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International Accounting Standards und Steuerrecht - eine kritische Betrachtung der bisherigen Entwicklung

Diplomarbeit 2002 114 Seiten

BWL - Rechnungswesen, Bilanzierung, Steuern

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

2 Abbildungsverzeichnis

3 Abkürzungsverzeichnis

4 Einleitung

5 Grundlagen der internationalen Rechnungslegung
5.1 Allgemeines
5.2 Internationale Harmonisierungsbestrebungen
5.2.1 Gründe für eine Harmonisierung
5.2.2 Einwände gegen eine Harmonisierung
5.2.3 Organisationen mit Harmonisierungsbestrebungen

6 Das International Accounting Standards Committee (IASC)
6.1 Historische Entwicklung und Ziele des IASC
6.2 Organisation des IASC
6.2.1 Mitglieder
6.2.2 Das Board
6.2.3 Consultative Group
6.2.4 Advisory Council
6.2.5 Steering Committee
6.2.6 Sekretariat
6.3 Das IASC-Framework
6.4 Entstehungsprozess eines Standards (due process)
6.5 Kooperation mit der IOSCO
6.6 Das Arbeitsprogramm des IASC

7 Die International Accounting Standards
7.1 Allgemeines
7.2 Grundsätze der IAS-Rechnungslegung
7.3 Allgemeine Ansatzregeln
7.4 Allgemeine Bewertungsregeln
7.5 Auswahl einzelner International Accounting Standards
7.5.1 Entwicklung eines neuen Standards aus IAS 9: research and development costs (ersetzt durch IAS 38)
7.5.2 IAS 10: Events After the Balance Sheet Date (Ereignisse nach dem Bilanzstichtag)
7.5.3 IAS 16: Property, Plant and Equipment (Sachanlagen)
7.5.4 IAS 22:Business Combinations (Unternehmenszusammenschlüsse)
7.5.5 IAS 31: Financial Reporting of Interest in Joint Ventures (Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures)
7.5.6 IAS 36: Impairments of Assets ( Wertminderung von Vermögenswerten)
7.5.7 IAS 37: Provisions, Contingent Liabilities and Contigent Assests (Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen)
7.5.8 IAS 38: Intangible Assets (Immaterielle Vermögenswerte)

8 Auswirkungen einer Anpassung der österreichischen Rechnungslegung an IAS
8.1 Allgemeines
8.2 Auswirkungen bei einem erstmaligen Übergang zu IAS
8.3 Auswirkungen bei ständiger Verwendung der IAS
8.4 Lösung: „Doppelte Buchführung neuerer Art?“
8.5 Schlussbemerkungen zu den IAS

9 Das Prinzip der Maßgeblichkeit für das Steuerrecht - grundsätzliche Erklärungen
9.1 Abgrenzungen
9.1.1 Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG
9.1.2 Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG
9.1.3 Gewinnermittlung nach § 17 EStG
9.1.4 Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 EStG
9.2 Arten und Formen der Maßgeblichkeit
9.2.1 Materielle Maßgeblichkeit
9.2.2 Formelle Maßgeblichkeit
9.2.3 Direkte Maßgeblichkeit
9.2.4 Ergänzende Maßgeblichkeit
9.2.5 Umgekehrte Maßgeblichkeit

10 Von der Handelsbilanz zur Steuerbilanz
10.1 Gegenüberstellung ausgewählter Bereiche
10.1.1 Die Herstellungskosten
10.1.2 Langfristige Auftragsfertigung
10.2 IAS auch als Basis für die steuerliche Gewinnermittlung?
10.2.1 Auswirkung auf die Steuerbelastung
10.2.2 Wettbewerb unter den Steuersystemen
10.3 Alternative Ansätze zur Gewinnbesteuerung
10.3.1 Cash Flow Steuer
10.3.2 Wertschöpfungssteuer
10.4 Abschlussbemerkungen zur Steuerharmonisierung mit IAS

11 Anhang
11.1 Berechnungsschema für Herstellungsaufwand
11.2 ÖVFA Cash Flow Schema
11.3 Gliederung der Bilanz nach öHGB
11.4 Mögliche Bilanzgliederung nach IAS
11.5 Mögliche GuV Gliederung nach IAS
11.6 Beispiel zur Veranschaulichung des Unterschiedes bei Teilgewinnrealisierung
11.7 Gegenüberstellung wichtiger Bewertungdrichtlinien

12 Literaturverzeichnis

2 Abbildungsverzeichnis

Abbildung: Unterschiede in den wichtigsten Faktoren für Rechnungslegungssysteme

Abbildung: Entscheidungsbaum zur Klassifizierung rückstellungswürdiger Sachverhalte

Abbildung: Auswirkung der typischen Unterschiede auf die Bilanz

Abbildung: Gewinnermittlungsarten nach EStG

Abbildung: Vergleichsweise Darstellung der Herstellungskosten

3 Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

4 Einleitung

Gerade in Zeiten der Globalisierung der Wirtschaft und dem Fortschreiten der Privatisierung der staatlichen Konzerne in allen Industriestaaten der Welt kommt der Kapitalbeschaffung immer größere Bedeutung zu. [1] Unter diesem Aspekt stehen internationale operierende kontinentaleuropäische Konzerne oftmals vor dem Problem, dass ihre Jahresabschlüsse, die gemäß den europäischen Bilanzierungsvorschriften erstellt sind, nicht den amerikanischen Bestimmungen entsprechen. Daher ergibt sich für diese Unternehmen ein veritables Problem: Entweder sie erstellen einen 2. analogen Jahresabschluss gemäß den US-GAAP (United States Generally Accepted Accounting Principles) oder sie verzichten auf die Möglichkeit auf den weltweit größten Kapitalmarkt in den USA zu reüssieren. Aus diesem Grund ist es den international operierenden kontinentaleuropäischen Unternehmen in den letzten Jahren immer wichtiger geworden, die Fortentwicklung der europäischen Rechnungslegungsnormen hinsichtlich ihrer internationalen Anerkennung voranzutreiben.[2] Den einzig ernstzunehmenden Ansatz zur Vereinheitlichung aller existierenden Rechnungslegungsvorschriften in Kontinentaleuropa stellt momentan das System der IAS (International Accounting Standards) dar. Diese sind allerdings interessanterweise mit ca. 95% Übereinstimmung wiederum stark am UK-GAAP (United Kingdom Generally Accepted Accounting Principles) orientiert, was bereits den Grad der Implementierung der angelsächsischen Bilanzauffassung im den IAS verdeutlicht. Natürlich differiert das angelsächsische Modell sehr stark vom kontinentaleuropäischen, womit die immer weiter fortschreitenden Angleichung der Rechnungslegung eine große Herausforderung, auch für österreichische Unternehmen, darstellt. Im Zuge der Harmonisierungsbestrebungen der EU (Europäischen Union) in Zusammenarbeit mit dem IASC (International Accounting Standards Committee) mit dem Ziel einer einheitlichen europäischen- wenn nicht gar weltweiten- Rechnungslegung wird die österreichische Rechnungslegung möglicherweise bereits in naher Zukunft verändern.[3] Erwähnenswert scheint mir ebenfalls, dass beim Einzelabschluss noch wenig Aktivität hinsichtlich einer Veränderung und Harmonisierung zu verzeichnen ist, wohingegen bei der Konzernrechnungslegung bereits starke Bestrebungen zu verzeichnen sind.[4] Bevor ich mich allerdings dem eigentlichen Thema meiner Diplomarbeit, nämlich der Analyse der Rechnungslegung nach IAS unter spezieller Berücksichtigung der Rückstellungen und des Anlagevermögens widme, erscheint es mir notwendig auf die unterschiedliche historische Entwicklung der IAS Methode und auf die Grundlagen der internationalen Rechnungslegung einzugehen.

5 Grundlagen der internationalen Rechnungslegung

5.1 Allgemeines

Grundsätzlich gibt es 2 signifikante Systeme, das der kontinentaleuropäischen Rechnungslegung und das System der anglo-amerikanischen Rechnungslegung, wobei es natürlich Staaten gibt, die eine Mischform bevorzugen. Nationale Rechnungslegungssysteme widerspiegeln meist Eigenheiten der Wirtschaft und der Menschen in den einzelnen Ländern. Zusätzlich sind sie meist mit einer langen Tradition verbunden, was natürlich oftmals Harmonisierungsbestrebungen zum Scheitern verurteilt. Nachfolgend möchte ich Faktoren darstellen, die zu Unterschieden in den Rechnungslegungssystemen einzelner Staaten führten[5]:

- “Rechtliches System
- Politisches System
- Struktur der Eigentumsverhältnisse
- Größe und Komplexität der Unternehmen, Schwerpunkte der nationalen Wirtschaft
- Soziales Klima
- Wissensniveau im Management und in der Finanzwirtschaft
- Umfang gesetzlicher Eingriffe in die Wirtschaft
- Umfang vorhandener spezifischer Rechnungslegungsregeln
- Häufigkeit von Innovationen
- Stand der wirtschaftlichen Entwicklung
- Wachstumsstruktur der Wirtschaft
- Ausbildungsstand und Organisationsstruktur des Berufstandes der Wirtschaftsprüfer“

Trotz vielfacher Versuche ist eine Klassifizierung unterschiedlicher Rechnungslegungssysteme mittels abgeleiteter Zuordnungskriterien bisher nicht zustande gekommen, da nicht alle internationalen Besonderheiten erfasst werden konnten. Mit Sicherheit festgestellt wurde allerdings, dass die historischen länderspezifischen Rechtssysteme die Rechnungslegungsnormen beeinflusst haben. Insbesondere die aus dem Römischen Recht abgeleiteten Legislativsysteme mit ihren unflexiblen kodifizierten Rechnungslegungsnormen haben das heutige kontinentaleuropäische Rechnungslegungssystem mit seiner starken Rechtssicherheit entscheidend mitgeprägt. Der angloamerikanische Rechnungslegungsansatz hingegen basiert auf Einzelfallentscheidungen mit Präzedenzwirkung und ist daher weniger starr geregelt als das kontinentaleuropäische Rechnungslegungssystem. Dies führt zu einem hohen Grad an Flexibilität für die dynamischen Entwicklungen unserer Zeit, was allerdings auch Unübersichtlichkeit und Gesetzeslücken zulässt. Fallweise auftretende Gesetzeslücken werden normalerweise durch Standards privater Vereinigungen wieder aufgefüllt.[6] Ein zweiter ganz wesentlicher Unterschied ergibt sich im Bezug auf die Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die steuerliche Gewinnermittlung. Man findet nämlich in den durch das Römische Recht geprägten Ländern das Prinzip der Maßgeblichkeit für die steuerliche Gewinnermittlung, wenngleich auch in unterschiedlicher Ausprägung: In Österreich und Deutschland ist dieses Prinzip sehr viel strenger formuliert als in Italien, Spanien oder Frankreich. Im angelsächsischen Einflussbereich allerdings werden Steuer- und Handelsbilanz vollkommen getrennt betrachtet, was zu erheblichen Unterschieden zwischen dem handelsrechtlichen Ergebnis und dem steuerrechtliche Gewinn führen kann. Dies kann oftmals die Bilanzierung von latenten Steuern notwendig machen, was auch in Europa im Zuge der Harmonisierungsbestrebungen der EU in der 4. EG-Richtlinie möglich geworden ist. Drittens finanzieren sich die Unternehmen des anglo-amerikanischen Raumes hauptsächlich durch Investoren, besonders durch professionelle institutionelle Anleger. Diesen Anlegern kommt - vor allem wegen ihrer Verantwortung für die Altersversorgung über Pensionsfonds - eine entscheidende Position zu und sie sind überwiegend an kurzfristiger Renditemaximierung interessiert (wovon ich mich während meines Auslandsaufenthaltes ausführlich überzeugen konnte; Anm. d. Authors). In Kontinentaleuropa hingegen steht mehr die langfristige Beteiligung durch gläubigerschutzorientierte Banken im Vordergrund.[7] Der wohl signifikanteste inhaltliche Unterschied zwischen kontinentaleuropäischer und angloamerikanischer Rechnungslegung besteht allerdings in den Bilanzierungsvorstellungen. In Kontinentaleuropa herrscht das Vorsichtsprinzip, das wegen des generell hohen Anteils an Fremdfinanzierung, den Gläubigerschutz und die Kapitalerhaltung gewährleisten soll. Das angelsächsische Rechtssystem stellt allerdings das Prinzip des „true and fair view „in den Vordergrund, das vor allem den Shareholdern nutzen soll. Gemäß diesen Unterschieden werden die Jahresabschlüsse mit unterschiedlichen Informationen erstellt, was dazu führt, dass die Abschlüsse beider Systeme eigentlich nicht vergleichbar sind.[8] Wagenhofer beschreibt die wichtigsten Unterschiede nochmals sehr übersichtlich in folgender Tabelle:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung: Unterschiede in den wichtigsten Faktoren für Rechnungslegungssysteme[9]

5.2 Internationale Harmonisierungsbestrebungen

5.2.1 Gründe für eine Harmonisierung

Die zunehmende Globalisierung der Wirtschaft in den letzten 10 Jahren, hat dazu geführt, dass alle teilnehmenden Staaten mehr Aufmerksamkeit der Rechnungslegung zollen. Leider kann man niemals alle verschiedenen Rechnungslegungssysteme kennen und dies nährt natürlich den Wunsch nach einer allgemeinen „globalen“ Rechnungslegung; um die Bilanzen aller Unternehmen mit einem Schlag vergleichbarer zu machen. Nachfolgend nochmals einige Gründe für Harmonisierung und Standardisierung der Rechnungslegung taxativ aufgezählt:

- International agierende Unternehmen (Globalisierung): Besonders wichtig ist eine Harmonisierung hinsichtlich Unternehmensübernahmen oder – beteiligungen, damit besser beurteilt werden kann, wie viel ein Unternehmen wert ist. Eine standardisierte internationale Rechnungslegung könnte die Entscheidung über zu treffende Akquisitionen erheblich erleichtern.[10]
- Internationale Kapitalmärkte: Für die Unternehmensfinanzierung mit Eigenkapital wäre es für international agierende Unternehmen sehr hilfreich anerkannte globale Rechnungslegungsrichtlinien zu haben. Momentan gibt es zwar ein Reziprozitätsprinzip, das besagt, dass die meisten Börsen die jeweils gegenseitigen Rechnungslegungsbestimmungen anerkennen, aber eine Ausnahme davon bildet z.B. die SEC (Security and Exchange Commission) in den USA. Die SEC weigerte sich bisher erfolgreich andere als nach US-GAAP aufgestellte Jahresabschlüsse anzuerkennen, damit keine Nivellierung der Standards nach unten passiert. Eine internationale Rechnungslegung würde hier selbstverständlich Abhilfe schaffen.[11]
- Finanzanalysten: Für die Manager von Investmentfonds ist es bisher unerlässlich die unterschiedlichen Rechnungslegungssysteme zu kennen und zwecks Streuung des Risikos bei gleichbleibender konstanter Rendite die Jahresabschlüsse umzurechnen. Für die Vergleichbarkeit von Anleihen oder Aktien unterschiedlicher Länder wäre natürlich eine große Verbesserung einheitliche Rechnungslegungsstandards zu haben, da die kostspieligen Umrechnungen dann überflüssig werden.[12]
- Entstehung supranationaler Wirtschaftsräume: Die Globalisierung betrifft nicht nur Unternehmen und Kapitalmärkte, wie bereits erwähnt, sondern auch die Bildung von supranationalen Organisationen (EU, NAFTA, MERCOSUR,etc.). Durch derartige Zusammenschlüsse steigt natürlich ebenfalls der Bedarf nach einheitlicher Rechnungslegung in den jeweiligen Teilnehmerländern.[13]
- Internationalisierung der Lieferanten- und Kundenbeziehungen: Im globalen Handel spielt die Beurteilung der Bonität eines Handelspartners eine immer entscheidendere Rolle. Die Beurteilung dieser Bonität ist aber an den Jahresabschluss geknüpft, wodurch natürlich eine einheitliche Rechnungslegung vieles erleichtern würde.
- Wirtschaftsprüfer: Besonders die Big Five der international agierenden Wirtschaftsprüfungsgesellschaften Arthur Anderson (jetzt Accenture; Anm.d.Authors), Coopers & Lybrand, Deloitte & Touche, Ernst & Young, KPMG und Price Waterhouse haben Interesse an der Vereinheitlichung der Rechnungslegung, um dadurch Kostenvorteile zu erringen. Daher bringen sie sich auch stark in die jeweiligen Gremien, wie ins IASC (International Accounting Standards Committee) ein.[14]

5.2.2 Einwände gegen eine Harmonisierung

Nachfolgende möchte ich die wichtigsten Gründe anführen, die gegen eine Harmonisierung der Rechnungslegung in Österreich und Deutschland ins Treffen geführt werden:

- Umstellungskosten: Glaum und Mandler sind der Meinung, dass durch die Umstellung der externen Rechnungslegung auf andere gesetzliche Regelungen ein neuer Kostenschub entsteht, der allein schon durch das Erlernen neuer Regeln der Rechnungslegung gegeben ist. Zusätzlich können Auswirkungen und Folgekosten für das Funktionieren des Gesamtsystems (erhebliche Änderungen im öHGB und dHGB nötig) gar nicht abgeschätzt werden. Im Gegensatz dazu steht die Meinung von Born, die besagt, dass praktisch keine Umstellungskosten zu erwarten sind, wenn man das vorhandene interne Rechnungswesen gleichzeitig zur externen Rechnungslegung heranzieht.[15]
- Rechnungslegung als Bestandteil der Gesamtordnung eines Landes: Dieser eher traditionalistisch geprägte Einwand besagt, dass länderspezifische Rahmenbedingungen historisch gewachsen sind und somit eine Teil der jeweiligen Wirtschafts- und Rechtsordnung sowie der Finanzmärkte darstellen. Es wird das Informationsbedürfnis der wichtigsten Bilanzadressaten des jeweiligen Landes ausreichen erfüllt, darüber hinaus braucht auf ausländische Bilanzadressaten auch keine Rücksicht genommen werden. Diese Einstellung wirft allerdings die Frage auf, ob man sich dadurch nicht um die Chance eines ausländischen Investments bringt, was wohl eher schadet als nutzt.[16]
- Keine Unterwerfung unter angelsächsische Rechnungslegungsnormen: Insbesondere Deutschland befürchtet, dass mit einer Aufgabe der eigenen Bilanzkultur auch ein Verlust der politischen Souveränität einhergehen könnte, da nach einer Harmonisierung der Normen, deren Fortentwicklung nur im internationalen Gleichklang erfolgen wird und wohl immer mehr unter angelsächsischem Einfluss stehen könnte. Diese Befürchtung ist sicherlich nicht unbegründet, es muss aber auch angeführt werden, dass es sich bei den IAS um ein vom IASC aufgestelltes Regelwerk handelt, bei dem unter anderem Deutschland Gründungsmitglied im Board ist.[17]
- Die Kapitalerhaltung und Gläubigerschutz der Unternehmen ist gefährdet: Dieses Argument ist wohl das meistangeführte unter den Gegenargumenten, da im angelsächsischen System der Ausweis eines hohen Gewinns und dessen Ausschüttung an die Anteilseigner extrem begünstigt werden. Dies kann die Kapitalerhaltung eines Unternehmens und auch den Gläubigerschutz negativ beeinflussen. Erwähnenswert ist hierbei allerdings, dass in Österreich und Deutschland auch in Verlustjahren theoretisch ein Gewinn durch die Auflösung von stillen Reserven ausgewiesen werden und ausgeschüttet werden kann, was wiederum bei Jahresabschlüssen im angelsächsischen Raum nicht möglich ist. Es können also auch im bereits bestehenden System Verluste verschleiert werden, was ebenfalls nicht für die Kapitalerhaltung und den Gläubigerschutz sprechen kann.[18]

5.2.3 Organisationen mit Harmonisierungsbestrebungen

Neben fachlichen Organisation haben sich seit den 70er Jahren auch immer mehr politische Organisationen herausgebildet, die sich mit den Harmonisierungsbestrebungen beschäftigen. Folgende Organisationen haben sich das Ziel gesteckt den Bedarf an international anerkannten Rechnungslegungsnormen befriedigen zu helfen: International Accounting Standards Committee (IASC): Dem IASC kommt das Verdienst zu den Internationalisierungsprozess der Rechnungslegung in den letzten Jahren in erster Linie vorangetrieben zu haben. Es steht auch in enger Kooperation mit dem IOSCO (International Organisation of Securities Commissions), der internationalen Organisation der Börsenaufsicht. Das IOSCO verhilft dem IASC zur internationalen Anerkennung der IAS und nimmt allerdings auch großen inhaltlichen Einfluss auf die Ausgestaltung der Standards. Beim IASC handelt es sich um eine private Organisation, der vorwiegend Wirtschaftsprüfer angehören. [19] Das IASC wird im Laufe der Arbeit noch ausführlicher behandelt. International Organisation of Commissions (IOSCO): Das IOSCO ist insofern eine sehr einflussreiche Organisation als es sich aus den Börsenaufsichten der einzelnen Länder zusammensetzt und es sich zum Ziel gesetzt hat die Vergleichbarkeit und Transparenz der Kapitalmärkte und der Börsenzulassungsmodalitäten zu verbessern. Um die Förderung der IAS des IASC zu erreichen muss das IASC aber zuerst eine Liste mit Core Standards des IOSCO erfüllen.[20] International Federation of Accountants (IFAC): Ziel dieser internationalen Organisation ist es einen weltweit einheitlichen Beruf des Wirtschaftsprüfers zu etablieren, der auch einheitlichen Prüfungsregeln folgt. Daher ergibt sich auch eine enge Zusammenarbeit mit dem IASC.[21] Fédération des Experts Comptables Européens (FEE): Diese 1987 entstanden internationale Organisation stellt eine Vereinigung von europäischen Wirtschaftsprüfungsvereinigungen dar, die ebenfalls sehr einflussreich im IASC ist. Diese Organisation ist neben dem American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) der wohl wesentlichste Machtfaktor im IASC und es nimmt auch erheblich Einfluss auf das Accounting Advisory Forum der EU, das mit dem Harmonisierungsprozess in Europa betraut ist.[22] Europäische Union (EU): Seit dem Beginn des Harmonisierungsprozesses 1965 hat die EU folgende Richtlinien erlassen, welche unmittelbar in den Rechtssystemen der Mitgliedsstaaten wirksamen wurden:

- Die 1. gesellschaftsrechtliche Richtlinie (sog. Publizitätsrichtlinie)
- Die 4. gesellschaftsrechtliche Richtlinie (sog. Bilanzrichtlinie)
- Die 7. gesellschaftsrechtliche Richtlinie (sog. Konzernbilanzrichtlinie)
- Die 8. gesellschaftsrechtliche Richtlinie (sog. Abschlussprüferrichtlinie)

Durch die Einräumung zahlreicher Wahlrechte wurde allerdings ein System geschaffen, dass aufgrund seiner großen Freiheiten nicht als Vereinheitlichung zu sehen ist, sondern eher weitgehend abzulehnen ist. Zusätzlich ist der Harmonisierungsprozess auf europäischer Ebene ins stocken geraten, da man sich immer mehr auf die Zusammenarbeit mit IASC und IOSCO verlässt. Da der Bedarf nach einer Vereinheitlichung grundsätzlich noch immer besteht, wird man jedoch auch in Zukunft auf die Normsetzungskompetenz der EU zurückgreifen müssen.[23] Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD): Von der OECD wurde das Committee on International Investment and Multinational Enterprises (CIME) gegründet, das eine Declaration on International Investment and Multinational Enterprises herausgab, welche Leitlinien zur Rechnungslegung enthalten. Gemäß dieser Leitlinien, die nicht Bewertungs- oder Bilanzierungsrichtlinien enthalten, sondern nur Offenlegungsrichtlinien, sollen Unternehmen regelmäßig (zumindest jährlich) Jahresabschlüsse und andere sachdienliche Informationen publizieren. Dieses Regelwerk ist daher für die Harmonisierung der Rechnungslegung unerheblich, allerdings nimmt die OECD an den Tagungen der Consultive Group des IASC als Beobachter teil.[24] Vereinte Nationen (UN): Die bei den UN eingesetzte Group of Experts on International Standards of Accounting and Reporting (GEISAR) veröffentlichte Offenlegungsempfehlungen, die aber nicht offiziell verabschiedet wurden. Daher kann der Einfluss der UN auf die Harmonisierung grundsätzlich als sehr gering eingestuft werden.[25]

6 Das International Accounting Standards Committee (IASC)

Nachdem ich bereits alle Organisationen, die sich mit der Harmonisierung beschäftigen, im vorigen Kapitel beschrieben habe, möchte ich nun das IASC als eigentlicher Herausgeber der IAS genauer beschreiben.

6.1 Historische Entwicklung und Ziele des IASC

Das International Accounting Standards Committee (IASC) wurde am 29.Juni 1973 in London als privatrechtliche Organisation durch die Berufverbände der Accountancy Profession aus 9 Ländern (Australien, Deutschland, Frankreich, Großbritannien, Irland, Japan, Kanada, Mexiko, Niederlande und USA) gegründet. 1983 wurden die Mitglieder der IFAC ebenfalls Mitglieder des IASC und bringen sich seither immer mehr auf dem Gebiet der Jahresabschlussprüfung ein. Im Jänner 1996 gehörten dem IASC 116 Organisationen aus 85 Ländern an. Österreich ist durch die Kammer der Wirtschaftstreuhänder und durch das Institut der österreichischen Wirtschaftsprüfer vertreten.[26] Die bisher Arbeit lässt sich geschichtlich in 3 grobe Perioden mit jeweils unterschiedlichen Zielsetzungen gliedern:

1. 1973 bis 1988: Entwicklung von Standards mit zahlreichen Wahlrechten
2. 1989 bis 1993: Ausarbeitung des Framework und Reduzierung von Wahlrechten
3. seit 1994: Erfüllung der Anforderungen der internationalen Organisation der Börsenaufsichtsbehörde (IOSCO)[27]

Die Ziele des IASC lauten wie folgt: “The objectives of the IASC are: a) to formulate and publish in the public interest accounting standards to be observed in the presentation of financial statements and to promote their worldwide acceptance and observance; and b) to work generally for the improvement and harmonisation of regulations, accounting standards and procedures relating to the presentation of financial statements.”[28] Gemäß dem Preface to Statements of International Accounting Standards verpflichten sich die Mitglieder die Arbeit des IASC durch Veröffentlichung der IAS in ihren jeweiligen Ländern zu unterstützen und sich zusätzlich um folgende Punkt zu bemühen:

- Veröffentlichte Jahresabschlüsse müssen mit den IAS übereinstimmen und diese Übereinstimmung muss bekannt gegeben werden.
- Überzeugungsarbeit bei den Regierungen und den normsetzenden Institutionen zu leisten.
- Nationale Börsenaufsichten und die Wirtschaft von den veröffentlichten IAS zu überzeugen
- Die Abschlussprüfer dazu zu drängen die IAS einzuhalten
- Die Akzeptanz und Beachtung der IAS grundsätzlich in der Welt zu fördern.

Generell soll laut IASC auch die Information für die jeweiligen Adressaten der Rechnungslegung mehr im Vordergrund stehen.[29]

6.2 Organisation des IASC

Im Lauf der folgenden Ausführungen möchte ich zeigen aus wievielen unterschiedlichen Teilen das IASC besteht. Dies legt auch den Schluss nahe, dass Entscheidungen sehr langsam gefällt werden bzw. sehr bürokratisch zustande kommen. Diese Vermutung wurde mir dann auch bei einem Besuch in der Niederlassung d.h. im Sekretariat des IASC in London bestätigt.

6.2.1 Mitglieder

Mitglieder im IASC kommen grundsätzlich, wie bereits erwähnt, aus allen mit Abschlussprüfung und Rechnungslegung befassten Organisationen. Dieses sind auch Mitglieder im IFAC, das 1977 in München gegründet wurde und sich fast ausschließlich mit dem Erarbeiten von Prüfungsrichtlinien beschäftigt. IASC und IFAC habe somit identische Mitglieder und das IFAC-Council bestellt die 13 Mitglieder des Boards des IASC, unterstützt die inhaltliche Arbeit des IASC, bestreitet 10% des jährlichen Budgets und der IFAC-Präsident darf an allen Sitzungen des IASC teilnehmen. Dieses gute Verhältnis gilt aber auch umgekehrt, da es auf einem beiderseitigen Vertrag beruht.[30]

6.2.2 Das Board

Das Board besteht aus 13 Personen aus den Mitgliedsstaaten, die von IFAC-Council für höchstens 5 Jahre bestellt werden und das offizielle Hauptorgan des IASC darstellen. Ebenfalls vertreten sind Repräsentanten nationaler Rechnungslegungsstandardvereinigungen und multinationaler Rechnungslegungseinrichtungen. Zusätzlich können Mitglieder von bis zu 4 Organisationen, die an Fragen der Rechnungslegung interessiert sind, vertreten sein. Jedes Board Mitglied hat das Recht 2 Vertreter und einen Fachberater zu den Sitzungen mitzunehmen. Der Vorsitzende des Boards wird für zweieinhalb Jahre aus den Reihen der Mitglieder gewählt; die Verlängerung auf eine zweite Periode ist zum Unterschied zu den normalen Mitgliedern nicht möglich. Jedes Mitglied aus dem Board hat eine Stimme und Entscheidungen werden normalerweise mit einfacher Mehrheit herbeigeführt, wobei für Exposure Drafts eine Zweidrittelmehrheit und für die Verabschiedung von IAS eine Dreiviertelmehrheit benötigt wird. Aus dem Board hat sich ebenfalls ein Executive Committee herausgebildet, das sich aus einem Vorsitzenden, seinem Stellvertreter, dem Generalsekretär und drei weiteren rotierenden Mitgliedern besteht. Dieses Gremium ist in erster Linie für die Administration zuständig.[31]

6.2.3 Consultative Group

Die Consultative Group wurde 1981 vom IASC-Board eingerichtet und besteht aus Vertretern von 16 internationalen Organisationen, die sich mit der Erstellung und Verwendung von Jahresabschlüssen befassen. Hauptaufgabe dieser Gruppe ist die Beratung des Boards bezüglich Projektinhalte, des Arbeitsprogramms, der Strategie und der Erstellung der IAS. Es finden jährlich 2 Sitzungen mit dem IASC Board um diese Punkte zu erörtern. Die Consultative Group besteht im Detail aus folgenden Organisationen[32]:

- Fédération Internationale des Bourses de Valeurs
- International Association of Financial Executives Institutes
- Internationale Handelskammer
- International Confederation of Free Trade Unions
- International Organisation of Securities Commissions
- International Banking Associations
- International Bar Association
- International Finance Corporation
- Weltbank
- Financial Accounting Standards Board
- EU-Kommission
- International Assets Valuation Standards Committee
- OECD (Beobachterstatus)
- UNO (Beobachterstatus)

6.2.4 Advisory Council

Diese Organisation ist direkt dem Board unterstellt und wurde erst 1994/95 gegründet. Es soll die Akzeptanz, die Glaubwürdigkeit und den Bekanntheitsgrad der IAS fördern. Die Mitglieder sind durchwegs anerkannte Personen der Finanz- und Wirtschaftswelt, die aber nicht in die eigentlichen Entscheidungsprozesse des Board Einfluss nehmen, sondern lediglich die Unabhängigkeit und die Objektivität des Boards mitgewährleisten sollen.[33]

6.2.5 Steering Committee

Sind vergleichbar mit Arbeitsgruppen zu den einzelnen Projekten des IASC. Bestehen normalerweise aus vier Mitgliedern des Boards und Vertretern der Consultative Group. Sie sind für die Überarbeitung einzelner IAS zuständig, wobei dafür ein festgelegter Entwicklungsprozess eingehalten werden muss. Unterstützt werden die Steering Committees dabei von Projektmanagern des Sekretariats.[34]

6.2.6 Sekretariat

Das Sekretariat, mit Sitz in London, nimmt die Repräsentationsaufgaben, laufenden Geschäfte und die administrativen Tätigkeiten war. Generell wird das Sekretariat vom Generalsekretär geleitet, wobei auch Mitarbeiter von Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und anderen Organisationen ausgeborgt werden können. Anzumerken ist das die Generalversammlung aller Mitglieder nur alle zweieinhalb Jahre stattfindet, da sie ohnehin nur wenig formale Funktionen hat, wie die Zustimmung zu Satzungsänderungen, die von der IFAC und dem Board vorgeschlagen werden.[35]

6.3 Das IASC-Framework

Das Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements (kurz Framework) wurde im Juli 1989 gegründet; Interessanterweise nachdem bereits 28 IAS herausgegeben worden sind, obwohl es die Grundlage für die Entwicklung neuer Standards darstellen soll. Dieses theoretische Grundgerüst der IASC Rechnungslegung ist dem FASB des US-GAAP sehr ähnlich und soll auch alle Bilanzierungsfragen, die nicht explizit in den Standards geregelt sind, regeln. Damit ist das IASC Rechnungslegungssystem grundsätzlich zweistufig aufgebaut: 1. Stufe bildet das Framework, dem als 2.Stufe die einzelnen Standards folgen. Zweck des Framework sind taxativ folgende Aufgaben[36]:

- Unterstützung bei der Entwicklung neuer und der Überarbeitung bestehender IAS
- Grundlage für die Reduktion der alternativen Methoden der IAS
- Unterstützung für normsetzende Institutionen bei der Entwicklung und Erneuerung nationaler Rechnungslegungsnormen
- Hilfe für Jahresabschluss - Ersteller bei der Anwendung der IAS
- Hilfe für Wirtschaftsprüfer und andere Jahresabschlussleser bei Beurteilung der IAS Konformität
- Informationen über Methode zur Formulierung von IAS

Nicht verwechseln darf man allerdings, dass das IASC-Framework selbst kein IAS ist, daher werden die Inhalte des Framework auch nur wirksam wenn entweder kein Standard existiert oder dieser keine eindeutige Auskunft gibt. Das Framework ist auch kein Overriding Principle, was in der Praxis bedeutet, dass die speziellen IAS vor den Framework gehen, falls Kollisionen auftreten. Nachfolgende möchte ich die wichtigsten Inhalte des Framework aufzählen. Diese Aufzählung ist allerdings nicht abschließend zu betrachten, da unter den Grundlagen der IAS Rechnungslegung auch noch Anmerkungen zu diesem Thema gemacht werden[37]: Ziele des Jahresabschlusses: Ziel ist die Vermittlung entscheidungsrelevanter Informationen über die finanzielle Situation (financial position), über deren Veränderung (changes in financial position) und generell über die erbrachte Leistungen (performance) des Unternehmens, damit die Jahresabschlussleser die Situation des Unternehmens realistisch einschätzen können. Damit soll auch die Grundlage geschaffen werden, um über die Abberufung oder Wiederbestellung des Managements zu entscheiden. Zugrundeliegende Annahmen (underlying assumptions) und qualitative Merkmale (qualitative characteristics of financial statements) bezüglich des Nutzens von Informationen im Jahresabschluss: Diese Ziele müssen erfüllt sein, damit die Informationen aus dem Jahresabschluss wirklich für die Leser nützlich sind. Grundsätzlich wird eine periodengerechte Erfolgsermittlung (accrual basis) und eine Fortführung der Unternehmenstätigkeit (going concern) angenommen. Element, Ansatz und Bewertung der einzelnen Posten im Jahresabschluss: Als Elemente des Jahresabschlusses legt das Framework Vermögensgegenstände (assets), Verpflichtungen (liabilities) und Eigenkapital (equity) fest.[38] In der Gewinn- und Verlustrechnung nimmt es nur auf Erträge (income) und Aufwendungen (expenses) Bezug. In der Kapitalflussrechnung werden keine eigenen Elemente angeführt.[39] Unter asset definiert das Framework generell eine vom Unternehmen kontrollierte Ertragsquelle, von der man aufgrund vergangener Ereignisse auch in Zukunft einen wirtschaftliche Nutzen für das Unternehmen ableiten kann. Dies kann direkt oder auch indirekt den Cash Flow eines Unternehmens positiv beeinflussen. Eine liability stellt im Framework im Gegensatz zu einem asset eine in der Vergangenheit entstandene Verpflichtung dar, die wahrscheinlich zu einer negativen Beeinflussung der zukünftigen wirtschaftlichen Position des Unternehmens führt. Unter equity versteht das Framework die Differenz zwischen liabilities und assets. Income und expenses sind jene Posten, die anzusetzen sind, wenn dem Unternehmen dadurch ein wirtschaftlicher Nutzen zu- bzw. abließt und zusätzlich die Höhe dieser Posten zuverlässig ermittelt werden kann. Ist dies nicht der Fall, ist aber der Posten von wesentlicher Bedeutung für die wirtschaftliche Lage des Unternehmens so sind verpflichten Zusatzangabe zu machen. Laut Framework sind generell folgende Bewertungsgrundlagen möglich: Zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten (historical costs), realisierbarer Wert (realisable value) und Gegenwartswert (present value). In der Praxis werden jedoch vorwiegend Anschaffungs- und Herstellungskosten zur Bewertung herangezogen.

6.4 Entstehungsprozess eines Standards (due process)

Vorweg ist anzumerken, dass die Entstehung eines Standards meist mehrere Jahre in Anspruch nimmt, da die Organe des IASC, Mitgliederorganisationen und die Öffentlichkeit miteinbezogen werden müssen. Der Prozess selbst läuft folgendermaßen ab[40]:

1. Mitarbeiter des IASC erarbeiten ein Grundlagenpapier, in dem alle verfügbaren Informationen über das Problem enthalten sein sollen. Daraufhin setzt das Board ein Steering Committee ein, das die Anwendung des Framework garantiert und auf regionale Handhabungspraktiken und Anforderungen Rücksicht nimmt. Ziel ist es dem Board ein Arbeitspapier (Point Outline) vorzulegen.
2. Das Board diskutiert das Arbeitspapier mit der Consultative Group und verabschiedet es dann gegebenenfalls. Anschließend wir vom Steering Committee ein Draft Statement of Principles erarbeitet und veröffentlicht. Zweck dieses Statements ist es die zugrundeliegenden Rechnungslegungsprinzipien genau darzulegen und allen interessierten Stellen die Möglichkeit einzuräumen innerhalb von 4 Monaten einen Kommentar abzugeben.
3. Alle Stellungnahmen werden vom Steering Committee durchgesehen und anschließend wird ein Statement of Principles verabschiedet, das dem Board dann zur Genehmigung vorgelegt wird. Ist diese Genehmigung erteilt, wird ein Exposure Draft für einen IAS ausgearbeitet.
4. Dieses Exposure Draft wird dann ebenfalls wieder dem Board zur Genehmigung vorgelegt. Das Board berät mit der Consultative Group über den Vorschlag und ändert in eventuell ab. Vor der Veröffentlichung bedarf es meist einer Zweidrittelmehrheit im Board. Ist das Exposure Draft schlussendlich veröffentlicht können interessierte Stellen innerhalb von ein bis 6 Monaten ihre Stellungnahmen abgeben.
5. Diese Stellungnahmen werden wieder vom Steering Committee beraten und dann kann der IAS beschlossen werden. Dieser muss nochmals vom Board mit Dreiviertelmehrheit verabschiedet werden, um Gültigkeit zu erlangen.

Dieser Prozess bezieht sich allerdings nur auf die Neuerstellung eines Standards. Selbstverständlich kann das Steering Committee auch zur Überarbeitung eines bereits existierenden Standards herangezogen werden. Bemerkenswert ist auch, dass der Entstehungsprozess eines IAS dem Prozess der US-amerikanischen Standards sehr ähnlich ist und auch offizielles Lobbying im Zuge der Stellungnahmen zum Draft Statement und zum Exposure Draft zulässt. Generell soll die starke Einbindung aller beteiligten Stellen die Akzeptanz des entstehenden Standards fördern.[41]

6.5 Kooperation mit der IOSCO

Die International Organisation of Securities Commissions (IOSCO) soll als wichtigster Kooperationspartner den Einfluss und die Verbreitung der IAS in Zukunft verstärken. Diese Kooperation basiert auf einem Vertag, der 1987 unterzeichnet wurden und in dem sich das IASC einerseits verpflichtet die in den IAS enthaltenen Wahlrechte einzuschränken und die Publizitätsanforderungen zu vergrößern. Andererseits hat das IOSCO im Gegenzug dafür in Aussicht gestellt weiterentwickelte IAS als Zulassungsstandards an internationalen Börsen anzuerkennen. Aufgrund dieser Vereinbarung hat das IASC 1989 das Comparability and Improvements Project gestartet und den Exposure Draft 32: Comparability and Improvements Project zur Reduktion der Wahlrechte veröffentlicht. Nach der Überarbeitung aufgrund von 160 Stellungnahmen konnte das Projekt 1993 mit einer Reduktion der Wahlrechte in den IAS 2, 8, 9, 11, 16, 18, 19, 21, 22 und 23 abgeschlossen werden. Diese überarbeiteten Standards (revised) sind mit Anfang 1995 in Kraft getreten und zusätzlich besteht zwischen den IOSCO und dem IASC ein Arbeitsplan im Zuge dessen es zu einer vollkommenen Anerkennung der IAS kommen soll. Es müssen nämlich die von der IOSCO herausgegebenen Core Standards erfüllt werden, was momentan erst in Ausnahmefällen der Fall ist. Von den insgesamt 38 IAS wurden 24 IAS von der IOSCO zusätzlich zu IAS 7 folgende IAS als akzeptierbar eingestuft worden[42]:

IAS 2 Inventories

IAS 8 Net Profit or Loss for the Period, Fundamental Errors and Changes in Accounting Policies

IAS 11 Construction Contracts IAS 16 Property, Plant and Equipment IAS 18 Revenue IAS 20 Accounting for Government Grants and Disclosure of Government Assistance IAS 21 The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates IAS 22 Business Combinations IAS23 Borrowing Costs IAS 24 Related Party Disclosure IAS 27 Consolidated Financial Statement and Accounting for Investments in Subsidiaries IAS 28 Accounting for Investments in Associates IAS 29 Financial Reporting in Hyperinflationary Economies IAS 31 Financial Reporting of Interests in Joint Ventures Als nicht akzeptierbar wurden folgende Standards eingestuft: IAS 9 Research and Development Costs IAS 10 Contingencies and events Occurring after The balance Sheet Date IAS 17 Accounting for Leases IAS 19 Retirement Benefit Costs Sechs weitere IAS wurden von der IOSCO nicht abschließend beurteilt, da sie sich in Überarbeitung befinden: IAS 1 Disclosure of Accounting Policies IAS 5 Information to be Disclosed in Financial Statements IAS 12 Accounting for Taxes on Income IAS 13 Presentation of Current Assets IAS 14 Reporting Financial Information by Segment IAS 25 Accounting for Investments Folgende sechs IAS wurden in die Beurteilung nicht miteinbezogen: IAS 4 Depreciation Rate IAS 15 Information Reflecting the Effects of Changing Prices IAS 26 Accounting and Reporting by Retirement Benefits Plans IAS 30 Disclosures in the Financial Statements of Banks and Similar Financial Institutions IAS 32 Financial Instruments: Disclosures and Presentation IAS 33 Earning per Share

[...]


[1] Biener, H.: Bedeutung und Chancen der IASC – Vorschriften als internationale Rechnungslegungsnorm, in: Dörner/Wollmert (Hrsg.): IASC-Rechnungslegung, Beiträge zu aktuellen Problemen, Düsseldorf 1995, S.11

[2] Auer, K.: Der Einfluß anglo-amerikanischer Rechnungslegungstradition auf die internationale Harmonisierung der Rechnungslegung, in: Djanani/Kofler/Steckel (Hrsg.): Anpassungsprozesse in Wirtschaft und Recht, Wien 1995, S.262

[3] Wagenhofer, A.: Internationale Accounting Standards: Möglichkeiten für Unternehmen, Unterschiede zur österreichischen Rechtslage, Auswirkungen auf den Jahresabschluss, Wien 1996, S.42ff

[4] Gräfer, H./ Demming, C.: Internationale Rechnungslegung, Stuttgart 1994, S.1

[5] Wagenhofer, A.: a.a.O., S.44

[6] Faseli, F.M.: Die bilanzrechtliche Behandlung immaterieller Vermögensgegenstände der Anlagevermögens in Österreich, Deutschland und den USA, In: Österreichische Zeitschrift für Rechnungswesen (RWZ), RWZ 1997/4, S.97f

[7] Küting, K./Hayn, S.: Grundlagen der internationalen Rechnungslegung, in: Österreichische Zeitschrift für Rechnungswesen (RWZ), RWZ 1994/9, S.250

[8] Oestreicher, A./Spengel, C.: Vergleichende Analyse internationaler Jahresabschlüsse, in: Die Wirtschaftsprüfung, Heft 10/1996, S.381ff

[9] Wagenhofer, A.: a.a.O., S.47

[10] Born, K.: Rechnungslegung International: Konzernabschlüsse nach IAS, US-GAAP, HGB und EG-Richtlinien, Stuttgart 1997, S.23

[11] Hayn, S.: Die International Accounting Standards (Teil I) – Ihre grundlegende Bedeutung für die internationale Harmonisierung der Rechnungslegung sowie eine Darstellung wesentlicher Unterschiede zu den einzelnen Normen des HGB, in: Die Wirtschaftsprüfung, Heft 21/1994, S.713f

[12] Glaum, M/Mandler U.: Rechnungslegung auf globalen Kapitalmärkten: HGB, IAS und US-GAAP, Wiesbaden 1996, S.45ff

[13] Born, K.: a.a.O., S.24

[14] Wagenhofer, A.: a.a.O., S.41

[15] vgl. Born, K.: a.a.O., S.25 und Glaum,M./Mandler, U.: a.a.O., S.80f

[16] Glaum, M./Mandler, U.: a.a.O., S.84ff

[17] Born, K.: a.a.O, S.26

[18] Glaum, M./Mandler,U.: a.a.O., S.84ff

[19] Nobes, C./Parker, R.: Comparative International Accounting, 4.Auflage, New York-London 1995, S121ff

[20] vgl.Nobes, C./Parker, R. : a.a.O., S129ff und Küttnig, K./Hayn, S.: a.a.O, S.253

[21] Küting, K./Hayn, S.:a.a.o., S.253

[22] Nobes, C./Parker, R.:a.a.o., S.132f

[23] Buhleier, C./Helmschrott, H.: Die neue Strategie der EU zur Harmonisierung der Rechnungslegung und ihre möglichen Auswirkungen auf Österreich, in: Österreichische Zeitschrift für Rechnungswesen (RWZ), RWZ 1996/8, S.227ff

[24] Born, K.: a.a.O., S.28f

[25] Born, K.: a.a.O, S.29f

[26] Nobes, C./Parker, R.: a.a.O., S.121f

[27] Pellens B; Internationale Rechnungslegung; S.395

[28] Pellens B; Internationale Rechnungslegung; S.391

[29] International Accounting Standards Committee (Hrsg.): International Accounting Standards 1996, London 1996, S.7ff

[30] Born, K.: a.a.O., S.36

[31] vgl. International Accounting Standards Committee (Hrsg.): a.a.O., S.18ff und Wagenhofer, A.: a.a.O., S.69

[32] International Accounting Standards Committee (Hrsg.) a.a.O., S.8 und Baetge (Hrsg.), Die deutsche Rechnungslegung vor dem Hintergrund internationaler Entwicklungen, Düsseldorf 1994, S.46

[33] Born, K.: a.a.O., S.41

[34] Kleekämpfer, H.: Aktivitäten und Tendenzen im IASC, in: Dörner/Wollmert (Hrsg.): IASC- Rechnungslegung, Beiträge zu aktuellen Problemen, Düsseldorf 1995, S.106f

[35] Wagenhofer, A.: a.a.O., S.70

[36] vgl. International Standards Committee (Hrsg.): a.a.O., S.39-72 und Hayn, S. (Teil 1): a.a.O., S.719f und Auer, K.: IAS versus US-GAAP- Gemeinsamkeiten und Unterschiede der beiden Hauptvertreter des angloamerikanischen Rechnungslegungssystem, in: Österreichische Zeitschrift für Rechnungswesen (RWZ), RWZ 1991/1, s.4ff und Wollmert, P./ Achleitner, A.: Konzeptionelle Grundlagen der IAS – Rechnungslegung (Teil 1), in: Die Wirtschaftsprüfung, Heft 7/1997, S.209f

[37] vgl. International Standards Committee (Hrsg.): a.a.O., S.39-72 und Hayn, S. (Teil 1): a.a.O., S.719f und Auer, K.: IAS versus US-GAAP- Gemeinsamkeiten und Unterschiede der beiden Hauptvertreter des angloamerikanischen Rechnungslegungssystem, in: Österreichische Zeitschrift für Rechnungswesen (RWZ), RWZ 1991/1, s.4ff und Wollmert, P./ Achleitner, A.: Konzeptionelle Grundlagen der IAS – Rechnungslegung (Teil 1), in: Die Wirtschaftsprüfung, Heft 7/1997, S.209f

[38] Siehe Anhang Gliederung der Bilanz nach IAS und HGB

[39] Siehe Anhang GuV Gliederung

[40] [40] vgl. Wollmert, P.: IASC-Rechnungslegung – Synopse zu den handelsrechtlichen Vorschriften, Stuttgart 1995, S.6f und Kleekämper, H.: a.a.o., S.108ff

[41] vgl. Wollmert, P.: IASC-Rechnungslegung – Synopse zu den handelsrechtlichen Vorschriften, Stuttgart 1995, S.6f und Kleekämper, H.: a.a.o., S.108ff

[42] Pellens, B.; a.a.O, S.412

Details

Seiten
114
Erscheinungsform
Originalausgabe
Jahr
2002
ISBN (eBook)
9783832455217
ISBN (Buch)
9783838655215
Dateigröße
896 KB
Sprache
Deutsch
Katalognummer
v221022
Institution / Hochschule
Johannes Kepler Universität Linz – Sozial- und Wirtschaftswissenschaften, Revisions-, Treuhand- und Rechnungswesen
Note
2,0
Schlagworte
herstellungskosten internationale rechnungslegung auftragsfertigung maßgeblichkeit

Autor

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Titel: International Accounting Standards und Steuerrecht - eine kritische Betrachtung der bisherigen Entwicklung