisse.

Soweit sie durch den Abschluß von Versicherungen gedeckt sind, stellen sie Ausgaben, Aufwand und Kosten dar. Soweit sie nicht gedeckt sind, werden kalkulatorische Wagniszuschläge gewissermaßen als Selbstversicherung in die Gemeinkosten eingerechnet.^[24]

In der Finanzbuchhaltung wirken sich diese Risiken in der Periode aus, in der sie angefallen sind. Für die Kostenrechnung würde dies eine unerwünschte und zufällige Schwankung der Kosten bedeuten. Die Kalkulation muß also die Kosten dieses Wagnisses abdecken, indem es in der Kostenrechnung unterstellt, daß diese Kosten konstant entstehen. Zu diesen Kosten gehören zum Beispiel Entwicklungswagnisse, Beständewagnisse und Forderungsverluste. Wichtig ist hierbei, daß die Wagnisse über einen längeren Zeitraum (etwa 5 Jahre) betrachtet werden. Wird dies nicht gemacht, werden die zufälligen Schwankungen nicht ausgeglichen.

4. Kalkulatorischer Unternehmerlohn:

„Bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften arbeitet der Inhaber im Normalfall im Unternehmen mit. Im Gegensatz zu einem Geschäftsführer einer GmbH erhält dieser Inhaber aber kein Gehalt.“^[25] Durch den Ansatz des kalkulatorischen Lohns werden die beiden Unternehmensformen vergleichbar gemacht.

Für den Ansatz dieser Kosten sprechen zum einen, daß die Arbeitsleistung des Unternehmers erfasst werden muß, da ansonsten bei einer Preiskalkulation die Kosten der Herstellung der Produkte nicht komplett gedeckt wären.

Zum anderen macht dies Sinn, da ansonsten die Kosten von Kapital- und Personengesellschaft unterschiedlich wären.

Die Höhe der Kosten kann über zwei Arten ermittelt werden:

1. Der Unternehmerlohn orientiert sich an dem Gehalt eines leitenden Angestellten in vergleichbarer Position und gleicher Unternehmensstruktur.
2. Der Lohn orientiert sich an den Opportunitätskosten, also daran, was der Unternehmer in einem anderen Unternehmen an Gehalt bekommen würde.

5. Kalkulatorische Miete:

Kalkulatorische Miete wird immer dann angesetzt, wenn der Inhaber eines Einzelunternehmens oder einer Personengesellschaft Privaträume unentgeltlich dem Unternehmen zur Verfügung stellt. Zu beachten ist hier, daß durch den Ansatz der Miete keine Doppelbelastung entsteht. Gebäude, die im Betriebsvermögen enthalten sind, können nicht zu einer kalkulatorischen Miete herangezogen werden, da für sie bereits die Kosten der Abschreibung in den Kosten enthalten sind. Als Kosten angesetzt wird die ortsübliche Miete.

3.4 Innerbetriebliche Leistungsverrechnung:

Ein besonders schwieriges Problem der Kostenverrechnung ergibt sich durch den Tatbestand, daß der Betrieb nicht nur Leistungen erstellt, die für den Markt bestimmt sind (Absatzleistungen, Außenaufträge), sondern auch Leistungen erzeugt, die im eigenen Betriebe wieder eingesetzt werden.^[26]

Hierbei wird zwischen aktivierbaren und nicht aktivierbaren innerbetrieblichen Leistungen unterschieden.

Die aktivierbaren Leistungen werden wie Absatzleistungen zu Selbstkosten angesetzt und in den nachfolgenden Perioden über die Abschreibungen in die Kosten hereingenommen.

Bei den nicht aktivierbaren Leistungen sieht es anders aus. Die entstandenen Kosten müssen sofort innerhalb der Kostenstellen verrechnet werden. „Die Schwierigkeit einer exakten innerbetrieblichen Leistungsverrechnung liegt darin begründet, daß in der Regel zwischen den Kostenstellen eines Betriebes ein ständiger Leistungsaustausch stattfindet.“^[27] Dieser Leistungsaustausch sollte nach Möglichkeit durch Innenaufträge festgehalten werden.

3.5 Innerbetrieblicher Leistungsaustausch bei Hilfskostenstellen:

„Die Hilfskostenstellen erstellen Leistungen, die ausschließlich von anderen Kostenstellen genutzt werden.“^[28] Um eine Verteilung auf die Kostenstellen vorzunehmen, müssen Verrechnungspreise für die erbrachte Leistung gebildet werden. Ist nur eine Hilfskostensstelle vorhanden, ist dies nicht weiter problematisch. Es werden einfach die entstandenen Kosten durch eine Bezugsgröße geteilt. Das Ergebnis ist der zu verteilende Verrechnungspreis. Der Verrechnungspreis wird nach folgender Formel ermittelt:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Anders ist es allerdings, wenn mehrere Hilfskostenstellen vorhanden sind. „Die Hilfskostenstellen erbringen ihre Leistungen im Normalfall nicht nur für die Hauptkostenstellen, sondern beliefern sich gegenseitig.“^[29] Hierzu gibt es mehrere Verrechnungsverfahren:

Anbauverfahren: Im Anbauverfahren werden nur die primären Kosten (Kosten, die für Leistungen an eine Hauptkostenstelle entstanden sind) auf die Hauptkostenstellen verteilt. Abgegebene Leistungen an Hilfskostenstellen werden bei der Verrechnung nicht berücksichtigt. Die Kosten der Leistungseinheiten ergeben sich aus derselben Berechnung, wie bei nur einer Hilfskostenstelle.

Der Vorteil dieses Verfahrens liegt in der leichten Durchführbarkeit. Der große Nachteil ist aber, daß der Leistungsaustausch der Hilfskostenstellen untereinander nicht verursachungsgerecht verrechnet wird. Dies führt zu einer falschen Belastung der Kostenstellen und damit zu falschen Kalkulationssätzen. Bei geringem Leistungsaustausch zwischen den Hilfskostenstellen und bei geringen Kosten der Hilfskostenstellen ist dieses Verfahren aber dennoch möglich.

Stufenleiterverfahren: Dieses Verfahren ist ein Näherungsverfahren, bei dem die Interdependenz des innerbetrieblichen Leistungsaustausches durch sukzessive Weiterverrechnung der Kosten der allgemeinen Kostenstellen bzw. der Hilfskostenstellen berücksichtigt wird.^[30]

Die Vorgehensweise ist die selbe wie beim Anbauverfahren, nur daß diesmal der Leistungsaustausch zwischen den Hilfskostenstellen weiter gegeben wird. Dies geschieht, indem zu den Primärkosten bei der Berechnung der Kosten pro Leistungseinheit die sekundären Kosten (Kostenumlage der anderen Hilfskostenstellen) hinzugerechnet werden. Die Umlage der sekundären Kosten findet immer auf die nachgelagerten Hilfskostenstellen statt. Begonnen wird mit einer Hilfskostenstelle, die keine oder möglichst wenig Leistungen von den nachgelagerten Hilfskostenstellen erhalten hat. Am Ende sind alle Hilfskostenstellen auf die Haupkostenstellen verrechnet.

Dieses Verfahren ist genauer als das Anbauverfahren und dennoch in der Praxis umsetzbar. Es wird angewendet, wenn eine Hierarchie innerhalb der Hilfskostenstellen erkennbar ist, nach der sie untereinander abgerechnet werden können.

Kostenträgerverfahren: „Bei diesem Verfahren werden die innerbetrieblichen Leistungen als Kostenträger behandelt und wie Absatzleistungen abgerechnet.“^[31] Die entstandenen Kosten werden, wenn die Leistungen in der gleichen Periode verbraucht werden, den empfangenden Stellen belastet und den leistenden Stellen gutgeschrieben.

Dieses macht Sinn bei Leistungen, die aktiviert werden sollen. Ein weiterer Punkt, der für dieses System spricht, ist der Vergleich zwischen Fremdbezug und Eigenleistung.

3.6 Auswertung des Betriebsabrechnungsbogen:

Der Betriebsabrechnungsbogen wird von der Kostenrechnung benötigt, um zum einen Kalkulatioszuschläge für die Kostenstellen zu finden. Zum anderen kann anhand des Betriebsabrechnungsbogens ein Soll – Ist Vergleich stattfinden. Die Plankosten werden mit den verteilten, tatsächlich entstandenen Kosten verglichen. Hieraus ergeben sich Über- bzw. Unterdeckungen bei den Kostenstellen, aus denen die Unternehmensführung Rückschlüsse ziehen kann.

Bildung von Kalkulationssätzen

Die Bildung von Kalkulationszuschlägen stellt die Verbindung zur Kostenträgerrechnung dar. Die Gemeinkosten werden durch die Kalkulationssätze auf die Kostenträger (produzierte Güter oder Dienstleistungen) verteilt. Das Ergebnis sind die Selbstkosten der Kostenträger.

Kalkulationssatz im Materialbereich:

„Die typische Bezugsgröße zur Verrechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger im Materialkostenbereich bildet die Höhe der gesamten Materialeinzelkosten.“^[32] Dies bedeutet, daß im Rahmen des innerbetrieblichen Rechnungswesens üblicherweise eine Proportionalität zwischen der Höhe der gesamten Materialgemeinkosten und der Höhe der gesamten Materialeinzelkosten unterstellt wird.

Formel:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Kalkulationssatz im Fertigungsbereich:

Im Fertigungsbereich haben sich mehrere Bezugsgrößen entwickelt. Eine gängige Verrechnung der Gemeinkosten ist die über einen Zuschlagssatz auf die Fertigungspersonalkosten.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Allerdings tauchen hierbei Probleme auf:

Indem die Maschinenkosten als fester Aufschlag auf die Fertigungspersonalkosten verrechnet werden, kommt es bei einem Einsatz von unterschiedlichen Maschinen zu falschen Kostenverrechnungen, da für jede Maschine der gleiche Kostensatz angesetzt wird.^[33]

[...]

^[1] Hummel, Männel (1994) S.4, zitiert nach Grundlagen des internen Rechnungswesens, U. Mildenberger (2001), S.2

^[2] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.1

^[3] Wirtschaftslexikon, Gabler (2000), Ertrag

^[4] Grundlagen des internen Rechnungswesens, U.Mildenberger (2001), S.15

^[5] Mittelständische Unternehmensführung im Fußbodenbau, Dr. Jürgen Gutscher (1997), S.4

^[6] Mittelständische Unternehmensführung im Fußbodenbau, Dr. Jürgen Gutscher (1997), S.5

^[7] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.100

^[8] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.26

^[9] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.26

^[10] Kostenrechnung Entscheidungsorientierte Perspektive, Horngren / Foster / Datar (2001), S.27

^[11] Kostenrechnung Entscheidungsorientierte Perspektive, Horngren / Foster / Datar (2001), S.27

^[12] Systeme der Kosten- und Erlösrechnung, Schweitzer / Küpper (1995), S.91

^[13] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.41

^[14] Grundlagen des Internen Rechnungswesens, U. Mildenberger (2001), S.46

^[15] Einführung in die allgemeine Betriebswirtschaftslehre, Wöhe (1996) S.1264

^[16] Grundlagen des internen Rechnungswesens, U. Mildenberger (2001), S.59

^[17] Kostenrechnung, Olfert (1999) S.118

^[18] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.61

^[19] Kostenrechnung, Olfert (1999), S.125

^[20] Kostenrechnung, Olfert (1999), S.126

^[21] Kostenrechnung, Olfert (1999), S.127

^[22] Grundlagen des internen Rechnungswesens, U. Mildenberger (2001), S.73

^[23] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.74

^[24] Einführung in die allgemeine Betriebswirtschaftslehre, Wöhe (1996), S.1268

^[25] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.76

^[26] Einführung in die allgemeine Betriebswirtschaftslehre, Wöhe (1996), S.1277

^[27] Einführung in die allgemeine Betriebswirtschaft, Wöhe (1996), S.1277

^[28] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.105

^[29] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.106

^[30] Einführung in die allgemeine Betriebswirtschaftslehre, Wöhe (1996), S. 1280

^[31] Einführung in die allgemeine Betriebswirtschaftslehre, Wöhe (1996), S.1280

^[32] Grundlagen des internen Rechnungswesens, U. Mildenberger (2001), S.104

^[33] Kostenrechnung, M. Tanne (2001), S.116