Internationale Steuergestaltung durch den Einsatz von Basisgesellschaften in Mauritius anhand von praktischen Beispielen

Strejcek, Vit

Internationale Steuergestaltung durch den Einsatz von Basisgesellschaften in Mauritius anhand von praktischen Beispielen

BWL - Rechnungswesen, Bilanzierung, Steuern

Zusammenfassung

Inhaltsangabe:Einleitung:
Offshore-Zentren spielen bei den internationalen Finanztransaktionen und in der Vermögensverwaltung eine führende Rolle. Es wird geschätzt, daß mehr als die Hälfte des weltweiten Kapitalflusses von Offshore-Zentren stammen. Aufgrund immer schärferer Mißbrauchsbestimmungen der Hochsteuerländer gegen bekannte Steueroasen sind Doppelbesteuerungsabkommen immer wichtiger, um Steuervorteile aus der Zwischenschaltung von Basisgesellschaften zu erlangen. Mauritius zählt zu den wenigen Ländern mit einem niedrigen Steuerniveau und umfangreichen Doppelbesteuerungsabkommen.
Die vorliegende Arbeit befaßt sich mit den Grundbegriffen der internationalen Besteuerung, des österreichischen Außensteuerrechts und der umfangreichen Klassifikation und Funktionsweise der Basisgesellschaft. In weiterer Folge werden die Motive einer international tätigen Unternehmung für den Einsatz einer Basisgesellschaft in Mauritius und steuerliche Auswirkungen laufender und aperiodisch auftretender Erträge auf allen Ebenen der Gesellschaftsstruktur beschrieben.
Es wird das mauritische Steuer- und Gesellschaftsrecht, die wichtigsten Doppelbesteuerungsabkommen und die Bedeutung wirtschaftlicher Gründe für die Einschaltung einer Zwischengesellschaft auf Mauritius untersucht. Es wird weiters aufgezeigt, welche Gestaltungsgrenzen der internationalen Steuerplanung sich durch österreichische, europarechtliche und abkommensrechtliche Mißbrauchsbestimmungen ergeben.
Die gesamte Arbeit wird durch praktische Beispiele ergänzt.

Inhaltsverzeichnis:Inhaltsverzeichnis:
1.EINLEITUNG1
1.1Relevanz des Themas1
1.2Zielsetzung der Arbeit6
1.3Aufbau der Untersuchung/Vorgangsweise7
2.EINFÜHRUNG IN DAS INTERNATIONALE STEUERRECHT10
2.1Definition des Begriffes10
2.2Grundprinzipien der Besteuerung10
2.3Beschränkte und unbeschränkte Steuerpflicht12
2.4Rechtsquellen des internationalen Steuerrechts13
2.4.1Das primäre Völkerrecht13
2.4.2Supranationales Recht (sekundäres Völkerrecht)14
2.4.3Nationales Außensteuerrecht14
2.5Die Doppelbesteuerung als zentrales Problem der internationalen Steuergestaltung15
2.5.1Begriff und Ursachen der Doppelbesteuerung15
2.5.2Die Beseitigung der Doppelbesteuerung16
2.5.2.1Unilaterale Maßnahmen (Nationales Außensteuerrecht)16
2.5.2.1.1Die Bestimmung des § 48 BAO17
2.5.2.1.2Das internationale Schachtelprivileg20
2.5.2.1.3Die Mutter-Tochter-Richtlinie26
2.5.2.2Bilaterale Maßnahmen29
2.5.2.2.1Freistellungsverfahren […]

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

ID 5657

Strejcek, Vit: Internationale Steuergestaltung durch den Einsatz von Basisgesellschaften in

Mauritius anhand von praktischen Beispielen / Vit Strejcek -

Hamburg: Diplomica GmbH, 2002

Zugl.: Wien, Wirtschaftsuniversität, Diplomarbeit, 2001

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http://www.diplom.de, Hamburg 2002

Printed in Germany

"The avoidance of taxes is the only intellectual pursuit that carries any reward."

John Maynard Keynes

Einleitung _______________________________________________________ 5

1.1

Relevanz des Themas _________________________________________ 5

1.2

Zielsetzung der Arbeit ________________________________________ 9

1.3

Aufbau der Untersuchung/Vorgangsweise _______________________ 10

Einführung in das internationale Steuerrecht _________________________ 13

2.1

Definition des Begriffes_______________________________________ 13

2.2

Grundprinzipien der Besteuerung _____________________________ 13

2.3

Beschränkte und unbeschränkte Steuerpflicht ___________________ 15

2.4

Rechtsquellen des internationalen Steuerrechts __________________ 15

2.4.1

Das primäre Völkerrecht___________________________________ 16

2.4.2

Supranationales Recht (sekundäres Völkerrecht) ________________ 16

2.4.3 Nationales

Außensteuerrecht _______________________________ 17

2.5

Die Doppelbesteuerung als zentrales Problem der internationalen

Steuergestaltung __________________________________________________ 17

2.5.1

Begriff und Ursachen der Doppelbesteuerung __________________ 17

2.5.2

Die Beseitigung der Doppelbesteuerung_______________________ 18

2.5.2.1 Unilaterale Maßnahmen (Nationales Außensteuerrecht) ________ 19

2.5.2.1.1 Die Bestimmung des § 48 BAO ________________________ 19

2.5.2.1.2 Das internationale Schachtelprivileg ____________________ 22

2.5.2.1.3 Die

Mutter-Tochter-Richtlinie _________________________ 27

2.5.2.2 Bilaterale

Maßnahmen __________________________________ 30

2.5.2.2.1 Freistellungsverfahren (Befreiungsmethode, exemption method)31

2.5.2.2.2 Anrechnungsverfahren (credit method) __________________ 33

2.5.2.2.3 Vergleich der beiden Methoden, Vor- und Nachteile________ 35

Basisgesellschaft ________________________________________________ 37

3.1

Definition und Merkmale _____________________________________ 37

3.2

Motive für den Einsatz eines Basisunternehmens _________________ 44

3.2.1 Steuerliche

Vorteile_______________________________________ 44

3.2.2 Außersteuerliche

Motive___________________________________ 45

3.3

Anforderungen an eine Basisgesellschaft ________________________ 48

3.3.1 Standortfragen___________________________________________ 48

3.3.2

Abschirmwirkung und Rechtsform einer Gesellschaft ____________ 51

3.3.3

Gründung und Kapitalausstattung einer Basisgesellschaft _________ 54

3.4

Funktionen und Einsatz eines Basisunternehmens ________________ 56

3.5

Abgrenzung nach der Rechtsform______________________________ 63

3.5.1

Auslandsengagement als Betriebsstätte _______________________ 63

3.5.2

Auslandsengagement als (Tochter-)Kapitalgesellschaft___________ 64

3.5.3

Auslandsengagement als (Tochter-)Personengesellschaft _________ 66

3.5.3.1 Transparente

Personengesellschaft _________________________ 66

3.5.3.2 Intransparente

Personengesellschaft ________________________ 67

3.6

Abgrenzung nach der Aufgabenstellung_________________________ 70

3.6.1 Finanzierungsgesellschaften ________________________________ 72

3.6.2 Vermögensverwaltung ____________________________________ 77

3.6.3

Handels- und Dienstleistungsaktivität ________________________ 81

3.6.4 Versicherungsgesellschaften

(Captives) _______________________ 83

3.6.5 Produktionsgesellschaften__________________________________ 85

3.6.6 Holding ________________________________________________ 87

3.6.6.1 Definition und Abgrenzung zur Basisgesellschaft _____________ 87

3.6.6.1.1 Betriebswirtschaftliche

Begriffsbildung __________________ 88

3.6.6.1.2 Begriffsbildung aus gesellschafts- und steuerrechtlicher Sicht 90

3.6.6.2 Arten von Holdinggesellschaften __________________________ 91

3.6.6.2.1 Einordnung nach Holdingfunktionen ____________________ 91

3.6.6.2.2 Einordnung nach Holdinghierarchien____________________ 93

3.6.6.2.3 Einordnung nach der Rechtsform _______________________ 94

Mauritius ______________________________________________________ 97

4.1

Geographische Vorteile ______________________________________ 97

4.2

Wirtschaftliche Vorteile ______________________________________ 98

4.2.1 Gesellschaftsrecht _______________________________________ 100

4.2.1.1 Allgemein ___________________________________________ 100

4.2.1.2 Offshore

Company ____________________________________ 101

4.2.1.3 International

Company _________________________________ 103

4.2.1.4 Protected Cell Company ________________________________ 106

4.2.1.5 Offshore

Trust ________________________________________ 107

4.2.1.6 Offshore

Société ______________________________________ 108

4.2.1.7 Bestimmungen für ausländische Gesellschaften______________ 109

4.2.1.7.1 Vertretung ________________________________________ 109

4.2.1.7.2 Betriebsstätte______________________________________ 109

4.2.1.7.3 Tochtergesellschaft _________________________________ 109

4.3

Steuerliche Vorteile_________________________________________ 110

4.3.1 Incentive

schemes _______________________________________ 110

4.3.2

Definition der Ansässigkeit________________________________ 111

4.3.3

Besteuerung von Gesellschaften ____________________________ 111

4.3.3.1 Foreign Tax Credit ____________________________________ 111

4.3.3.2 Steuersätze __________________________________________ 112

4.3.3.3 Behandlung von Dividenden, Zinsen, Lizenz- und anderen Gebühren

113

4.3.3.4 Behandlung von Verlusten ______________________________ 114

4.3.4

Besteuerung von natürlichen Personen _______________________ 114

4.3.5

Übersicht der DBA ______________________________________ 114

Internationale Steuergestaltung mit Basisgesellschaften _______________ 119

5.1

Konzerneigene Dienstleistungsgesellschaften____________________ 119

5.1.1 Finanzierungsgesellschaft _________________________________ 119

5.1.2 Lizenzgesellschaft_______________________________________ 124

5.1.3 Bankbetrieb ____________________________________________ 126

5.1.4

An- und Verkaufsgesellschaften (Reinvoicing-Gesellschaften) ____ 127

5.2

Behandlung der Gewinne im Ausschüttungsfall _________________ 128

5.3

Transaktionen im betrieblichen Bereich des inländischen Unternehmens

129

5.3.1

Vermehrung des Aufwandes _______________________________ 130

5.3.2

Verminderung der Einnahmen _____________________________ 131

Steuergestaltung mit Betriebsstätten in Mauritius und anderen DBA-Staaten133

Internationale Steuergestaltung mit Holdinggesellschaften _____________ 136

7.1

Gestaltungsziele____________________________________________ 136

7.2

Gestaltungsmittel __________________________________________ 137

7.3

Reduzierung von Quellensteuern _____________________________ 139

7.4

Vermeidung der Besteuerung von Veräußerungsgewinnen ________ 144

Steuergünstige Weiterleitung der Gewinne___________________________ 148

8.1

Österreichische Spitzeneinheit________________________________ 148

8.2

Mauritische Spitzeneinheit___________________________________ 151

Gestaltungsgrenzen der Steuerplanung _____________________________ 158

9.1

Unbeschränkte Steuerpflicht _________________________________ 158

9.2

Methodenwechsel bei internationalen Schachtelerträgen__________ 158

9.3

Abzug der Kapitalertragsteuer gemäß § 94a Abs. 2 ______________ 158

9.4

Wirtschaftliche Betrachtungsweise ____________________________ 159

9.5

Scheingeschäfte ____________________________________________ 160

9.6

Bezeichnung des Empfängers_________________________________ 160

Zusammenfassung ____________________________________________ 162

Verzeichnis der Abkürzungen ___________________________________ 165

Literaturverzeichnis ___________________________________________ 167

Anhang _____________________________________________________ 170

1. Einleitung

1.1 Relevanz des Themas

Zwei Faktoren sind von außergewöhnlicher Wichtigkeit für die internationale Steuer-

planung.

Erstens spielen Offshore-Zentren bei den internationalen Finanztransaktionen und in der

Vermögensverwaltung eine führende Rolle. In den letzten 15 Jahren erfuhren die Fi-

nanzzentren ein gewaltiges Wachstum. Es wird geschätzt, daß mehr als die Hälfte des

weltweiten Kapitalflusses von Offshore-Zentren stammen bzw. durch sie durchgeleitet

werden.

Als Offshore-Zentren werden Jurisdiktionen bezeichnet, in denen besondere Steuerge-

setze für bestimmte Transaktionen gelten, die mit dem betreffenden Land nicht in Ver-

bindung stehen.

Grundsätzlich lassen sich die Finanzzentren in mehrere Gruppen ein-

Länder mit keinen nennenswerten Steuern wie z. B. Cayman Islands, Bahamas,

Bermudainseln (,,klassische" Steueroasen);

Länder, die Einkünfte aus dem Ausland nicht oder nur sehr gering besteuern

(,,territoriales Prinzip") wie z. B. Panama, Liberia und Costa Rica;

Länder mit niedriger Steuerbelastung wie z.B. die Kanalinseln und Isle of Man

oder solche, die niedrige Steuersätze aufgrund von Doppelbesteuerungs-

abkommen anwenden;

Länder, die bestimmten Gesellschaftstypen spezielle Privilegien einräumen wie

z.B. Liechtenstein, Gibraltar und Mauritius;

Eine Besonderheit stellen Länder dar, die das sogenannte ,,Holdingprivileg"

praktizieren. Die sehr unterschiedlichen Voraussetzungen für die Behandlung

als eine Holding bestehen meist darin, Beteiligungen an anderen Unternehmen

zu halten. Das Holdingprivileg wirkt sich dahingehend aus, daß die Erträge mi-

nimal belastet werden oder ganz steuerfrei bleiben.

Vgl. MOBAA, 1997, S. 23 und Ginsberg, 1994, S. 316.

Vgl. www.mondaq.com (The Use Of Mauritius In International Tax Planning, 07 May 1999).

Die richtige Wahl eines Finanzzentrums wurde zum Charaktermerkmal der modernen

Steuerplanung und ist zunehmend von zentraler Bedeutung für die Gesellschaftsstruktur

eines international tätigen Unternehmens.

Grundsätzlich dienen Offshore-Zentren dazu, gegenwärtige und zukünftige Steuern so-

wie Devisen- und andere staatliche Kontrollen zu vermeiden; sie sollen aber auch einen

Steueraufschub bewirken und eine schnellere Expansion des Unternehmens ermögli-

chen. Darüber hinaus kann ein Offshore-Zentrum einen wirksamen Schutz gegen fol-

genschwere Schadenersatzansprüche in eventuellen Gerichtsverfahren und gegen die

Gefahr einer Enteignung bieten.

Es ist offensichtlich, daß ohne die Existenz der Offshore-Zentren viele Waren und

Dienstleistungen der international tätigen Konzerne nicht nur wesentlich teurer angebo-

ten werden würden, sondern es wären viele Gesellschaften gar nicht rentabel und lang-

fristig überlebensfähig.

Zweitens sind nationale Unternehmen durch die ständig zunehmende Globalisierung der

Wirtschaft verstärkt grenzüberschreitend tätig. Eine wesentliche Rolle spielt dabei die

WTO, die einen weiteren Abbau von Zöllen und anderen Handelshemmnissen forciert

sowie durch die Aufnahme neuer Mitglieder (wie zuletzt die geplante Aufnahme Chi-

nas) auch deren Inlandsmärkte für ausländische Waren und Dienstleistungen öffnet.

Nicht ganz unwichtig sind auch die nachhaltigen politischen Veränderungen in vielen

Ländern, die meist auch eine Liberalisierung ihrer Wirtschaftsordnung und Öffnung für

ausländische Unternehmen bewirken.

Aus der Spezialisierung vieler Unternehmungen ergibt sich der Umstand, daß der natio-

nale Markt für ihre Produkte bzw. Dienstleistungen zu klein ist und dadurch zwangsläu-

fig die Notwendigkeit entsteht, auch auf anderen Märkten präsent zu sein.

Nicht zuletzt bieten insbesondere Entwicklungsländer Vorteile wie niedriges Lohnni-

veau und Steuervergünstigungen an, die eine Ansiedlung von ausländischen Gesell-

schaften fördern sollen. Die dort befindlichen Tochter- bzw. Untergesellschaften sind

Vgl. Ginsberg, 1994, S. 1.

zwar rechtlich unabhängig, sie bilden aber eine wirtschaftliche Einheit, weil sie wirt-

schaftlich gleichgerichtete Ziele verfolgen.

Die daraus resultierenden internationalen Wirtschaftsverflechtungen führen dazu, daß es

aufgrund von fehlender Kompatibilität von Steuergesetzen zwischen verschiedenen

Ländern zu Anomalitäten kommt, die als Folge haben, daß grenzüberschreitende Wirt-

schaftsbeziehungen sich als zu teuer herausstellen.

Ein Beispiel für eine solche Inkompatibilität ist die Doppelbesteuerung; sie entsteht,

wenn bereits versteuerte Gewinne einer ausländischen Tochtergesellschaft als empfan-

gene Dividenden bei der Muttergesellschaft noch einmal als Unternehmenseinkünfte

besteuert werden.

Die Doppelbesteuerung wird nicht nur als ungerecht empfunden, sie hat vor allem nega-

tive Auswirkungen auf den internationalen Waren-, Dienstleistungs-, Kapital-, und Per-

sonenverkehr, der grundsätzlich im gemeinsamen Interesse aller Staaten liegt. Um die-

sen Mißstand zu beseitigen, erlassen Staaten einseitige Maßnahmen,

die Doppelbesteu-

erungen verhindern sollen.

Weit präziser und wirksamer sind aber Doppelbesteuerungsabkommen, die zwei Länder

untereinander abschließen. Die Doppelbesteuerungsabkommen regeln die Besteue-

rungsrechte der jeweiligen Vertragspartner, wobei dies durch freiwilligen, beiderseiti-

gen Verzicht der Steuerbehörden auf Besteuerungsrechte geschieht.

Als Grundlage für den Abschluß sowie Auslegungshilfe für die verschiedensten Dop-

pelbesteuerungsabkommen dienen meist die Musterabkommen und der Kommentar des

OECD-Steuerausschusses.

Doppelbesteuerungsabkommen haben enorme Wichtigkeit für die internationale Steuer-

planung, da die meisten Hochsteuerländer verstärkt Abwehrmaßnahmen gegen auslän-

dische Niedrigsteuerländer und Steueroasen beschlossen.

Zahlungen von Dividenden,

Vgl. Bader, 1998, S. 1.

Vgl. Ginsberg, 1994, S. 2.

In Österreich ist dies § 48 BAO.

Wie z.B. Deutschland mit dem Außensteuergesetz.

Zinsen und Lizenzgebühren an Länder ohne Doppelbesteuerungsabkommen unterliegen

nicht selten einer Quellensteuer von bis zu 30%.

Länder mit einem sehr niedrigen Steuerniveau bzw. überhaupt ohne Steuergesetzgebung

haben selten Doppelbesteuerungsabkommen mit Hochsteuerländern, weil die Hochsteu-

erländer kein Interesse haben, die Bemessungsgrundlagen der ansässigen Steuersubjekte

durch Zwischenschaltung von Basisgesellschaften in Steueroasen auf legale Weise zu

schmälern.

Die erfolgreichen Steueroasen wie Bahamas, Bermudainseln, Cayman Islands und

Turks- und Caicosinseln haben entweder keine oder nur limitierte Doppelbesteuerungs-

abkommen (z.B. Nevis, Belize, Isle of Man, Guernsey und Jersey mit Großbritannien

oder Liechtenstein mit Österreich).

Zu den wenigen Ländern mit niedrigem Steuerniveau und umfangreichen Doppelbe-

steuerungsabkommen zählen: Malta mit 27, Madeira mit 15, Labuan mit 31, Zypern mit

und Mauritius mit derzeit ebenfalls 26 gültigen Abkommen.

Die jeweils abgeschlossenen Abkommen unterscheiden sich teilweise enorm voneinan-

der, weil erstens die Vereinbarungen zu verschiedenen Zeitpunkten abgeschlossen wur-

den und zweitens von unterschiedlichen Leitmotiven der beteiligten Länder geprägt

waren.

Aus diesem Umstand folgt, daß eine sorgfältige Analyse der verschiedenen Doppelbe-

steuerungsabkommen und innerstaatlichen Rechtsvorschriften den steuerpflichtigen

Subjekten auch die Möglichkeit geben, bei der Planung ihres internationalen Engage-

ments besondere Steuervorteile zu erlangen oder eine Doppelnichtbesteuerung herbei-

zuführen.

Mauritius versucht seit 1992 sich als ein kompetentes Zentrum in der Offshore-Industrie

zu etablieren und als Konkurrent zu den meist seit Jahrzehnten erfolgreich operierenden

Ländern zu agieren. Anders als die meisten Offshore-Zentren baut Mauritius auf ein

umfangreiches Netz von Doppelbesteuerungsabkommen auf, wobei die meisten Ab-

kommen erst nach dem Beginn der Offshore-Dienstleistungen abgeschlossen wurden.

Vgl. Jordans, 1998, Issue 7, S. 6 f. und Ginsberg, 1994, Appendix C.

Vorwiegend aufgrund der geographischen, kulturellen und sprachlichen Nähe zu den

Vertragspartnern bietet Mauritius mit 26 gültigen Doppelbesteuerungsabkommen, näm-

lich mit Frankreich, Großbritannien, Indien, China, Pakistan, Deutschland, Simbabwe,

Schweden, Malaysia, Swasiland, Italien, Madagaskar, Singapur, Botswana, Namibia,

Luxemburg, Sri Lanka, Südafrika, Indonesien, Thailand, Oman, Kuwait, Belgien, Ne-

pal, Zypern und Mosambik ein umfangreiches Netzwerk an Doppelbesteuerungsab-

kommen.

Insbesondere für Investitionen in Indien und China bietet Mauritius sehr attraktive Be-

dingungen, gleichzeitig wird die Durchschüttung der Auslandserträge an die Mutterge-

sellschaft durch Mauritius´ Besteuerung nicht diskriminiert.

Bevorstehende Ratifikation der Doppelbesteuerungsabkommen mit Rußland und Leso-

tho, die geplante Paraphierung der Verträge mit Kroatien, Bangladesch und Malawi

sowie gegenwärtige Verhandlungen mit Kanada, Portugal, der Tschechischen Republik,

Griechenland, Tunesien, Vietnam, Uganda und Sambia werden die Bedeutung von

Mauritius als kompetentes Offshore-Zentrum auch in der Zukunft untermauern.

Neben einem umfangreichen Netz an günstigen Doppelbesteuerungsabkommen bietet

das Steuer- und Gesellschaftsrecht von Mauritius auch alle Elemente einer ,,klassischen

Steueroase".

Beide Faktoren zusammen machen Mauritius zu einer interessanten Jurisdiktion für die

internationale Steuerplanung und zu einer einzigartigen Basis für ein breites Spektrum

an geschäftlichen Aktivitäten.

1.2 Zielsetzung der Arbeit

Entsprechend dem Vorstehenden ergibt sich folgende Zielsetzung dieser Arbeit:

Die Motive einer international tätigen Unternehmung für den Einsatz einer Basisgesell-

schaft im Ausland sowie theoretische Anforderungen an eine Jurisdiktion sollen analy-

siert und günstige bzw. nachteilige steuerliche Auswirkungen laufender und aperiodisch

Vgl. MOBAA, 1997, S. 27.

auftretender Erträge (wie z.B. bei der Veräußerung bzw. Liquidation der Beteiligung)

auf allen Ebenen der Gesellschaftsstruktur beschrieben werden.

Weiter setzte ich mir mit dieser Arbeit das Ziel, das nationale Steuerrecht und die wich-

tigsten Doppelbesteuerungsabkommen von Mauritius auf Unterschiede und Gemein-

samkeiten eingehend zu prüfen und die Eignung dieses Standortes als Basis für steuer-

planerische Maßnahmen zu untersuchen.

Die vorliegende Arbeit befaßt sich auch mit den einzelnen mauritischen Gesellschafts-

typen und eruiert die mögliche Anwendung für die internationale Steuergestaltung im

Rahmen der Doppelbesteuerungsabkommen.

Es soll aufgezeigt werden, welche Gestaltungsgrenzen der internationalen Steuerpla-

nung sich durch österreichische, europarechtliche und abkommensrechtliche

Mißbrauchsbestimmungen ergeben.

In weiterer Folge soll die Existenz und Bedeutung außersteuerlicher (wirtschaftlicher)

Gründe für die Einschaltung einer Zwischengesellschaft auf Mauritius behandelt wer-

den, denn aufgrund ständig zunehmender Abwehrmaßnahmen der meisten Industrielän-

der (auch seitens Österreich) tritt eine wirtschaftliche Begründung des Auslandsenga-

gements immer mehr in den Vordergrund einer erfolgreichen Steuerplanung.

Die gesamte Arbeit soll durch praktische Beispiele für die Verwendung von Mauritius

für die internationale Steuergestaltung ergänzt werden.

Ich möchte festhalten, daß die internationale Steuerplanung nur dann erfolgreich sein

kann, wenn sie ausschließlich durch die Anwendung von legalen Mitteln erfolgt und

jeglicher Prüfung aller beteiligten Steuerbehörden standhält.

1.3 Aufbau der Untersuchung/Vorgangsweise

Besonders problematisch bei der Erstellung dieser Arbeit war der Umstand, daß über

Mauritius speziell kaum umfassende Literatur vorhanden ist, die sich auch mit prakti-

schen Anwendungsmöglichkeiten beschäftigt. Die Begründung dafür ist, daß Mauritius

erst seit 1992 Offshore-Dienstleistungen anbietet und ein ,,Newcomer" im Vergleich zu

den meisten Finanzzentren ist.

Umfangreiche Recherchen im Internet ergaben die wichtigsten Gesetzestexte, Doku-

mente, statistisches Material und andere Quellen im unmittelbaren Zusammenhang mit

dem Thema. Als Suchhilfe wurde überwiegend ,,Google",

teilweise auch ,,MetaCraw-

ler"

und ,,Copernic 2000"

eingesetzt.

Von unschätzbarer Hilfe war dabei die Website der mauritischen Regierung, insbeson-

dere die von MOBAA,

dem Finanzministerium sowie die von Mauritius Free Port

Agency.

Die übersichtlich gestaltete Homepage von MOBAA lieferte auch die wichtigste Quelle

der Primärliteratur, die alle unverzichtbaren Gesetzestexte wie die bereits ratifizierten

Doppelbesteuerungsabkommen, The Income Tax Act sowie die aktuellsten Gesetzesän-

derungen zum Download anbietet.

Der Aufbau dieser Arbeit wurde so gewählt, daß auch ein mit der Materie nicht vertrau-

ter Leser die Möglichkeit hat, einen Einstieg in das Thema zu finden. Im Kapitel 2 er-

folgte dies durch die Erklärung der Grundbegriffe der internationalen Besteuerung und

der Doppelbesteuerung. Darauf aufbauend wird eine kurze Einführung in das österrei-

chische Außensteuerrecht gegeben.

Kapitel 3 beschäftigt sich mit der sehr divergierenden Definition der Basisgesellschaft,

ihren Merkmalen und Funktionen und den Anforderungen an ein Basisland. Weiter wird

auf die umfangreiche Klassifikation der Basisgesellschaft eingegangen.

Nach der Begriffsbestimmung wird im Kapitel 4 ein Überblick über die geographi-

schen, wirtschaftlichen und steuerrechtlichen Vorteile Mauritius´ gegeben. Die ausführ-

liche Behandlung von außersteuerlichen Faktoren stellt keine künstliche Verlängerung

der Arbeit dar, sondern berücksichtigt die Erfordernisse der Steuergesetze.

www.google.com.

www.metacrawler.com.

www.copernic.com.

Mauritius Offshore Business Activities Agency. Siehe auch http://ncb.intnet.mu/mobaa.

Obwohl die Bezeichnung ,,Basisgesellschaft" meist als Oberbegriff verwendet wird und

damit auch den Begriff der Holding umfaßt, unterscheiden die darauffolgenden Kapitel

5 und 7 zwischen der Steuergestaltung mit Basisgesellschaften und Steuergestaltung mit

Holdinggesellschaften, wobei unter der Steuerplanung mit Basisgesellschaften vorwie-

gend einfachere Gestaltungsmöglichkeiten mit ,,angehängten" Gesellschaften verstan-

den werden.

Komplexere Beispiele der Steuerplanung werden mit Holdinggesellschaften im Kapitel

8 behandelt. Die gesonderte Behandlung von Holdinggesellschaften zeigt u.a. die Prob-

lematik der Quellensteuern und der Besteuerung von Veräußerungsgewinnen sowie der

Unternehmensfinanzierung im Rahmen der Doppelbesteuerungsabkommen auf und

stellt den Kernbereich des theoretischen Teils der Arbeit dar. Beide Kapitel werden

durch praktische Anwendungsbeispiele ergänzt.

In weiterer Folge werden die Grenzen der internationalen Steuergestaltung, nämlich die

Beschränkungen und Abwehrmaßnahmen Österreichs verdeutlicht. Auch die Bedeutung

und Aufgaben der OECD und FATF

bei den internationalen Finanzbeziehungen wer-

den in der Zusammenfassung behandelt.

Für die Bereitstellung von Informationen möchte ich insbesondere der Firma Multicon-

sult Ltd., Port Louis, Mauritius, danken. Ihre Angestellten reagierten auf meine E-Mails

immer umgehend und beantworteten meine Fragen stets sehr ausführlich.

Weitere Informationen über Mauritius und sein Steuerwesen erhielt ich von folgenden

Stellen:

Auditor Treuhand GmbH, Wien;

IFS International Financial Services Ltd., Port Louis;

kpmg Peat Marwick International Ltd, Port Louis und

MEDIA, Port Louis.

Financial Action Task Force on Money Laundering. Siehe auch www.oecd.org/fatf.

2 Einführung in das internationale Steuerrecht

2.1 Definition des Begriffes

Wie bereits oben erwähnt, führen die ständig zunehmenden wirtschaftlichen Verflech-

tungen dazu, daß auch auf dem Gebiet des Steuerrechts immer mehr internationale As-

pekte an Bedeutung gewinnen. Als ,,international" lassen sich solche Tatbestände be-

zeichnen, die sich nicht ausschließlich innerhalb eines einzigen Staatsgebietes vollzie-

hen. Der Anwendungsbereich des internationalen Steuerrechts erstreckt sich somit auf

die steuerliche Regelung grenzüberschreitender Sachverhalte. Dabei handelt es sich

nicht um ein einziges, bestimmtes Gesetz, sondern um eine Ansammlung von inner-

staatlichen und bilateralen Bestimmungen und Verträgen. Es ist also ein Sammelbegriff

für die Summe aller Normen bezüglich grenzüberschreitender Steuertatbestände.

,,Als Außensteuerrecht werden meist nationale Normen bezeichnet, die sich mit interna-

tionalen Sachverhalten befassen."

2.2 Grundprinzipien der Besteuerung

Jeder Staat kann aufgrund seiner Hoheitsrechte völlig autonom und unabhängig davon,

daß ein anderer Staat denselben Sachverhalt auch besteuert, Steueransprüche festlegen,

wenn eine gewisse Verbindung zum regelnden Staat besteht.

Laut Djanani

kann ein solcher Anknüpfungspunkt z.B. sein:

die Person des Steuerpflichtigen (subjektive, persönliche Merkmale);

das Steuergut (objektive, wirtschaftliche Merkmale);

Transaktionen bzw.

eine Kombination aus den oben genannten.

Vgl. Djanani, 1998, S. 43.

Doralt/Ruppe, 1996, S. 286.

Vgl. Djanani, 1998, S. 43.

Das Ansässigkeitsprinzip einer natürlichen Person wird in Österreich im § 26 Abs. 1

und 2 BAO durch die Anknüpfung an den Wohnsitz bzw. an den gewöhnlichen Aufent-

halt realisiert.

Der Sitz juristischer Personen wird im § 27 Abs. 1 BAO festgelegt; läßt sich dieser

nicht feststellen, gilt § 27 Abs. 2 BAO. Danach wird als Ort der Geschäftsleitung jener

Ort angenommen, an dem sich der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung befindet.

Diese Bestimmung entscheidet bei einer länderübergreifenden Steuergestaltung über

eine eventuelle Steuerpflicht der ausländischen Zwischen- bzw. Untergesellschaften im

Inland.

Die Anknüpfung an die Staatsbürgerschaft (auch als ,,Nationalitätsprinzip" bezeichnet)

verlor in den meisten Ländern an Bedeutung und wird nur noch in wenigen Staaten an-

gewendet.

Beim Belegenheitsprinzip kann das im Inland befindliche Vermögen eine Steuerpflicht

auslösen, auch wenn eine Beziehung des Eigentümers zum Inland nicht besteht, wäh-

rend beim Quellenprinzip die inländischen Einkunftsquellen maßgeblich sind. Zu diesen

gehört laut § 27 EStG Kapitalvermögen wie z. B. Dividenden, Zinsen und sonstige Be-

züge aus Aktien oder Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung.

Für die internationale Steuerplanung kann weiter eine Anknüpfung an bestimmte Trans-

aktionen relevant sein, wie zum Bespiel an

die Ansässigkeit der Transaktionsteilnehmer;

die Belegenheit des involvierten Gegenstandes;

die Belegenheit des Ortes des Übergangs der Verfügungsmacht über einen Ge-

genstand bzw. Ort der Leistungserbringung oder

die Belegenheit des Ortes des Vertragsabschlusses.

Wenn ein Anknüpfungspunkt für die Steuerpflicht vorhanden ist, kann der Umfang der

Bemessungsgrundlage bestimmt werden.

Beispielsweise in den Vereinigten Staaten, Liberia oder teilweise in Großbritannien.

Vgl. Djanani, 1998, S. 45.

,,Beim Universalitätsprinzip werden als Grundlage für die Besteuerung sowohl im In-

land als auch im Ausland verwirklichte Tatbestände der Besteuerung herangezogen.

Das Territorialitätsprinzip erlaubt einem Staat nur, die auf seinem Territorium verwirk-

lichten Tatbestände zu besteuern."

2.3 Beschränkte und unbeschränkte Steuerpflicht

Die meisten Industriestaaten unterscheiden zwischen einer beschränkten und einer un-

beschränkten Steuerpflicht.

Bei den natürlichen Personen ist die unbeschränkte Steuerpflicht dann gegeben, wenn

sie im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben;

bei den ju-

ristischen Personen ist der im Inland gelegene Sitz bzw. die Geschäftsleitung entschei-

dend.

Die unbeschränkte Steuerpflicht entsteht, wenn die Anknüpfung an die Person

des Steuerpflichtigen und das Universalitätsprinzip zusammenfallen.

Die beschränkte Steuerpflicht resultiert aus der Kombination der Anknüpfung an das

Steuergut und dem Territorialitätsprinzip. Die Steuerpflicht erstreckt sich bei einer na-

türlichen Person gemäß § 1 Abs. 3 EStG nur auf die im § 98 EStG taxativ aufgezählten

Einkünfte. Bei einer beschränkt steuerpflichtigen juristischen Person unterliegen eben-

falls ausschließlich diese Einkünfte der Besteuerungspflicht.

2.4 Rechtsquellen des internationalen Steuerrechts

Der Bereich des internationalen Steuerrechts umfaßt nicht nur den steuerrechtlich rele-

vanten Teil des Völkerrechtes, sondern auch das nationale Außensteuerrecht, das die

internationalen Steuerbeziehungen eines Landes regelt.

Djanani, 1998, S. 46.

§ 1 Abs. 2 EStG.

§ 1 Abs. 2 KStG.

§ 1 Abs. 3 Z 1 KStG i.V.m. § 21 Abs. 1 KStG .

Im Bereich des Völkerrechts wird zwischen einem primären Bereich (bilaterale und

multilaterale Vereinbarungen) und einem sekundären Bereich (supranationales Recht)

unterschieden.

2.4.1 Das primäre Völkerrecht

Alle bilateralen und multilateralen Übereinkünfte und Verträge, die im Sinne von Art.

38 Abs. 1 lit. a bis c des Statuts des Internationalen Gerichtshofes abgeschlossen wer-

den, fallen in den Bereich des primären Völkerrechts. Es sind dies:

Rechtsbegründende Verträge (dazu gehören auch die Doppelbesteuerungsab-

kommen einschließlich der Schluß- und Zusatzprotokolle, Verständigungsver-

einbarungen und Notenwechsel);

völkerrechtliches Gewohnheitsrecht: es entsteht durch eine ständige Übung der

beteiligten Staaten, getragen von der Überzeugung, daß eine Rechtspflicht dazu

bestünde und es entfaltet in diesem Zusammenhang z.B. das Verbot für jeden

Staat, die Steuerpflicht ohne jegliche räumliche oder persönliche Schranke aus-

zudehnen;

von den zivilisierten Nationen anerkannte allgemeine Rechtsgrundsätze.

Nach Art 9 B-VG sind die allgemein anerkannten Regeln des Völkerrechtes Bestandteil

des Bundesrechtes, binden also unmittelbar die Verwaltung.

2.4.2 Supranationales Recht (sekundäres Völkerrecht)

Supranationales Recht sind Normen, die von den Organen der internationalen Staaten-

zusammenschlüsse erlassen werden. Weil die Rechtsetzungskompetenz den zwischen-

staatlichen Organisationen meist durch völkerrechtliche Verträge übertragen werden,

zählen die supranationalen Normen zum sekundären Völkerrecht.

Vgl. Djanani, 1998, S. 52.

Ebenda.

Vgl. Doralt/Ruppe, 1996, S. 189.

Im Steuerrecht sind insbesondere von Bedeutung die zur Harmonisierung der nationalen

Rechtsordnungen innerhalb der Europäischen Union ergangenen

Richtlinien und Verordnungen der Europäischen Union und

Entscheidungen des Europäischen Gerichtshofs.

2.4.3 Nationales

Außensteuerrecht

Wie bereits oben erwähnt, existiert im österreichischen Steuergesetz kein eigenständi-

ges Außensteuergesetz.

Das nationale Außensteuerrecht ist unter den § 1 (persönliche Steuerpflicht) und 98 bis

103 EStG (Besteuerung bei beschränkten Steuerpflicht), § 1 (unbeschränkte und be-

schränkte Steuerpflicht), § 10 (Befreiung für Beteiligungserträge und internationale

Schachtelbeteiligungen) und § 21 KStG (Besteuerung bei beschränkter Steuerpflicht)

sowie § 48 BAO (Verhältnis zum Ausland), § 63 BewG (Begünstigung für Beteiligun-

gen) und § 6 ErbStG (persönliche Steuerpflicht) kodifiziert.

2.5 Die Doppelbesteuerung als zentrales Problem der internationalen

Steuergestaltung

2.5.1 Begriff und Ursachen der Doppelbesteuerung

Die Doppelbesteuerung wurde bereits in der Einleitung als Inkompatibilität der Steuer-

gesetze zwischen zwei oder mehreren Staaten bei gleichzeitigem Anspruch der Staaten

auf Besteuerung derselben internationalen Sachverhalte bezeichnet. Eine solche Kon-

kurrenz kann sowohl im Bereich der unbeschränkten als auch der beschränkten Steuer-

pflicht entstehen.

Bei der Doppelbesteuerung lassen sich zwei Arten unterscheiden.

Bei der juristischen (subjektiven) Doppelbesteuerung werden Einkommensteile, die von

ein und derselben Person bezogen werden, in zwei oder mehreren Staaten erfaßt. Ent-

Vgl. Djanani, 1998, S. 52 ff.

scheidend ist aber nicht die effektive Doppelbelastung, sondern bereits die bloße Mög-

lichkeit einer Steuererhebung.

Folgende Voraussetzungen müssen erfüllt werden:

Identität des Steuersubjekts;

Identität des Steuerobjekts;

Gleichartigkeit der Besteuerung;

Identität des Besteuerungszeitraumes und

Besteuerungsanspruch zweier Staaten.

Von wirtschaftlicher (objektiver) Doppelbesteuerung spricht man, wenn dieselben Ein-

künfte bei verschiedenen Personen zur Besteuerung herangezogen werden. Darüber

hinaus ist es denkbar, daß bei Kapitalgesellschaften, die in verschiedenen Ländern ihren

Sitz haben und gesellschaftsrechtlich verflochten sind, im Fall einer Leistungserbrin-

gung zwischen den Gesellschaften das Problem einer unterschiedlichen Bewertung der

Leistung auftritt. Legen die Steuerbehörden beider Staaten unterschiedliche Wertmaß-

stäbe zugrunde, kann dies ebenfalls zu wirtschaftlicher Doppelbesteuerung führen.

2.5.2 Die Beseitigung der Doppelbesteuerung

,,Grenzüberschreitende Aktivitäten eines Unternehmens sind häufig mit einem nicht zu

unterschätzenden steuerlichen Risiko verbunden. Da aber die meisten Staaten internati-

onale Wirtschaftsbeziehungen anstreben, sind sie an einer Risikominimierung interes-

siert."

Zur Vermeidung der Doppelbesteuerung kann der Staat zwei Methoden anwenden: ent-

weder die Anrechnungsmethode oder die Befreiungsmethode. Beide Methoden können

von den einzelnen Steuerbehörden entweder einseitig praktiziert werden (sog. unila-

terale Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung) oder in Form eines wech-

selseitigen Verzichts auf Steueransprüche im Vertragsweg (DBA) vereinbart werden

(bilaterale Maßnahmen).

Vgl. Lang, 1997, S. 19.

Djanani, 1998, S. 56.

Vgl. Doralt/Ruppe, 1996, S. 288.

2.5.2.1 Unilaterale Maßnahmen (Nationales Außensteuerrecht)

Obwohl weltweit über 1000 Doppelbesteuerungsabkommen existieren und Österreich

bis jetzt

44 bilaterale völkerrechtliche Verträge zur Vermeidung der Doppelbesteue-

rung abschloß, ist dieses Netz nicht ausreichend genug, um alle grenzüberschreitenden

Beziehungen zu erfassen. Durch die Anwendung unilateraler Maßnahmen verzichtet der

Wohnsitzstaat einseitig auf die Besteuerung bestimmter Auslandseinkünfte, wenn diese

im Ausland bereits der Besteuerung unterworfen wurden sowie weitere Voraussetzun-

gen erfüllt sind.

Unilaterale Maßnahmen können aber auch im Verhältnis zu Staaten angewendet wer-

den, mit denen zwar ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, aber dennoch eine

Doppelbesteuerung eintritt. ,,Ebenso kommen unilaterale Maßnahmen zur Vermeidung

der Doppelbesteuerung dann in Betracht, wenn das Doppelbesteuerungsabkommen

zwar anwendbar ist, einzelne Vorschriften des Abkommens in den beiden Staaten je-

doch unterschiedlich ausgelegt werden, so daß es bei einer Doppelbesteuerung trotz

Anwendung des DBAs bleibt."

Zu den bedeutendsten Bestimmungen des österreichischen Steuerrechts gehören § 48

BAO, das internationale Schachtelprivileg gemäß § 10 Abs. 2 KStG und die Umsetzung

der Mutter-Tochter-Richtlinie.

2.5.2.1.1 Die Bestimmung des § 48 BAO

§ 48 BAO ermöglicht durch eine Ermessensentscheidung des BMF, ,, (...) bestimmte

Gegenstände der Abgabenerhebung ganz oder teilweise aus der Abgabenpflicht auszu-

scheiden oder ausländische, auf solche Gegenstände entfallende Abgaben ganz oder

teilweise auf die inländischen Abgaben anzurechnen."

Grundsätzlich kann § 48 BAO nur dann angewendet werden, wenn kein DBA vorliegt

bzw. wenn die Doppelbesteuerung durch Abgaben verursacht wird, die nicht im DBA

geregelt werden. Kommt es trotz Anwendbarkeit eines DBAs zu einer Doppelbesteue-

Vgl.Lang, 1997, S. 20.

Lang, 1997, S.21.

rung, so ist diese im Wege des Verständigungsverfahrens zu beseitigen. Führt das Ver-

ständigungsverfahren zu einem Steuerverzicht Österreichs, gründet sich dieser ebenfalls

auf § 48 BAO.

Von Vorteil ist der Umstand, daß eine Einschränkung auf unbeschränkt Steuerpflichtige

dem § 48 BAO nicht entnommen werden kann.

Voraussetzung für die Anwendung des § 48 BAO ist der Nachweis einer tatsächlich

bezahlten Steuer im anderen Staat, der mit der ebenfalls in Österreich anfallenden Steu-

er vergleichbar ist.

Nach Göschl

ist es dagegen nicht notwendig, daß der Steuerpflichtige in beiden Staa-

ten tatsächlich eine Abgabe entrichten muß, sondern es genügt, daß er die Tatbestände

verwirklicht, die, wenn sie im anderen Staat besteuert würden, dort besteuert werden

könnten. Auch Djanani

erweitert die Anwendbarkeit nicht nur auf tatsächliche Dop-

pelbesteuerungsfälle, sondern auch auf Fälle virtueller Doppelbesteuerung.

Die Hauptanwendungsgebiete des § 48 BAO sind die personenbezogenen Steuern von

natürlichen und juristischen Personen. Daraus folgt, daß bei Personengesellschaften die

einzelnen Gesellschafter Anträge auf Erlaß stellen müssen, da Personengesellschaften

keine Steuersubjekte sind.

Voraussetzung für die Anwendbarkeit des § 48 BAO ist, daß der Steuerpflichtige einen

Sachverhalt verwirklicht, der der Abgabenhoheit mehrerer Staaten unterliegt. Eine aus-

ländische (subjektive) Besteuerung muß tatsächlich erfolgt sein, wenn die Entlastung

zur Ausgleichung der in- und ausländischen Besteuerung gewährt werden soll. Dient

dagegen die Entlastung der Herstellung von Gegenseitigkeitsverhältnissen, genügt die

virtuelle Steuerpflicht.

Vgl. Djanani, 1998, S. 97.

Vgl. Baumann, 1996, S. 48.

Vgl. Göschl, S. 10.

Vgl. Djanani, 1998, S. 97.

Das mit § 48 BAO verfolgte Ziel der Ausgleichung der in- und ausländischen Besteue-

rung ist die Vermeidung der Doppelbesteuerung.

,,Maßnahmen zur Herstellung von Gegenseitigkeitsverhältnissen dienen der Anglei-

chung des innerstaatlichen Rechts an bestimmte Merkmale des ausländischen Rechts

und können unter der Voraussetzung der Gegenseitigkeit zu einer Milderung der inner-

staatlichen Steuerbelastung führen."

Notwendig dafür ist das Vorliegen potentieller Doppelbesteuerung und folgende Erfor-

dernisse:

Die steuerlichen Erleichterungen sind vor allem im internationalen Wirtschafts-

verkehr üblich oder die österreichischen Abgabenvorschriften haben eine unüb-

liche Reichweite und

ausländische Staaten die Herbeiführung eines Reziprozitätsverhältnisses ver-

langen und

der Abgabenverzicht durch Herstellung von Gegenrecht wirtschaftlich geboten

ist.

Die entsprechenden Verfügungen werden nur dann getroffen, wenn sie im wirtschaftli-

chen Interesse Österreichs liegen. Im Normalfall wird dies anzunehmen sein, wenn der

relevante steuerliche Sachverhalt auch im Umkehrfall ebenso bedeutend ist.

Problematisch für die Anwendung des § 48 BAO ist der Umstand, daß es sich hier um

Ermessensentscheidungen handelt. Die Finanzbehörden haben sich demnach nach § 20

BAO zu richten, nämlich die Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmä-

ßigkeit zu treffen. Sie treffen auch die Entscheidung, nach welcher Methode die Ver-

hinderung der Doppelbesteuerung erfolgt.

Die Befreiungsmethode wird hauptsächlich angewendet, wenn der Abgabenpflichtige

bei Erzielung der Auslandseinkünfte mit Konkurrenten im anderen Staat in den Wett-

bewerb treten muß oder die im Ausland erwirtschafteten Einkünfte auch im Ausland

verbraucht.

Vgl. ebenda, S. 100.

Die Anrechnungsmethode wird meist bei Verbrauch von im Ausland erwirtschafteten

Einkünften eingesetzt.

2.5.2.1.2 Das internationale Schachtelprivileg

Das internationale Schachtelprivileg nach § 10 KStG soll die Attraktivität Österreichs

als Standort für Holdinggesellschaften sichern und erhöhen. Es ermöglicht eine Steuer-

freistellung für ausländische Schachtelbeteiligungserträge.

Von der Körperschaftsteuer sind Erträge aus internationalen Schachtelbeteiligungen

unter folgenden Voraussetzungen befreit:

· Die Beteiligung muß unmittelbar sein und nachweislich in Form von Gesellschafts-

anteilen mindestens 25% am Nennkapital

betragen.

· Die Beteiligung muß während eines ununterbrochenen Zeitraumes von zwei Jahren

bestehen. Vor Ablauf der Zweijahrespflicht wird gemäß § 10 Abs. 2 Z 3 KStG vor-

läufig von einer Steuerpflicht ausgegangen.

· Die Tochtergesellschaft muß einer inländischen Kapitalgesellschaft vergleichbar sein

oder die Voraussetzungen des Art. 2 der MT-RL erfüllen.

Das internationale Schachtelprivileg läßt sich gemäß § 21 Abs. 1 Z 2 lit. a KStG auch

auf die Betriebsstätten von EU-Gesellschaften in Österreich ausweiten; d.h. die Be-

schränkung auf unbeschränkt Steuerpflichtige wird in diesem Fall durchbrochen.

Unter die Erträge aus internationalen Schachtelbeteiligungen fallen auch Gewinne aus

der Veräußerung der Beteiligungen, wenn weder für die gesamte Beteiligung noch für

Teile hievon der niedrigere Teilwert gemäß § 6 Z 2 lit. a EStG angesetzt wurde.

Vgl. ebenda.

§ 10 Abs. 2 KStG.

Bei allfälligem Fehlen ist auf den rechnerischen Wert des Gesamtkapitals gemäß § 12 Abs. 2 Z 3

UmGrStG abzustellen. Djanani, 1998, S. 84.

Die Erträge aus internationalen Schachtelbeteiligungen erfahren dann keine Steuerbe-

freiung von der Körperschaftsteuer, wenn bestimmte Gründen vorliegen, die durch Ver-

ordnung

angeordnet werden.

,,Maßgebend für die Beurteilung der Verhältnisse ist nach hA der Zeitraum, in welchem

die ausländische Tochtergesellschaft die ausgeschütteten Gewinne erwirtschaftet."

Ein Mißbrauch kann dann angenommen werden, wenn entweder Mißbrauch im Sinne

des § 22 BAO vorliegt (s. weiter unten) oder alle drei nachfolgend genannten Gründe

gemeinsam vorliegen bzw. zwei Gründe besonders stark ausgeprägt sind und der dritte

Grund annährend verwirklicht wird.

Gemäß § 10 Abs. 3 KStG kann ein solcher Grund insbesondere dann angenommen wer-

den, wenn folgende drei Merkmale vorliegen:

Erstens wenn der Unternehmensschwerpunkt der ausländischen Gesellschaft unmittel-

bar oder mittelbar darin besteht, passive Einkünfte zu erzielen. Zu den passiven Ein-

künfte zählen Einnahmen aus Zinsen, aus der Überlassung beweglicher körperlicher

oder unkörperlicher Wirtschaftsgüter (wie beispielsweise Patent- und Leasingverwer-

tung) und aus der Veräußerung von Beteiligungen.

Die Intention des Gesetzgebers zielt auf die Verhinderung von Steuerbefreiungen der

Erträge, die unmittelbar oder mittelbar (d.h. über Tochter- und Enkelgesellschaften)

durch Vermögensverwaltungstätigkeiten erwirtschaftet werden, ab.

Eine ausländische Basisgesellschaft wird regelmäßig überwiegend passive Einkünfte

erzielen. Damit die Vorteile des internationalen Schachtelprivilegs weiterhin angewen-

det werden können, sind zwei Lösungen denkbar. Die erste Möglichkeit besteht darin,

daß die ausländische Gesellschaft auch aktive Tätigkeiten übernimmt.

Verordnung des Bundesministers für Finanzen zur steuerlichen Entlastung von Erträgen aus der inter-

nationalen Schachtelbeteiligung. Die derzeit gültige Verordnung ist die des BMF vom 23.12.1994, BGBl

1995/97.

Tumpel, 1998, S. 437.

Als zweite Lösung bietet sich das Halten der Beteiligung der betreffenden Tochterge-

sellschaft über eine ausländische aktive Gesellschaft, damit der Unternehmensschwer-

punkt der Gesellschaft, an der die österreichische Muttergesellschaft die Beteiligung

hält, nicht überwiegend in der Erzielung passiver Einkünfte besteht.

Nicht steuerschädlich ist hingegen der Bezug von Dividenden und die in § 2 Z 3 der VO

aufgezählten unschädlichen Passiveinkünfte. Es sind dies:

Zinserträge aus dem Unterhalten des Betriebes eines Kreditinstituts. ,,Die Beur-

teilung, ob ein Kreditinstitut vorliegt, wird grundsätzlich nach österreichischem

Recht erfolgen müssen. Maßgeblich sind daher die Kriterien des österreichi-

schen BWG.

Als Indiz für das Vorliegen eines Kreditinstituts kann die Ertei-

lung einer Bankkonzession im Ansässigkeitsstaat gewertet werden. Gleichwohl

ist nicht ausgeschlossen, daß auch in jenen Fällen, in denen vom Ansässigkeits-

staat keine Bankkonzession gewährt wird, ein Kreditinstitut iSd VO vorliegt,

sofern von der ausländischen Finanzierungsgesellschaft einem österreichischen

Kreditinstitut vergleichbare Funktionen erfüllt werden."

Erträge aus der gewerbliche Vermietung von beweglichen oder unbeweglichen

Wirtschaftsgütern (Erträge eines operativen Leasinggeschäftes), wenn diese im

Rahmen der Bewirtschaftung ausländischer Märkte dient und die ausländische

Gesellschaft eigene Arbeitskräfte beschäftigt und über eigene Betriebsräum-

lichkeiten verfügt. Von Nachteil wäre aber die Sitzverlagerung oder die Grün-

dung einer Gesellschaft im Ausland, die im operativen Leasinggeschäft den ös-

terreichischen Markt bearbeitet, da eine Bewirtschaftung eines inländischen

Marktes erfolgt.

Die Erträge aus der Veräußerung von Beteiligungen an ,,unbedenklichen" Aus-

landsgesellschaften. Zu solchen Gesellschaften gehören diejenigen, die gemäß §

2 Z 3 lit. c die Voraussetzungen des § 10 Abs. 2 des Körperschaftsteuergesetzes

erfüllen würden.

BMF 5.7.1995, SWI 1995, S. 285.

Vgl. Tumpel, 1998, S. 438.

Fraglich ist die Beurteilung der Situation bei einer gemischt tätigen ausländischen Ge-

sellschaft. Als Parameter für die Meßbarkeit des Anteils der schädlichen Passiveinkünf-

te lassen sich folgende Kriterien heranziehen:

das Verhältnis der Erträge der vermögensverwaltenden gegenüber den anderen

Bereichen,

das Verhältnis der Vermögensteile und

das Verhältnis der Wertschöpfung der Bereiche.

Das zweite Merkmal ist eine nicht vergleichbare Besteuerung der ausländischen Gesell-

schaft. Entsprechend § 3 Z 3 der VO zu § 10 Abs. 3 KStG wird der Tatbestand verwirk-

licht, wenn das Einkommen der ausländischen Gesellschaft hinsichtlich der Ermittlung

der Bemessungsgrundlage bzw. hinsichtlich der Steuersätze keiner der österreichischen

Körperschaftsteuer vergleichbaren ausländischen Steuer unterliegt.

§ 3 Z 3 der VO verlangt, daß die in der ausländischen Gesellschaft lukrierten Einkünfte

einer Durchschnittsteuerbelastung von mindestens 15% unterworfen werden müssen.

Weiter wird bei der Ermittlung der Durchschnittsteuerbelastung verlangt, daß das nach

österreichischen Vorschriften ermittelte Einkommen der Basisgesellschaft der tatsächli-

chen Steuerbelastung gegenübergestellt wird. Zunächst wird der ausländische Tarif auf

die ausländische Bemessungsgrundlage angewendet, wobei diese um gegebenenfalls

zulässige ausländische Sonderabschreibungen und Verlustvorträge bereinigt wird. Der

dann ermittelte Steuersatz ist mit der nach österreichischem Recht ermittelten Bemes-

sungsgrundlage in Beziehung zu setzen. Es können auch ausländische Steuern angesetzt

werden, die das Einkommen mittelbar belasten. Die ausländischen Steuern sind nach-

zuweisen.

Sonderabschreibungen nach ausländischem Recht sollen grundsätzlich nicht dazu füh-

ren, daß die 15%-Grenze der ausländischen Steuervorbelastung der Gewinnausschüt-

tung nicht überschritten wird (§ 3 Z 4 der VO).

Vgl. Oman, 1997, S. 23.

§ 3 Z 2 der VO.

Oman führt dazu folgendes Beispiel an:

Beispiel:

Annahme:

Ausländischer Jahresgewinn 2 Mio., ausländische Sonderabschreibung 1 Mio., auslän-

discher Steuersatz 20%, keine Quellensteuer.

Berechnung im Ausland:

Ausländischer Jahresgewinn nach Sonderabschreibung: 1 Mio.

Steuer: 1 Mio. x 0,2 ergibt 200.000,-; der tatsächliche Steuersatz beträgt somit 10%.

Bereinigter Steuersatz in Österreich:

Jahresgewinn bereinigt um Sonderabschreibung: 2 Mio. Nach Anwendung des auslän-

dischen Steuertarifs auf die Bemessungsgrundlage ergibt sich eine Steuer von 400.000,-

. Der bereinigte Steuersatz beträgt somit 20%.

Trotz einem Steuersatz von nur 10% findet also kein Methodenwechsel statt, d.h. die

Entlastung der inländischen Körperschaftsteuer von einer ausländischen Körperschafts-

teuer wird nicht durch deren Anrechnung herbeigeführt.

Beispiel:

Errichtet eine japanische Investorengruppe in Österreich eine Holdinggesellschaft, de-

ren Aufgabe darin besteht, einen 25%-igen Anteil an einer ostafrikanischen Fabrik zu

halten, deren Rechtsform der österreichischen GmbH entspricht, dann sind keine Grün-

de erkennbar, für Gewinnausschüttungen die Steuerbefreiung für internationale Schach-

teldividenden zu versagen. Der Umstand, daß das afrikanische Projekt wegen seiner

Bedeutung für die Volkswirtschaft dieses Landes für 50 Jahre, möglicherweise sogar für

100 Jahre, von der Besteuerung befreit wird, steht der Inanspruchnahme der Steuerbe-

freiung für die erzielten Schachteldividenden nicht entgegen, da infolge der Produkti-

onstätigkeit kein schädlicher Passiverwerb in Ostafrika vorliegt.

Vgl. Oman, 1997, S.24.

Das dritte Merkmal als Grund für die Versagung der Steuerbefreiung nimmt Rücksicht

auf die Bedeutung Österreichs als internationaler Holdingstandort.

Zu einer Versagung der Befreiung kommt es dann nicht, wenn an der österreichischen

Muttergesellschaft unmittelbar oder mittelbar überwiegend natürliche Personen beteiligt

sind, bei denen das Besteuerungsrecht Österreichs im Verhältnis zu anderen Staaten

eingeschränkt ist. Die Einschränkung des Besteuerungsrechtes Österreichs normiert § 4

Z 1 der VO und zwar kommen die maßgeblichen Vorschriften des Einkommensteuerge-

setzes zur Anwendung, weiters die Bestimmungen in den jeweiligen Doppelbesteue-

rungsabkommen sowie die Maßnahmen gemäß § 48 BAO.

Beispiel:

Ist an einer inländischen Kapitalgesellschaft, die Gewinnausschüttungen von ausländi-

schen Basisgesellschaften empfängt, eine ausländische Kapitalgesellschaft beteiligt,

dann kann die Steuerfreistellung der von der Basisgesellschaft an die österreichische

Gesellschaft ausgeschütteten Gewinne erhalten bleiben; allerdings nur dann, wenn

nachgewiesen werden kann, daß an dieser ausländischen Kapitalgesellschaft überwie-

gend natürliche Personen beteiligt sind, die mit den ihnen zufließenden Gewinnaus-

schüttungen nicht der uneingeschränkten österreichischen Besteuerung unterliegen;

denn in derartigen Fällen ist nicht zu erwarten, daß durch die Einschaltung von Basisge-

sellschaften ein Mißbrauch im Sinn von § 22 BAO, nämlich eine mißbräuchliche Um-

gehung österreichischer Steuern, begangen werden könnte.

2.5.2.1.3 Die

Mutter-Tochter-Richtlinie

Die MT-RL,

die mittlerweile in allen Mitgliedstaaten in nationales Recht umgesetzt

wurde, zielt auf die Beseitigung der steuerlichen Mehrfachbelastungen bei Dividenden-

zahlungen grenzüberschreitender Unternehmensverbindungen ab.

Vgl. Loukota, 1999, S. 350 (EAS.1286).

Ebenda, 1997, S. 304 (EAS.661).

Abl.EG Nr. L 225 v. 20.8.1990, S. 6 in Bader, 1998, S. 42.

Durch die MT-RL (sie wird auch als Konzernrichtlinie bezeichnet) wurden die EU-

Mitgliedstaaten verpflichtet, unter bestimmten Voraussetzungen für Tochter-Mutter-

Gewinnausschüttungen mindestens folgende Steuervergünstigungen zu gewähren:

Kein Abzug von Quellensteuern im Staat der ausschüttenden EU-Tochtergesell-

schaft an ihre in einem anderen EU-Mitgliedstaat ansässige Muttergesell-

schaft.

Bei Durchschüttung von Gewinnen innerhalb der EU kommt es durch

Zwischenschaltung von Holdinggesellschaften nicht mehr zu Quellensteuervor-

teilen, aber auch nicht zu einer Verteuerung der durchgeschütteten Dividenden.

Zwang zur Freistellung der vereinnahmten Dividenden im Staat der Mutterge-

sellschaft oder Gewährung der Anrechnung von den Steuern der Tochtergesell-

schaften, soweit sie auf die ausgeschütteten Gewinne entfallen (indirekte An-

rechnung).

Dadurch wird eine wirtschaftliche Doppelbesteuerung im Wohnsitzstaat des

Dividendenempfängers vermieden.

Wenn die Dividenden durch (DBA-)Schachtelprivileg freigestellt werden,

bleibt es im Gewinnausschüttungsfall im Ergebnis bei der im Sitzstaat der

Tochtergesellschaft erhobenen Körperschaftsteuer. Die Abschaffung der Quel-

lensteuer bedeutet auch ein Ende der unterschiedlichen Behandlung der Aus-

schüttung und der Thesaurierung.

Die Anrechnungsmethode, die meist in den angelsächsischen Ländern sowie

beispielsweise in Spanien angewendet wird, bewirkt, daß Dividendeneinnah-

men zwar besteuert werden, es muß aber die von der Tochtergesellschaft auf die

ausgeschütteten Gewinne gezahlte Steuer bis zur Höhe der entsprechenden in-

nerstaatlichen Steuer anrechnet werden. Als Resultat ergibt sich jeweils das hö-

here in- bzw. ausländische Steuerniveau.

Laut Bremer

erstreckt sich der persönliche Anwendungsbereich der MT-RL auf

Rechtsformen, die nach dem Steuerrecht des jeweiligen Ansässigkeitsstaates der KSt

Art. 5 der MTRL, ebenda.

Art. 4 Abs. 1 der MTRL, ebenda.

Vgl. Bremer, 1996, S. 168.

unterliegen. Das bedeutet, daß solche Gesellschaften von der Anwendung der MT-RL

ausgenommen sind, die von der KSt zur Gänze befreit sind, wie die luxemburgische

Holding 1929 oder niederländische Kapitalanlagegesellschaften.

Den Mitgliedstaaten steht es frei zu bestimmen, die Mindestbeteiligungsquote von 25%

zu senken sowie die steuerliche Begünstigung zu verweigern, wenn das Beteiligungs-

verhältnis nicht während eines ununterbrochenen Zeitraums von mindestens zwei Jah-

ren besteht. Sie können auch bestimmen, ob die Kosten der Beteiligung an der Tochter-

gesellschaft und Wertminderungen der Beteiligungen aufgrund von Gewinnausschüt-

tungen von der Muttergesellschaft steuermindernd geltend gemacht werden können.

Zur Verhinderung von Steuerhinterziehungen und Mißbräuchen sind weiterhin die je-

weiligen inländischen und bilateralen Bestimmungen gültig.

In Österreich sind ausschüttende Gesellschaften grundsätzlich zum Einbehalt und Ab-

fuhr der Kapitalertragsteuer verpflichtet. Eine Ausnahme davon besteht, wenn ein DBA

mit Quellensteuerbefreiung angewendet werden kann oder § 94a EStG (Befreiung von

der Kapitalertragsteuer) zur Anwendung kommt. In beiden Fällen ist generell eine

KESt-freie Ausschüttung zulässig.

Die Umsetzung der MT-RL in österreichisches Steuerrecht erfolgte durch § 94a EStG

sowie bereits früher teilweise durch die Implementierung des § 10 Abs. 2 und § 21 Abs.

1 Z 2 lit. a KStG (Einkünfte bei beschränkter Steuerpflicht), da die Bestimmungen des §

10 Abs. 2 KStG allein nicht ausreichten, um die Konformität mit der MT-RL zu ge-

währleisten.

Eine abzugsteuerfreie Ausschüttung von Gewinnanteilen (Dividenden), Zinsen und

sonstigen Bezügen aus Aktien oder Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haf-

tung einer unbeschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft (Tochtergesellschaft) an

eine EU-Muttergesellschaft, die bestimmte Voraussetzungen erfüllt, ist nach § 94a

KStG dann möglich, wenn die Beteiligung unmittelbar und nachweislich mindestens zu

25% sowie ununterbrochen während eines Zeitraumes von mindestens 2 Jahren besteht.

Vgl. Art. 1 Abs. 2 der MTRL.

Vorläufig besteuert werden Gewinnanteile aus internationalen Schachtelbeteiligungen

dann, wenn sie vor Ablauf der Zweijahresfrist erzielt werden. Nach Ablauf dieser Frist

hat das Finanzamt endgültig über die Steuerpflicht oder Steuerfreiheit zu entscheiden

(§10 Abs. 2 Z 3 KStG).

Abweichend davon ist gemäß § 94a Abs. 2 EStG die Kapitalertragsteuer einzubehalten,

wenn die Frist von zwei Jahren im Zeitpunkt der Gewinnausschüttung noch nicht abge-

laufen ist oder Gründe vorliegen, die auf Steuerhinterziehungen und Mißbräuche schlie-

ßen lassen. In diesen Fällen kommt § 22 BAO und die vom BMF erlassene Verordnung

zur Anwendung.

§ 2 der VO besagt, daß die Haftung der Tochtergesellschaft ausgeschlossen wird, wenn

schriftlich bestätigt wird, daß die Muttergesellschaft eine aktive Tätigkeit ausübt, eigene

Arbeitskräfte beschäftigt und eigene Räumlichkeiten besitzt.

2.5.2.2 Bilaterale

Maßnahmen

Ein weit besseres Instrument zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bieten Doppelbe-

steuerungsabkommen.

Doppelbesteuerungsabkommen sind völkerrechtlich verbindliche Verträge, die einen

gegenseitigen Verzicht auf die Besteuerung von grenzüberschreitenden Vorgängen be-

wirken. Sie legen also fest, welchem der beiden Vertragspartner die Besteuerungsrechte

zustehen.

Trotz aller Unterschiedlichkeiten ist jedoch auf Grundlage der OECD-

Musterabkommen ein Trend erkennbar, der grundsätzlich dem Wohnsitzstaat das Be-

steuerungsrecht des gesamten Welteinkommens zuspricht und dem Quellenstaat nur

dann Besteuerungsrechte zuteilt, wenn die Lage des unbeweglichen Vermögens oder

die Betriebsstätte einen Anknüpfungspunkt für den Quellenstaat bieten.

Doppelbe-

steuerungsabkommen enthalten meist auch Bestimmungen um Steuerumgehungen zu

verhindern und Maßnahmen gegen eine eventuelle doppelte Nichtbesteuerung.

Vgl. Baumann, 1996, S. 42.

Zur Vermeidung der Doppelbesteuerung stehen grundsätzlich zwei Methoden zur Ver-

fügung, nämlich das Freistellungs- und das Anrechnungsverfahren. Beide Methoden

werden internatonal gleichermaßen angewendet. Während die Freistellungsmethode

insbesondere im kontinentaleuropäischen Bereich verbreitet ist, wird die Anrechnungs-

methode vor allem im anglo-amerikanischen Rechtskreis praktiziert.

2.5.2.2.1 Freistellungsverfahren

(Befreiungsmethode, exemption method)

Anknüpfungspunkt für diese Methode ist die Steuerbemessungsgrundlage. Die betref-

fenden Erträge bleiben unter bestimmten subjektiven und objektiven Voraussetzungen

bei der Ermittlung des körperschaftsteuerlichen Einkommens der Muttergesellschaft

ganz oder teilweise außer Ansatz. Dadurch soll verhindert werden, daß der gleiche Ge-

winn zweimal mit derselben Steuer belastet wird.

Das Freistellungsverfahren teilt also einem Vertragsstaat das Besteuerungsrecht zu und

entzieht gleichzeitig dem anderen das Recht zur Besteuerung des relevanten Sachver-

haltes.

Die daraus resultierende Gesamtsteuerbelastung wird ausschließlich oder zumindest

primär durch das Steuerniveau des Quellenstaats bestimmt (kapitalimportneutrale Be-

steuerung).

Kapitalimportneutralität bedeutet, daß ein im Ausland tätiger Unternehmer

denselben steuerlichen Rahmenbedingungen wie ein im Ausland ansässiger Unterneh-

mer unterliegt.

Die Freistellungsmethode wird in den meisten Doppelbesteuerungsabkommen fast aus-

schließlich mit einem Progressionsvorbehalt verbunden. Das Besteuerungsrecht für die

im Quellenstaat erwirtschafteten Einkünfte wird zwar ausschließlich dem Quellenstaat

zugewiesen, der Wohnsitzstaat behält sich aber das Recht vor, zur Ermittlung des an-

zuwendenden Steuersatzes auf die inländischen Einkünfte die ausländischen Einkünfte

in die Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Progression miteinzubeziehen.

Vgl. Kessler, 1996, S. 42 f.

Vgl. Djanani, 1998, S. 103.

Für die Berechnung der Steuerschuld bei progressiven Steuertarifen geht Djanani

wie

folgt vor:

Zuerst wird das steuerpflichtige Welteinkommen nach den Vorschriften des innerstaat-

lichen Rechts des Ansässigkeitsstaates ermittelt. Dabei werden Einkünfte, die einem

ermäßigten Tarif unterliegen (progressionsunabhängige Einkünfte, § 37 und 38 EStG),

nicht hinzugerechnet, außergewöhnliche Belastungen aber abgezogen. Der im Quellen-

staat entstandene Gewinn oder Verlust ist nach dem innerstaatlichen Recht des Ansäs-

sigkeitsstaates zu ermitteln und der Abgabenbemessung zugrunde zu legen.

Danach werden die auf das Welteinkommen entfallende Steuer und der Durchschnitts-

steuersatz berechnet.

Anschließend werden die freigestellten ausländischen Einkünfte aus der Bemessungs-

grundlage ausgeschieden und der vorher berechnete Durchschnittssteuersatz angewen-

det.

Ausländische Gewinne erhöhen deshalb nur mittelbar die österreichische Steuerschuld,

während ausländische Verluste diese ebenfalls indirekt verringern (negativer Progressi-

onsvorbehalt).

Ein Steuersatz von 0% ergibt sich dann, wenn negative Einkünfte im Ausland gleich

oder größer sind als die Einkünfte im Ansässigkeitsstaat.

Im umgekehrten Fall (negative Einkünfte im Ansässigkeitsstaat und positive Einkünfte

im Quellenstaat) kann sich durchaus ein Steuersatz ergeben, der größer als 0% ist; da

die Steuerbemessungsgrundlage aber negativ ist, resultiert daraus weder eine steuer-

mindernde noch eine steuerverschärfende Wirkung.

Widersprüchlich Ergebnisse resultieren bei konsequenter Anwendung der oben be-

schriebenen Prinzipien bei der Körperschaftsteuer, die gemäß § 22 Abs. 1 KStG einen

proportionalen Steuersatz in Höhe von 34% vorsieht.

Beispiel:

Annahme: Ausländische Verluste: 1 Mio., inländischer Gewinn: 1 Mio.

Ebenda.

Das resultierende Einkommen beträgt 0 und die KöSt daher ebenfalls 0.

Wenn man aber eine fast idente Ertragsituation annimmt, z.B.: ausländische Verluste

999.999 und inländisches Einkommen 1 Mio., ergibt sich ein völlig anderes Ergebnis.

Das Welteinkommen beträgt 1 und der KöSt-Satz deshalb 34%. Angewendet auf die

Bemessungsgrundlage von 1 Mio. Gewinn im Inland beläuft sich die Steuerschuld auf

340.000.

Trotz diesen Widerspruches geht die österreichische Finanzverwaltung von einer An-

wendung des negativen Progressionsvorbehaltes auch für Zwecke der Körperschaftsteu-

er aus.

2.5.2.2.2 Anrechnungsverfahren (credit method)

Im Gegensatz zur Freistellungsmethode setzt die Anrechnungsmethode bei der Ermitt-

lung des Steuerbetrages an. Bei dieser Methode wird also nicht die Bemessungsgrund-

lage, sondern die Steuerschuld im Ansässigkeitsstaat um die im Ausland gezahlte Steuer

gemindert.

Ist das Steuerniveau im Ausland niedriger als im Wohnsitzstaat, wird die Steuerbelas-

tung auf das inländische Niveau heraufgeschleust. Dadurch liegt Kapitalexportneutrali-

tät vor, d.h. ein im Ausland tätiger Steuerpflichtiger unterliegt denselben steuerlichen

Bedingungen wie im Inland (=dem Kapitalexportland).

Im Fall einer höheren Besteuerung im Ausland kann im Ansässigkeitsstaat nicht der

gesamte Betrag angerechnet werden. Die Gesamtsteuerbelastung entspricht daher der

höheren Steuerbelastung im Quellenstaat.

,,Der Vorteil gegenüber der Befreiungsmethode besteht darin, daß die Bemessungs-

grundlage ungekürzt bleibt. Im Ausland erlittene Verluste sind daher nicht aus der Be-

messungsgrundlage des Ansässigkeitsstaates auszuscheiden. Werden im Quellenstaat

Vgl. BMF v. 12.4.1995, SWI 1995 in Djanani, 1998, S. 108.

Verluste erlitten, können die Verluste zur Gänze im Ansässigkeitsstaat verwertet wer-

den"

(s. weiter unten).

Die Doppelbesteuerungsabkommen sehen einen Anrechnungshöchstbetrag vor. Bei

einer verhältnismäßigen Anrechnung (im Gegensatz zur sog. vollen Anrechnung, full

credit) rechnet der Ansässigkeitsstaat die ausländischen Steuern maximal mit jenem

Betrag an, wie sie der inländischen Steuer auf die aus den Quellenstaaten bezogenen

Einkünfte entspricht. Die Berechnung der Bemessungsgrundlage sowie der anfallenden

Steuer ist für Zwecke der Höchstbetragsberechnung nach dem innerstaatlichen Recht

des Ansässigkeitsstaates vorzunehmen. Ausländische Steuerbeträge, die höher sind als

der inländische Verhältnisbetrag werden nicht berücksichtigt und schlagen sich in ei-

nem Anrechnungsüberhang nieder.

Bei der Berechnung des Anrechnungshöchstbetrages sind folgende Möglichkeiten denk-

bar:

Normale Anrechnung für alle ausländischen Einkünfte (credit with overall limi-

tation): die Höchstbetragsbegrenzung erfolgt für alle ausländischen Einkünfte

gemeinsam.

Begrenzte Anrechnung pro Land (credit with per-country-limitation): anrech-

nungsfähige Einkünfte, die aus einem Vertragsstaat stammen, sind zusammen-

zufassen.

Begrenzte Anrechnung pro Einkunftsart (credit with per-item-limitation): es

wird nach einzelnen Einkunftsarten unterschieden.

Da die Anrechnungsmethode stets eine Anhebung des ausländischen Steuerniveaus auf

das Inlandsniveau bewirkt, würden alle Steuervorteile, die (Entwicklungs-)

Länder ihren Investoren gewähren, verlorengehen.

Als Abhilfe dienen zwei spezielle Anrechnungsverfahren, die die Steuervorteile bewah-

ren sollen:

Lang, 1997, S. 127.

Vgl. Djanani, 1998, S. 110.

Vgl. ebenda, S. 111.

Tax sparing credit: der Wohnsitzstaat nimmt Rücksicht auf steuerrechtliche

Sondermaßnahmen des Quellenstaates und rechnet Steuern an, die sich nach

dem Recht des Quellenstaates ohne Sonderermäßigung ergeben hätten.

Matching credit: der Wohnsitzstaat rechnet eine höhere (fiktive) Steuer auf be-

stimmte Einkünfte an, als sie der andere Vertragsstaat nach seinem internen

Steuerrecht erhebt; es handelt sich de facto um eine Zuwendung des Wohnsitz-

staates. Die fiktiven Steuern bemessen sich nach einem festen Prozentsatz der

Bruttoeinnahmen.

Bei Verlustsituationen sind vier Konstellationen möglich:

Inländischer Verlust > ausländischer Gewinn: im Inland ergibt sich kein steuer-

pflichtiges Einkommen. Dadurch fällt auch keine Steuer an und dementspre-

chend können auch keine im Ausland gezahlten Steuern angerechnet werden.

Inländischer Verlust < ausländischer Gewinn: es resultiert eine insgesamt posi-

tive aber verringerte Bemessungsgrundlage und bei einem progressiven Steuer-

satz auch der Anrechnungshöchststeuersatz für die ausländische Steuer.

Ausländischer Verlust < inländischer Gewinn: die verbleibende positive Diffe-

renz wird im Inland besteuert, eine Anrechnung erfolgt wegen fehlender aus-

ländischer Steuerbelastung nicht.

Ausländische Verluste > inländischer Gewinn: es entsteht ein im Inland vor-

tragsfähiger Verlust.

2.5.2.2.3 Vergleich der beiden Methoden, Vor- und Nachteile

In der nachstehender Tabelle sind die Vor- bzw. Nachteile der beiden Verfahren zu-

sammengefaßt. Es wird angenommen, daß der Steuerpflichtige die Möglichkeit hat,

Teile seiner Einkünfte in den Quellenstaat zu verlagern.

Vgl. ebenda, S. 113.

Tabelle 1:

Anrechnungsverfahren

Befreiungsmethode mit

Progressionsvorbehalt

Steuerniveau im Quellenstaat

< im Wohnsitzstaat

volle Nachholwirkung im

Wohnsitzstaat

Steuereinsparung bleibt

erhalten

Steuerniveau in beiden Staa-

ten gleich hoch

Nachholwirkung der sich

höher auswirkenden Steu-

er des Wohnsitzstaates

Steuereinsparung durch

Splitten der Einkünfte

Steuerliche Begünstigung im

Quellenstaat

durch Nachholwirkung

im Wohnsitzstaat wird die

Begünstigung aufgehoben

Begünstigung bleibt er-

halten

Verluste im Wohnsitzstaat

Bemessungsgrundlage

wird negativ oder verrin-

gert

nachteilig, da trotz Ver-

luste im Inland ausländi-

sche Steuern

anfallen

Verluste im Quellenstaat

werden berücksichtigt

Verluste werden nicht

berücksichtigt, es resul-

tiert eine höhere Steuerbe-

lastung

Einkünfte aus Drittländern bei

Doppelwohnsitz

werden oft doppelt be-

steuert

keine Doppelbesteuerung

Zusammenfassung Anrechnungsverfahren

ist

insbesondere dann vor-

teilhaft, wenn Verluste

anfallen

bei Steuerbegünstigungen

im Ausland eignet sich

die Befreiungsmethode

besser

In Anlehnung an Abb. 4 in Djanani, 1998, S. 115.

3 Basisgesellschaft

3.1 Definition und Merkmale

Der Begriff der Basisgesellschaft wurde erstmals 1955 von Gibbons

für die treffende

Bezeichnung von sog. Zwischeneinheiten verwendet und fand rasch Verbreitung in der

internationalen Literatur.

Während die Definition in älterer Literatur primär auf außersteuerliche Faktoren wie die

organisatorische Gliederung, den regionalen Standort und den der wirtschaftlichen Inte-

ressen sowie der Kapitalgeber, die finanzielle Abhängigkeit und Rechtspersönlichkeit

abstellt,

konzentriert man sich in der neueren Literatur fast ausschließlich auf die steu-

erliche Komponente der Gesellschaft.

Debatin hebt die steuerliche Aufgabe der Basisgesellschaft hervor, wenn er meint, daß

eine Basisgesellschaft dann vorliegt, wenn durch Einschaltung einer Auslandsgesell-

schaft, die im Sitzland keiner eigenen Tätigkeit nachgeht, eine Vereinnahmung von Er-

trägen ohne wesentliche steuerliche Schmälerung möglich ist.

Nach Brosig

ist eine Basisgesellschaft eine in Niedrigsteuerländern ansässige (Kapi-

tal-) Gesellschaft, gegründet oder erworben von Kapitalgebern, die Einkommen und

Vermögen der hohen inländischen Besteuerung entziehen und ins Ausland verlagern

wollen; dabei wird das bestehende Steuergefälle zwischen einzelnen Staaten ausgenützt.

Dreßler, 1995, führt auf der Seite 151 die Textstelle aus dem Original an: "Corporations or other lim-

ited-liability companies originated in a base-country for the purpose of conducting third-country opera-

tions will be referred to as `base companies'."

Auch die OECD benützt diesen Terminus, wie z.B. in: International Tax Avoidance And Evasion,

1997, S. 62: Analysis Of Functions And Uses Of A "Base Company". In Österreich existiert allerdings

für den Begriff der Basisgesellschaft weder eine gesetzliche Begriffsbestimmung noch eine allgemeingül-

tige Definition.

Vgl. Schmid und Rädler in Friedrich, 1980, S. 23.

Vgl. Debatin in Friedrich, 1980, S. 23 f.

Vgl. Brosig, 1993, S. 6.

Details

Seiten
Erscheinungsform: Originalausgabe
Jahr: 2001
ISBN (eBook): 9783832456573
ISBN (Paperback): 9783838656571
DOI: 10.3239/9783832456573
Dateigröße: 1.4 MB
Sprache: Deutsch
Institution / Hochschule: Wirtschaftsuniversität Wien – Betriebswirtschaft
Erscheinungsdatum: 2002 (Juli)
Note: 1,0
Schlagworte: steuerplanung offshore doppelbesteuerungsabkommen steueroase

Autor

Vit Strejcek (Autor:in)

Internationale Steuergestaltung durch den Einsatz von Basisgesellschaften in Mauritius anhand von praktischen Beispielen

Zusammenfassung

Leseprobe

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Autor

Vit Strejcek (Autor:in)