Möglichkeiten und Grenzen von Pensionsfonds als Mittel zur Förderung der betrieblichen Altersversorgung

Inhaltsverzeichnis

Verzeichnis der Abbildungen

Verzeichnis der Tabellen

Verzeichnis der Abkürzungen

1. Einleitung
1.1. Problemstellung und Zielsetzung
1.2. Gang der Arbeit

2. Das System der Alterssicherung in Deutschland
2.1. Das Modell der drei Säulen der Alterssicherung
2.2. Die gesetzliche Rentenversicherung
2.3. Die private Eigenvorsorge
2.4. Die betriebliche Altersversorgung
2.4.1. Grundlagen der betrieblichen Altersversorgung
2.4.1.1. Gesetzliche Rahmenbedingungen
2.4.1.2. Rechtscharakter der Versorgungszusage
2.4.2. Bedeutung der betrieblichen Altersversorgung im System der Alterssicherung
2.4.2.1. Quantitative Verbreitung - Stand und Entwicklungs- perspektiven
2.4.2.2. Gründe für den Rückgang in der betrieblichen Altersversorgung

3. Finanzwirtschaftliche Konsequenzen der bestehenden Durchführungs- formen der betrieblichen Altersversorgung
3.1. Motive der betrieblichen Altersversorgung
3.1.1. Die betriebliche Altersversorgung aus Sicht der Unternehmen
3.1.1.1. Die betriebliche Altersversorgung als Instrument der Finanzwirtschaft
3.1.1.2. Die betriebliche Altersversorgung als Instrument der Personalpolitik
3.1.2. Die betriebliche Altersversorgung aus Sicht der Arbeitnehmer
3.2. Systemgestaltung in der betrieblichen Altersversorgung
3.2.1. Ausgestaltung von Leistungsplänen
3.2.1.1. Die Leistungszusage
3.2.1.2. Die Beitragszusage
3.2.1.3. Die beitragsorientierte Leistungszusage
3.2.1.4. Verbreitung der Leistungspläne in der Praxis
3.2.2. Versorgungsleistungen aus Gehaltsumwandlung (Deferred Compensation)
3.3. Vergleich der finanzwirtschaftlichen Auswirkungen mittelbarer und unmittelbarer Versorgungszusagen
3.3.1. Finanzwirtschaftliche Entscheidungskriterien
3.3.2. Finanzwirtschaftliche Auswirkungen unmittelbarer Versorgungszusagen
3.3.2.1. Auswirkungen beim Arbeitgeber
3.3.2.2. Besteuerung beim Arbeitnehmer
3.3.3. Finanzwirtschaftliche Auswirkungen mittelbarer Versorgungszusagen
3.3.3.1. Auswirkungen beim Arbeitgeber
3.3.3.2. Besteuerung beim Arbeitnehmer
3.3.4. Zwischenergebnis

4. Ansätze zur Realisierung eines deutschen Pensionsfondsmodells
4.1. Reformbedarf in der betrieblichen Altersversorgung
4.2. Auslagerung von Versorgungsleistungen auf externe Versorgungsträger
4.2.1. Vorzüge der externen Finanzierung
4.2.2. Probleme der Auslagerung auf bestehende externe Versorgungsträger
4.2.2.1. Probleme der Auslagerung auf Pensionskassen
4.2.2.2. Probleme der Auslagerung auf Unterstützungskassen
4.2.3. Implementierung von Pensionsfonds in die betriebliche Altersversorgung
4.2.3.1. Kapitalmarktpolitische Aspekte
4.2.3.2. Volkswirtschaftliche Aspekte
4.3. Kriterien für ein optimiertes Pensionsfonds-Modell
4.3.1. Ordnungspolitische Kriterien
4.3.2. Kriterien in der Einzahlungsphase
4.3.3. Kriterien in der Auszahlungsphase
4.4. Aktuelle Vorschläge zur Auslagerung der Pensionsverpflichtungen auf Pensionsfonds
4.4.1. Der Vorschlag der Gerke-Kommission
4.4.1.1. Betriebsunmittelbare Pensionsfonds
4.4.1.2. Betriebsmittelbare Pensionsfonds
4.4.1.3. Anlageorientierte Pensionsfonds
4.4.1.4. Kritische Bewertung
4.4.2. Der Vorschlag des Bundesverbands deutscher Banken
4.4.2.1. Beitragsbezogene Betriebs-Pensionsfonds
4.4.2.2. Kritische Bewertung

5. Altersvorsorge-Sondervermögen als alternative Durchführungsform im
Rahmen der betrieblichen Altersversorgung
5.1. Altersvorsorge-Sondervermögen - ein neues System der Alterssicherung
5.1.1. Wesensmerkmale von AS-Fonds
5.1.1.1. Allgemeine Anlagevorschriften und –grenzen
5.1.1.2. Steuerliche Behandlung von AS-Fonds
5.1.2. Einsatz von AS-Fonds in der betrieblichen Altersversorgung
5.1.2.1. AS-Fonds als ergänzende Säule in der betrieblichen Altersversorgung
5.1.2.2. AS-Fonds aus Sicht der Unternehmen
5.1.2.3. AS-Fonds aus Sicht der Arbeitnehmer
5.1.2.4. Positive Erfahrungen mit vergleichbaren Systemen in anderen Staaten
5.2. Bewertung der AS-Fonds als betriebliches Pensionsfonds-Modell
5.2.1. Vergleich der AS-Fonds mit einem optimierten Pensionsfonds-Modell
5.2.2. Auswirkungen in der Praxis
5.2.3. AS-Fonds aus europäischer Sicht

6. Schlußfolgerungen

Anhang

Verzeichnis der Literatur

Verzeichnis der Rechtsquellen und Urteile

Ehrenwörtliche Erklärung

Verzeichnis der Abbildungen

Abb. 1: Leistungsvolumen der drei Säulen der Alterssicherung

Abb. 2: Deckungsmittel der betrieblichen Altersversorgung 1998

Abb. 3: Entwicklungsperspektiven der betrieblichen Altersversorgung

Abb. 4: Ausgestaltung der Versorgungssysteme

Abb. 5: Verbreitung der Zusageformen bei reinen Leistungszusagen

Abb. 6: Reformbedarf bei mittelbaren Versorgungszusagen

Abb. 7: Zuordnung von Rückstellungsgegenwerten zu Anlageformen

Abb. 8: Gründe gegen die Einführung von AS-Fonds als alternative

Durchführungsform der betrieblichen Altersversorgung

Verzeichnis der Tabellen

Seite

Tabelle 1: Entwicklung des Altenquotienten 1999 - 2040

Tabelle 2: Prozentuale Verbreitung der betrieblichen Altersversorgung

Tabelle 3: Motive für die Wahl der Durchführungsform der bAV

Tabelle 4: Renditekennnzahlen von Aktien- und Rentenanlagen im Vergleich

Tabelle 5: Vermögensallokation von Pensionsfonds in verschiedenen Ländern 1996

Tabelle 6: Vorteile einer Einführung von AS-Fonds in das System der betrieblichen Alterversorgung

Verzeichnis der Abkürzungen

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

1.1. Problemstellung und Zielsetzung

„Unsere gesetzliche Rentenversicherung hat sich bewährt. Sie wird auch in Zukunft die wichtigste Säule der Alterssicherung bleiben. Doch müssen wir die Rentenversicherung schon heute an sich verändernde Rahmenbedingungen anpassen, wenn wir sie zukunftsfest machen wollen. Um die demographischen Herausforderungen zu meistern, wollen wir die gesetzliche Rentenversicherung um eine zusätzliche Altersvorsorge ergänzen. Durch einen Mix aus solidarischer, umlagefinanzierter Rente und einer kapitalgedeckten zusätzlichen Altersvorsorge wird eine gute Absicherung im Alter erreicht.“^[1]

Das Thema Altersversorgung ist hochaktuell. Nicht nur in Deutschland, sondern weltweit werden bestehende Strukturen diskutiert und die Systeme zu ihrer Finanzierung reformiert.^[2] Die Zukunft der Alterssicherung in Deutschland steht im öffentlichen und politischen Fokus wie schon seit vielen Jahren nicht mehr. Die Reform der gesetzlichen Renten-versicherung und die Förderung einer kapitalgedeckten Altersvorsorge ist ein zentraler Bestandteil der von der Bundesregierung geplanten Steuerreform im Jahr 2001. Das voran-stehende Zitat des Bundesministers für Arbeit und Sozialordnung, Walter Riester, beinhaltet dabei vor allem zwei Intentionen. Zum einen wird zukünftig die Verantwortung für die Altersvorsorge stärker vom Staat auf den Privatsektor verlagert und zum anderen wird die Tendenz verstärkt, mehr als bisher, das Verfahren der Kapitaldeckung zur Finanzierung der Versorgungsleistungen zu nutzen.^[3]

Die Altersversorgung in Deutschland beruht auf dem Konzept eines Drei-Säulen-Modells, bestehend aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der betrieblichen Altersversorgung und der privaten Altersvorsorge. In diesem Konzept stellt die gesetzliche Rentenversicherung die Grund- und Regelsicherung des Alterssicherungsbedarfs für den Großteil der Bevölke-rung dar, während der zweiten und dritten Säule eine Komplementärfunktion zukommt.^[4] Die Politik hat die finanziellen Probleme der staatlichen Alterssicherung erkannt und die gesetzlichen Grundlagen für einen Ausbau der privat finanzierten Alterssicherung mit dem Entwurf zum Altersvermögensgesetz 2000 (Avag) verbessert.^[5] Neben der staatlich geför-derten privaten Altersvorsorge gerät die betriebliche Altersversorgung zunehmend in den Blickpunkt der politischen Diskussion.^[6] Diese Tendenz erscheint im Hinblick auf die Schwierigkeit einer Aufrechterhaltung der Leistungen aus der gesetzlichen Rentenver-sicherung zunehmend bedeutsam.^[7] Neben den demographie- und arbeitsmarktbedingten Schwierigkeiten im System der gesetzlichen Rentenversicherung sind es jedoch auch politische und makroökonomische Veränderungen, die die Diskussion vertiefen und den Weg für neue Konzepte in der Alterssicherung ebnen. Die zunehmende Integration Europas und der Weltwirtschaft öffnet generell den Blick für neue, effizientere Lösungen vergleich-barer Probleme und ermöglicht so neue Konkurrenz. Dies gilt dann auch für den Markt und den Standortfaktor der Alterssicherung, wo neue Konzepte ebenso gefordert sind wie eine Anpassung bestehender Systeme unter Kosten-Nutzen-Aspekten.^[8]

Vor dem Hintergrund, daß die betriebliche Altersversorgung bei entsprechenden Rahmen-bedingungen die Möglichkeit einer flächendeckenden Versorgung der Bevölkerung mit Alterssicherungsleistungen bieten kann,^[9] sind Diskussionen und Vorstöße zur Novellierung des Betriebsrentengesetzes, wie sie sich um Betriebs-Pensionsfonds oder die sogenannten Altersvorsorge-Sondervermögen (AS-Fonds) entwickelt haben, nach Ansicht der EU- Kommission dringend notwendig.^[10] Die Gesetzgebung in Deutschland und die von der Bundesregierung geplante Rentenreform für das Jahr 2001 kann dabei jedoch nicht isoliert betrachtet werden, sondern ist im Zusammenhang mit der Zielsetzung der EU zu sehen, die Systeme der Alterssicherung in den einzelnen Mitgliedsstaaten schrittweise zu harmonisieren. Da die bestehenden Systeme in den einzelnen Staaten zum Teil deutlich voneinander divergieren, wird zunehmend die Möglichkeit einer einheitlichen Durch-führungsform der Alterssicherung im europäischen Binnenmarkt diskutiert. Das sogenannte Grünbuch der Kommission der Europäischen Gemeinschaften macht deutlich, in welche Richtung sich die europäischen Alterssicherungssysteme voraussichtlich entwickeln werden.^[11] Mit der Neuordnung der Alterssicherung werden nach den Vorstellungen der Kommission die nach dem Kapitaldeckungsverfahren finanzierten Systeme der privaten Eigenvorsoge und der betrieblichen Altersversorgung verstärkt an Bedeutung gewinnen. In dem vorgestellten Richtlinienentwurf von Oktober 2000 zur Koordinierung der betrieb-lichen Altersversorgungsleistungen spricht sich die Kommission ausdrücklich für die Integration einer einheitlichen Pensionsfonds-Richtlinie in die Alterssicherungssysteme der EU-Mitgliedsstaaten aus.^[12] Der vorliegende Entwurf führt insbesondere aus, daß „zur langfristigen Stärkung des Gesamtsystems der Alterssicherung ein deutlicher und rascher Ausbau der kapitalfundierten Altersvorsorge in den bestehenden Systemen der zweiten und dritten Säule der Alterssicherung anzustreben ist, ...und die Möglichkeiten der betrieblichen Altersversorgung auch durch steuerliche Maßnahmen zu verbessern sind.“^[13] Diese Vorschläge der Kommission sind heute viel diskutierte Forderungen im Rahmen von Reformvorhaben im Bereich der Alterssicherung.^[14]

Bedingt durch die aufgezeigte Problematik des staatlichen Rentensystems wird die betrieb-liche Altersversorgung zukünftig auch verstärkt in den Blickpunkt der allgemeinen Sozial-politik geraten.^[15] Als freiwillig gewährte Sozialleistung des Arbeitgebers^[16] wird sie dabei nicht nur, wie bei Fink dargestellt, als ein „Ausfluß der unternehmerischen Fürsorge-pflicht“^[17] angesehen, sondern in steigendem Maße auch als personalpolitisches und finanzwirtschaftliches Instrument wahrgenommen.^[18] Trotz dieser Ausgangssituation, die den Staat veranlassen sollte, einer stärkeren Ausbreitung der betrieblichen Altersversorgung den Weg zu ebnen, um insbesondere die Sozialversicherungsträger zu entlasten, haben sich aus Arbeitgebersicht die gesetzlichen Rahmenbedingungen für das Angebot betrieblicher Pensionsleistungen in der Vergangenheit eher verschlechtert als verbessert.^[19] Die zu-nehmend ansteigende Belastung der Unternehmen mit Lohnnebenkosten sowie veränderte Gesetzesgrundlagen haben die langfristigen Versorgungsverpflichtungen für die Betriebe insgesamt weniger kalkulierbar machen lassen.^[20] Vor dem Hintergrund einer anhaltend hohen Wettbewerbsintensität auf dem Absatzmarkt und den damit verbundenen Kosten-senkungsmaßnahmen stehen bei vielen Unternehmen alle freiwilligen Sozialleistungen auf dem Prüfstand.^[21] Somit werden auch die Kosten und Nutzen der betrieblichen Pensions-zusagen gegeneinander abgewogen und neue Wege in der Durchführung der zweiten Säule der Alterssicherung gesucht. Die zunehmende Schwierigkeit vieler Unternehmen, die von ihnen eingegangenen Versorgungsverpflichtungen kalkulierbar zu gestalten, hat dazu geführt, daß die Tendenz, Arbeitnehmern eine betriebliche Altersversorgung anzubieten, seit geraumer Zeit rückläufig ist.^[22] Die vom Ifo-Institut für Wirtschaftsforschung im Auftrag des Bma im Jahre 1999 erhobenen Daten zeigen auf, daß Leistungen der betrieblichen Altersversorgung nur rund der Hälfte aller Arbeitnehmer angeboten werden. Die absolute Zahl der Beschäftigten mit einer verbindlich in Aussicht gestellten Pensions-zusage nimmt dabei seit Jahren ab.^[23]

Das Ziel dieser Arbeit besteht daher darin, ausgehend von den bestehenden gesetzlichen Durchführungsformen der betrieblichen Altersversorgung verschiedene Alternativvor-schläge zu diskutieren, und darauf aufbauend ein neues Konzept vorzuschlagen, mit dem die rückläufige Verbreitung betrieblicher Versorgungsleistungen gestoppt und eine nach-haltige Stärkung der zweiten Säule im System der Altersicherung erreicht werden kann. Vor diesem Hintergrund werden die derzeit im Mittelpunkt der politischen Diskussion stehenden Modelle zur Einführung von Pensionsfonds in das System der Alterssicherung nach ausgewählten finanzwirtschaftlichen Kriterien auf ihre Eignung zur Förderung der betrieblichen Altersversorgung analysiert. Im weiteren Verlauf soll dann ein Modell vorgestellt werden, das unter Beachtung der zugrundegelegten Kriterien die betrieblichen Versorgungsleistungen aus Sicht der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer optimieren kann.

Anliegen dieser Arbeit ist es darüber hinaus, die theoretisch gewonnenen Ergebnisse mit einer empirischen Erhebung bei deutschen Großunternehmen auf ihre praktische Relevanz zu überprüfen.^[24] Die Befragung zielt darauf ab, Daten über die Durchführung der betrieb-lichen Altersversorgung und die Verwendung des Versorgungskapitals in der Praxis zu erhalten und die Einschätzung der Unternehmen zu den gegenwärtigen steuerlichen Rahmenbedingungen für das Angebot betrieblicher Versorgungsleistungen in Deutschland zu ermitteln. Gleichzeitig soll die Akzeptanz in den Unternehmen bezüglich einer stärkeren Auslagerung des Versorgungskapitals auf externe Träger erhoben und insbesondere eruiert werden, in welchem Umfang sie eine mögliche Einführung von AS-Fonds als alternative Durchführungsform der betrieblichen Altersversorgung befürworten, und welche Vor- und Nachteile sie bei diesem neuen Vorsorgekonzept sehen.

1.2. Gang der Arbeit

In einer allgemeinen Darstellung des Alterssicherungssystems in Deutschland wird in Kapitel 2 zunächst herausgearbeitet, daß es sich bei den drei Säulen der Altersvorsorge um komplementär zu betrachtende Komponenten handelt, die in einer interdependenten Beziehung zueinander stehen. Der Fokus der Betrachtung wird dabei auf die Stellung der betrieblichen Altersversorgung gerichtet. Neben der Darstellung der Verbreitung betrieb-licher Versorgungsleistungen werden Gründe für deren rückläufige Bedeutung sowie Entwicklungsperspektiven der zweiten Säule der Alterssicherung aufgezeigt.

In Kapitel 3 wird die betriebliche Altersversorgung dann für die Unternehmen als ein Instrument der Finanzwirtschaft und der Personalpolitik, und aus Sicht der Arbeitnehmer als eine zusätzliche Versorgungsleistung dargestellt. Im Anschluß daran werden die ver-schiedenen Leistungspläne in der betrieblichen Altersversorgung aufgezeigt und ein Ver-gleich der finanzwirtschaftlichen Auswirkungen unmittelbarer Versorgungsleistungen über Direktzusagen und mittelbarer Versorgungsleistungen über externe Trägereinrichtungen aus Sicht von Arbeitgeber und Arbeitnehmer vorgenommen. In dieser vergleichenden Betrach-tung sollen insbesondere die mit der Bildung von Pensionsrückstellungen zusammen-hängenden Risiken verdeutlicht, und die Überleitung zu der in Deutschland aktuell statt-findenden Reformdiskussion zur betrieblichen Altersversorgung hergestellt werden.

In Kapitel 4 werden zunächst einige wichtige Kritikpunkte am derzeit bestehenden System der betrieblichen Altersversorgung in Deutschland aufgezeigt und entsprechende Reformvorschläge unterbreitet. Die Einführung von Pensionsfonds als externer Träger der Versorgungsleistungen wird in Politik und Wirtschaft heute allgemein als Möglichkeit gesehen, die Schwächen der betrieblichen Altersversorgung zu beseitigen und die Nach-teile der bestehenden Durchführungsformen zu beheben.^[25] Im Rahmen dieser Arbeit wird daher bei der Betrachtung einer Auslagerung von Pensionsverpflichtungen auf externe Versorgungsträger insbesondere die Möglichkeit der Implementierung eines deutschen Pensionsfonds-Modells in das System der betrieblichen Alterssicherung erörtert. In einem nächsten Schritt sollen dann Kriterien für ein als optimiert angesehenes Pensionsfonds-Modell aufgestellt werden, also einem Modell, das sowohl den Zielvorstellungen der Unternehmen, als auch denen der Arbeitnehmer weitgehend gerecht wird. Anhand der aufgestellten Kriterien werden anschließend mit dem von der Gerke-Kommission im Auftrag des Bundesministeriums für Finanzen vorgestellten Konzept und dem Vorschlag des Bdb zwei derzeit in der politischen Diskussion stehende Modelle kritisch analysiert.

Die kritische Auseinandersetzung mit den Modellen bildet gleichzeitig die Überleitung zu der abschließend in Kapitel 5 zu diskutierenden möglichen Einführung von Altersvor-sorge-Sondervermögen (AS-Fonds) als alternative Durchführungsform in die betriebliche Altersversorgung. AS-Fonds sind durch das 3. FinMarktFÖG vom März 1998 als ein fondsbasiertes Altersvorsorgeinstrument speziell für den Zweck der Förderung der privaten Eigenvorsorge in das Kagg aufgenommen worden. Bislang jedoch sind sie vom Gesetz-geber nicht als eine alternative Durchführungsform der betrieblichen Altersversorgung zugelassen, da sie bestimmte, an das Betriebsrentengesetz gebundene Anforderungen nicht erfüllen. Die gesetzgeberischen Möglichkeiten einer Integration von AS-Fonds in das System der zweiten Säule der Alterssicherung und deren potenzielle Auswirkungen auf den Kapitalmarkt und die Volkswirtschaft werden in dieser Arbeit anhand einer verglei-chenden Betrachtung mit dem als optimiert angesehenen Pensionsfonds-Modell aufgezeigt.

Die Ergebnisse der im Rahmen dieser Arbeit durchgeführten Untersuchung werden zur Fundierung der theoretischen Ausführungen jeweils in den betreffenden Gliederungs-punkten eingefügt.^[26] Die aus der vorgelegten Arbeit gewonnenen theoretischen und empi-rischen Erkenntnisse sollen vor dem Hintergrund der in diesem Zusammenhang geführten politischen Diskussion insbesondere Antworten auf folgende Leitfragen geben:

(*) Wie stellt sich die aktuelle Situation der betrieblichen Altersversorgung in der Unter-nehmenspraxis dar und welcher Reformbedarf besteht, um die Bedeutung der zweiten Säule im Konzept der Alterssicherung zu stärken?

(*) Welche Probleme ergeben sich bei den bestehenden gesetzlichen Durchführungsformen der betrieblichen Altersversorgung und welche Perspektiven bieten die derzeit diskutierten Vorschläge bezüglich der Einführung eines deutschen Pensionsfonds-Modells zur Förde-rung der Akzeptanz bei den Unternehmen und somit zur Ausbreitung betrieblicher Versor-gungsleistungen?

(*) Welche Bedeutung könnte den Altersvorsorge-Sondervermögen (AS-Fonds) als neue Durchführungsform der betrieblichen Altersversorgung oder als reines Beitragszusagen-system außerhalb des Betriebsrentengesetzes zukommen?

2. Das System der Alterssicherung in Deutschland

In der Bundesrepublik Deutschland ruht die Alterssicherung der Arbeitnehmer, wie in allen europäischen Staaten,^[27] auf drei Säulen.^[28] Nachfolgend wird das System der Alters-sicherung in Deutschland zunächst als ein Gesamtversorgungskonzept anhand der quanti-tativen Leistungsvolumina der einzelnen Säulen dargestellt (2.1.). Im Anschluß daran werden die Grundzüge und die Stellung der gesetzlichen Rentenversicherung (2.2.) und der privaten Eigenvorsorge (2.3.) im System der Alterssicherung aufgezeigt, bevor im weiteren Verlauf der Betrachtung der Fokus auf die betriebliche Altersversersorgung als die zweite Säule der Altersversorgung gerichtet wird (2.4.).

2.1. Das Modell der drei Säulen der Alterssicherung

Im sogenannten Drei-Säulen-Konzept bildet die gesetzliche Rentenversicherung die erste Säule, die betriebliche Altersversorgung stellt die zweite und die private Eigenvorsorge die dritte Säule dar. Die drei Säulen sind mit jeweils spezifischen Funktionen bedachte Komponenten im System der Alterssicherung. Ziel der Kombination aller drei Sicherungssysteme ist es, dem Arbeitnehmer nach seinem Ausscheiden aus dem Arbeits-leben einen angemessenen Lebensstandard zu ermöglichen.^[29] Gemessen am Volumen und an der Verbreitung der Versorgungsleistungen ist das Alterssicherungssystem in Deutschland in hohem Maße von der gesetzlichen Rentenversicherung dominiert, was auch in Abb. 1 zum Ausdruck kommt.

Abb. 1: Leistungsvolumen der drei Säulen der Alterssicherung

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten^[30]

Quelle: Deutsches Institut für Altersvorsorge GmbH, Alterssicherung (2000), S. 27.

Vom gesamten Leistungsvolumen des Jahres 1998 (DM 535 Mrd.) entfiel mit einem Anteil von 81% (DM 433 Mrd.) der überwiegende Teil auf Ausgaben der gesetzlichen Renten-versicherung. Während die Auszahlungen aus Verträgen der privaten Eigenvorsorge ca. 14% (DM 80 Mrd.) des Leistungsvolumens ausmachten, hatten Leistungen der betrieblichen Altersversorgung nur einen Anteil von rund 5% (DM 27 Mrd.).

Das Modell der drei Säulen als alterssicherungspolitische Zielkonzeption sieht vor, daß die gesetzliche Rentenversicherung als Grundversorgungssystem dem Versicherten ein Leistungs-niveau in Höhe von etwa 70% des letzten Nettoerwerbseinkommens bieten soll.^[31] Für die private Eigenvorsorge wird in der Literatur allgemein ein Versorgungsbeitrag von 5% bis 10% der letzten Nettobezüge, in Abhängigkeit der individuellen Einkommenssituation, als vertret-bar angesehen.^[32] Die von der Bundesregierung eingesetzte Sachverständigenkommission „Alterssicherungssysteme“ sieht ein Gesamtversorgungsniveau von 80% bis 90% des letzten Nettoeinkommens als zufriedenstellend an. Folgt man dieser politischen Zielrichtung, so liegt die von der betrieblichen Altersversorgung zu deckende Versorgungslücke^[33] bei Einkommen bis zur Beitragsbemessungsgrenze^[34] in einer Bandbreite von 10% bis 15% und für

Gehaltszahlungen darüber sogar zwischen 35% und 60% der Gesamtbezüge. Da sich der Versorgungsbeitrag der gesetzlichen Rentenversicherung nur auf Einkommen bis zu der gesetzlich festgelegten Beitragsbemessungsgrenze bezieht, nimmt die Bedeutung der beiden anderen Säulen der Alterssicherung folglich in dem Maße zu, wie das persönliche Einkommen diese Grenze übersteigt.^[35]

2.2. Die gesetzliche Rentenversicherung

Gemessen an der Verbreitung ist die gesetzliche Rentenversicherung das mit Abstand bedeutendste Alterssicherungssystem in Deutschland. Während 89% der Männer und 70% der Frauen ab 65 Jahren in Westdeutschland eine eigene Rente der gesetzlichen Rentenver-sicherung beziehen, beträgt der Anteil der begünstigten Männer und Frauen in Ost-deutschland sogar jeweils 99%.^[36] Das System der gesetzlichen Rentenversicherung beruht auf dem sogenannten Generationenvertrag und wird im Umlageverfahren durchgeführt.^[37] Die Finanzierung über das Umlageverfahren birgt jedoch ein erhebliches wirtschaftliches Risiko, das in der erwarteten langfristigen Bevölkerungsentwicklung begründet liegt.^[38] Das Statistische Bundesamt errechnet einen Rückgang der Gesamtbevölkerung in den kommenden vier Jahrzehnten von 82 Mio. im Jahr 1999 auf 67,6 Mio. im Jahr 2040.^[39] Die rückläufige Geburtenrate und die stetig ansteigende Lebenserwartung läßt den Alten-quotient^[40] erheblich ansteigen, was durch Tab. 1 verdeutlicht wird.

Tab. 1: Entwicklung des Altenquotienten 1999 - 2040^[41]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: Bma, Altersversorgung (2000), S. 4.

*) Wegen der Unsicherheit über die zukünftige Entwicklung gibt das Statistische Bundesamt jeweils eine opti-mistische obere Variante mit einem langfristigen Zuwanderungssaldo von ca. 200.000 Personen/Jahr und eine pessimistische untere Variante mit einem langfristigen Zuwanderungssaldo von ca. 100.000 Personen/Jahr an.

Vor diesem Hintergrund wurde im Rahmen des zweiten Prognos-Gutachtens vom März 1995 ein Anstieg des Beitragssatzes zur gesetzlichen Rentenversicherung von 19,1% im Jahr 1999 auf 26,3% (optimistisches Szenario) bzw. 28,7% (pessimistisches Szenario) bis zum Jahr 2040 errechnet.^[42] Würden hingegen die Beitragssätze auf einem Niveau unterhalb von 20% festgeschrieben, so müßte das Rentenniveau nach dem Gutachten im selben Zeit-raum von derzeit 67% auf ca. 57% absinken.^[43] Nicht nur der zunehmende Anteil älterer Personen wirkt sich negativ auf die Rendite des Umlageverfahrens aus, weil entweder die Beiträge steigen oder die Renten sinken müssen. Auch eine Arbeitslosigkeit auf beständig hohem Niveau belastet die Rentenkassen erheblich, da sie zu insgesamt sinkenden Beitrags-einnahmen führt.^[44] Hinzu kommt, daß die Lebensarbeitszeit im Durchschnitt immer kürzer wird und die Zahl der Teilzeitarbeitsplätze deutlich zugenommen hat.^[45] Bedingt durch diese mittel- bis langfristigen demographischen und wirtschaftlichen Rahmenbedingungen ist die Senkung des gesetzlichen Rentenniveaus regelmäßig Gegenstand der politischen Diskussion. Der Gesetzgeber hat letztmalig mit dem Rentenreformgesetz von 1992 das Standardrentenniveau von 70% auf 67% abgesenkt.^[46] Nach Angaben der Bundesregierung soll im Zuge der geplanten Rentenreform für das Jahr 2001 das Standardrentenniveau bis über das Jahr 2030 hinaus auf 67% des letzten Nettoerwerbseinkommens festgeschrieben werden.^[47] Welcher Beitrag jedoch zukünftig von der privaten und der betrieblichen Alters-versorgung tatsächlich zur Deckung der Versorgungslücke zu erbringen ist, hängt davon ab, ob das Stabilisierungsziel der Rentenreform auch erreicht werden kann. Die nachfolgen dargestellte, von der Regierung beschlossene Förderung einer kapitalgedeckten Eigenvor-sorge als Ergänzung der Sozialversicherung zeigt jedenfalls bereits heute, daß der Zusatz-versorgung künftig eine größere Bedeutung im System der Alterssicherung zukommen wird.

2.3. Die private Eigenvorsorge

Zur privaten Eigenvorsorge zählen sämtliche Gestaltungsformen der Vermögensbildung wie Lebensversicherungen, Wertpapieranlagen sowie Guthaben bei Banken, Bausparkassen u.ä., mit denen Arbeitnehmer von sich aus, d.h. ohne unmittelbare staatliche oder betrieb-liche Veranlassung zu ihrer späteren Altersversorgung beitragen.^[48] Bei der privaten Eigen-vorsorge werden im Kapitaldeckungsverfahren die Beiträge der Erwerbstätigen für die eigenen Rentenleistungen angespart. Mit dem Aufbau einer kapitalgedeckten Altersvorsorge werden die Leistungen der gesetzlichen Rentenversicherung ergänzt und die Alterssicherung auf eine breitere finanzielle Grundlage gestellt.^[49] Gleichzeitig ist jedoch das Potenzial zur Ausweitung der Eigenvorsorge begrenzt, da die Ersparnisbildung weitgehend aus bereits versteuertem Einkommen erfolgt und die Erträge mit Ausnahme von begünstigten Formen der Vermögensbildung wie bspw. bestimmten Lebensversicherungsverträgen erneut der Besteuerung unterliegen.^[50] Das Bewußtsein in der Bevölkerung zur Notwendigkeit einer zusätzlichen Vorsorge für das Alter nimmt stetig zu. Nach einer laufenden Umfrage des Instituts Allensbach hatte im Jahr 1999 mit 81% die weite Mehrheit der Bundesbürger über 16 Jahren Zweifel an der Sicherheit der eigenen Rente. Nur 14% der Befragten antworteten, daß Ihnen die eigenen Rentenleistungen als gesichert erscheinen.^[51] Auch der Staat hat die zunehmende Bedeutung der privaten Eigenvorsorge zur Reduzierung der Versorgungslücke im Alter erkannt. Im Rahmen der geplanten Steuerreform hat die Bundes-regierung im November 2000 einen Gesetzentwurf zur Förderung einer zusätzlichen kapital-gedeckten Altersvorsorge (Altersvermögensgesetz) verabschiedet.^[52] Ziel des Entwurfs ist es, „die Alterssicherung zukunftsfähig zu machen und auf die demographische Entwick-lung vorzubereiten.“^[53] Der Staat stellt über eine Zulage und einen zusätzlichen Sonderaus-gabenabzugsbetrag, der im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung zu berücksichtigen ist, eine Förderung für den Aufbau einer zusätzlichen Altersvorsorge bereit. Die staatliche Förderung der privaten Eigenvorsorge stellt eine Entlastung der gesetzlichen Renten-versicherung dar. Zu kritisieren ist jedoch, daß nur bestimmte Formen der Altersvorsorge gefördert werden.^[54] Darüber hinaus stellt die vom Gesetzgeber vorgesehene Förderung ein freiwilliges Angebot dar^[55] und ist somit nur bedingt geeignet, weite Teile der Bevölkerung zu erfassen.^[56] Angesichts der schwierigen Lage, in der sich die gesetzliche Rentenver-sicherung aktuell befindet, und der zum Teil nur eingeschränkten Möglichkeit der privaten Eigenvorsorge, rückt die betriebliche Altersversorgung verstärkt in den Vordergrund der Rentendiskussion.^[57] Im weiteren Verlauf dieser Arbeit wird daher der Fokus auf die Sys-tematik betrieblicher Versorgungsleistungen gelegt. Zunächst wird dabei die aktuelle Situation der betrieblichen Alterssicherung in Deutschland aufgezeigt und anschließend die derzeit diskutierten Alternativen und Perspektiven zu ihrer Förderung hinsichtlich der finanzwirtschaftlichen Auswirkungen für Arbeitgeber und Arbeitnehmer analysiert.

2.4. Die betriebliche Altersversorgung

2.4.1. Grundlagen der betrieblichen Altersversorgung

2.4.1.1. Gesetzliche Rahmenbedingungen

Die betriebliche Altersversorgung (bAV) ist durch das Gesetz zur Verbesserung der betrieb-lichen Altersversorgung (Betriebsrentengesetz, im folgenden „Betravg“)^[58] von 1974 fest im System der sozialen Sicherung verankert. Unter dem Begriff „betriebliche Altersver-sorgung“ werden gemäß der Legaldefinition des § 1 Abs. 1 Satz 1 Betravg alle Leistungen der Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung verstanden, die einem Arbeit-nehmer aus Anlaß eines Arbeitsverhältnisses vom Arbeitgeber zugesagt werden.^[59] Trotz der in den letzten Jahren im Betravg verbesserten Rechtsansprüche der Arbeitnehmer ist die betriebliche Altersversorgung in Deutschland nach wie vor eine freiwillige Sozialeinrichtung der Arbeitgeber.^[60] Der Arbeitgeber ist somit darin frei, ob er ein betriebliches Versorgungswerk einführt oder nicht. Sobald jedoch Leistungen von Seiten des Unternehmens zugesagt werden, sind die Mindestregelungen des Betravg zu beachten.^[61] Die rechtlichen Rahmenbedingungen der bAV wurden zuletzt durch das Renten-reformgesetz von 1999 modifiziert.^[62] Änderungen im Bereich der Finanzierung betrieb-licher Zusagen ergaben sich dabei vor allem hinsichtlich der Anpassungsverpflichtung für Pensionsleistungen sowie der Einführung der Entgeltumwandlung in das Betravg. Die wesentlichen Modifikationen in diesen Bereichen werden nachfolgend dargestellt.^[63]

Die Modifikation des § 16 Betravg räumt den Arbeitgebern erstmals eine Wahlmöglich-keit im Bereich der Anpassung laufender Rentenzusagen ein. So ist es dem Unternehmen weiterhin möglich, die Anpassung der Renten um den Anstieg der Lebenshaltungskosten bei entsprechender wirtschaftlicher Lage nach Ablauf von jeweils drei Jahren vorzu-nehmen. Alternativ dazu können die Unternehmen nun jedoch auch vorsehen, daß die Betriebsrenten jährlich um mindestens ein Prozent angepaßt werden, und zwar unabhängig von der Höhe des Anstiegs der Lebenshaltungskosten und der wirtschaftlichen Lage des Unternehmens.^[64] Diese neue Anpassungsmöglichkeit ist für die Unternehmen in aller Regel kostengünstiger, sowohl im Hinblick auf die Rentenzahlungen, als auch auf die Verwal-tungskosten.^[65] Aufgrund der damit verbundenen verbesserten Kalkulierbarkeit der Versor-gungsverpflichtungen überrascht es nicht, daß mit 91% die große Mehrheit der im Rahmen dieser Arbeit befragten Unternehmen die Novellierung bezüglich der Anpassung laufender Rentenzahlungen als positiv ansieht.^[66] Die große Akzeptanz dieser Gesetzesänderung in der Praxis wird auch dadurch sichtbar, daß nur ein Jahr nach Inkrafttreten der neuen Regelung bereits 38% der befragten Unternehmen ihre Anpassungsverpflichtungen auf das neue Verfahren umgestellt haben.^[67] Weitere 24% planen dies nach Ablauf der tarifvertraglich festgesetzten Laufzeit. Ein neu eingeführter Absatz 5 in § 1 Betravg stellt klar, daß auch die Entgeltumwandlung, unabhängig von der Finanzierungsform, eine Leistung der bAV darstellt.^[68] Die Regelung zur Anerkennung der Entgeltumwandlung als betriebliche Versor-gungsleistung hat dazu geführt, daß diese Form der arbeitnehmerfinanzierten Altersver-sorgung verstärkt Einzug in die unternehmerische Praxis nimmt.^[69] Wegen ihrer großen Bedeutung für die flexible Gestaltung der bAV wird das Konzept der Entgeltumwandlung im weiteren Verlauf dieser Arbeit detailliert in Abschnitt 3.2.2. dargestellt.^[70]

2.4.1.2. Rechtscharakter der Versorgungszusage

In der Rechtsprechung und Literatur war bis zum Inkrafttreten des Betravg im Jahr 1974 die Auffassung weit verbreitet, daß es sich bei den betrieblichen Versorgungszusagen um eine freiwillige Fürsorgeleistung des Arbeitgebers handelt, die zusätzlich zum Arbeitslohn gewährt wird.^[71] Demnach ist die betriebliche Alterssicherung Ausdruck einer unter-nehmerischen Fürsorgepflicht, der entsprechende Treuepflichten des Arbeitnehmers gegen-überstehen. Allerdings wird in der Gesetzgebung zunehmend anerkannt, daß Leistungen aus der bAV auch eine Gegenleistung des Arbeitgebers aus dem Arbeitsvertrag darstellen und somit Entgeltcharakter haben.^[72] Seit der Einführung des Betravg wird in der Literatur überwiegend der Entgeltcharakter betrieblicher Versorgungsleistungen betont.^[73] Die Rechtsprechung des Bag hebt jedoch hervor, daß Leistungen der bAV als Gegen-leistung für die durch den Arbeitnehmer während seines Arbeitslebens erbrachte Betriebs-treue gewährt werden und daher der Versorgung dienen.^[74] Somit besitzt das Ruhegehalt nach derzeitiger Auffassung in der Rechtsprechung und Literatur einen Doppelcharakter, nämlich Entgelt- und Versorgungscharakter. Aktuelle Bedeutung hat dieses Verständnis des Versorgungscharakters der bAV aufgrund der anhaltenden Diskussion um den Einbe-zug von Pensionsfonds als Instrument der zweiten Säule der Alterssicherung. Kritiker einer Implementierung von Pensionsfonds-Modellen in den bestehenden Rahmen des Betravg führen als Argument an, daß der bislang geforderte Versorgungscharakter der Pensions-leistungen dabei nicht ausreichend beachtet wird.^[75] Die Möglichkeit einer Einführung von Pensionsfonds in den Rahmen der bAV, unter Berücksichtigung der Diskussion um den gesetzlich festgestellten Versorgungscharakter der bAV, stellt das zentrale Anliegen dieser Arbeit dar und wird daher eingehend in den Kapiteln 4 und 5 erörtert.

2.4.2. Bedeutung der betrieblichen Altersversorgung im System der Alterssicherung

2.4.2.1. Quantitative Verbreitung – Stand und Entwicklungsperspektiven

Der Gesamtbetrag des in deutschen Unternehmen für die Zwecke der bAV angesammelten Kapitals betrug im Jahr 1998 rund 531 Mrd. DM.^[76] Im selben Jahr flossen aus der bAV mehr als 25 Mrd. DM an Versorgungsleistungen an insgesamt rund 1,8 Mio. Personen.^[77] Aus Abb. 2 geht hervor, daß von den gesamten Deckungsmitteln im Jahr 1998 rund 58% (308 Mrd. DM) auf Direktzusagen und ca. 42% (223 Mrd. DM) auf mittelbare Versor-gungszusagen entfielen.^[78] Der Großteil der Versorgungsmittel wird demzufolge von den Unternehmen direkt verwaltet, während nur ein kleinerer Anteil an externe Versorgungs-träger ausgelagert wird.^[79]

Abb. 2: Deckungsmittel der betrieblichen Altersversorgung 1998^[80]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: Urbitsch, C., Betriebliche Altersversorgung (1999), S. 48.

Die gesamten angesammelten Deckungsmittel der bAV sind in den vergangenen zehn Jahren stetig angestiegen.^[81] Dieser Anstieg ist jedoch nicht auf eine Ausweitung der Versor-gungszusagen, sondern vielmehr auf eine Zunahme der Ansprüche von Arbeitnehmern mit unverfallbar gewordenen Anwartschaften zurückzuführen.^[82] Bei der Betrachtung des gesamten Leistungsvolumens der bAV ist zu berücksichtigen, daß der Anteil der Arbeit-nehmer mit einer verbindlich in Aussicht gestellten Pensionszusage von Seiten der Arbeit-geber seit Jahren rückläufig ist.^[83] Daten zur Verbreitung der betrieblichen Alterssicherung werden im Auftrag des Bma regelmäßig vom Ifo-Institut für Wirtschaftsforschung erhoben.^[84] Der Anteil der Unternehmen mit einem Angebot von Leistungen der bAV ist gemäß der zuletzt im Jahr 1999 durchgeführten Studie in der westdeutschen Industrie von Mitte 1996 bis Mitte 1999 zwar von 65% auf 68% angestiegen, im gleichen Zeitraum ist jedoch der Anteil der Beschäftigten mit einer erteilten oder verbindlich in Aussicht gestellten Versorgungszusage von 65% auf 64% leicht gesunken.^[85] Die gleiche Tendenz ist, wie aus Tab. 2 ersichtlich, auch bei westdeutschen Handelsbetrieben festzustellen.

Tab. 2: Prozentuale Verbreitung der betrieblichen Altersversorgung^[86]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: Ifo-Institut für Wirtschaftsforschung, Betriebliche Altersversorgung (2000), S.15.

Hervorzuheben ist, daß der Rückgang bei den Beschäftigten im aktuellen Untersuchungs-zeitraum sowohl in der Industrie als auch im Handel größtenteils auf der negativen Ent-wicklung in den großen Unternehmen mit 500 und mehr Beschäftigten beruht, bei denen zuletzt nur noch 55% der Arbeitnehmer Zusagen auf Leistungen der bAV hatten, gegen-über 62% in 1996.^[87] Die Leistungseinschränkungen, insbesondere durch Schließung von Versorgungswerken, haben in beiden Wirtschaftsbereichen gleichermaßen zugenommen.^[88]

Die Unternehmen in der dieser Arbeit zugrundeliegenden empirischen Erhebung verwalten Versorgungsmittel der bAV von insgesamt 45,6 Mrd. DM.^[89] Dies entspricht ca. 9% der gesamten in Deutschland angesammelten Deckungsmittel der bAV.^[90] Auf die Frage nach der zukünftigen Entwicklung der bAV im eigenen Betrieb ist die große Mehrheit der befragten Unternehmen (78%) der Ansicht, daß die von ihnen eingegangenen Versorgungs-verpflichtungen in Zukunft tendenziell zunehmen werden. Nur 9% der Unternehmen hin-gegen sehen eine tendenzielle Abnahme voraus.^[91] Weitgehend Einigkeit unter den befragten Unternehmen besteht zudem bei der Frage, wie sich die generelle Bedeutung der bAV im System der Alterssicherung zukünftig entwickeln wird.^[92] Während 96% der befragten Unternehmen davon ausgehen, daß die Stellung der bAV im Modell der drei Säulen künftig bedeutsamer wird, erwarten nur 4% eine abnehmende Bedeutung. Auf die Frage, welche Alternativen bezüglich der Versorgungsleistungen im eigenen Unternehmen künftig angedacht sind, ergibt sich ein differenziertes Bild, das in Abb. 3 zum Ausdruck kommt.

Abb. 3: Entwicklungsperspektiven der betrieblichen Altersversorgung^[93]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: Eigene Berechnungen

Für die Zukunft planen danach 44% der Unternehmen keine Veränderungen in der Durch-führung der bAV. Eine stärkere Beteiligung der Mitarbeiter an der betrieblichen Alters-sicherung wird von einem Drittel der befragten Unternehmen, eine Ausdehnung der Entgelt-umwandlung von 54% angedacht. Eine Streichung des Angebots betrieblicher Leistungen für neueinzustellende Mitarbeiter hingegen ist bei keinem der Unternehmen geplant. Dies mag darin begründet sein, daß ausschließlich Großunternehmen befragt wurden, die aus wirtschafts- und sozialpolitischen Gründen keine derartigen Leistungseinschränkungen vor-nehmen. Ein Viertel der Unternehmen gibt jedoch an, daß künftig Kostensenkungen durch geänderte Zusagen geplant sind. Der in diesem Zusammenhang angestrebte Übergang von einer leistungs- zu einer beitragsbezogenen Zusageform wird aufgrund seiner Bedeutung für die finanzwirtschaftliche Lage im Unternehmen ausführlich in Kapitel 3 dargestellt.^[94] Nach Angaben des Ifo-Institus ist auch zukünftig mit weiteren Leistungseinschrän-kungen im Bereich der bAV zu rechnen. Rund zwei Drittel der befragten Unternehmen im verarbeitenden Gewerbe (64%) und sogar 72% der betreffenden Unternehmen im Handel führen demnach an, daß sie im eigenen Betrieb künftig tendenziell eher Leistungsein-schränkungen als Leistungsausdehnungen in der bAV vorhersehen.^[95] Somit ist insgesamt, trotz einem von den Unternehmen weitgehend einheitlich anerkannten Bedeutungszuwachs der zweiten Säule der Alterssicherung, auch künftig von einer weiteren Verringerung der Verbreitung und stagnierenden Leistungen der bAV auszugehen.^[96] Gründe für diese negative Entwicklung sollen nachfolgend dargestellt werden.

2.4.2.2. Gründe für den Rückgang in der betrieblichen Altersversorgung

Als Ursache für die nach 1996 durchgeführten Leistungseinschränkungen wurde von den Industrie- und Handelsunternehmen anläßlich der Ifo-Untersuchung 1999 überwiegend die ungünstige wirtschaftliche Entwicklung angeführt.^[97] Die Leistungen der bAV sind als Teil der Personalzusatzkosten eng an die Wirtschaftslage der Unternehmen gebunden.^[98] Die gesamten Personalzusatzkosten der Unternehmen sind in den vergangenen 30 Jahren stark angestiegen.^[99] Der Anteil der bAV an den gesamten Lohnnebenkosten ist dabei in diesem Zeitraum erheblich angewachsen und betrug bei westdeutschen Unternehmen im Jahr 1999 rund 8%.^[100] Die mit der bAV verbundene Kostenbelastung muß daher vor dem Hintergrund allgemein steigender Lohnnebenkosten gesehen werden. Dies hat zur Folge, daß die Einschränkung bzw. Nichtgewährung betrieblicher Versorgungsleistungen auch als Reaktion auf die grundsätzlich hohe Belastung der Unternehmen mit Personalzusatzkosten, insbesondere in Verbindung mit einer als ungünstig eingeschätzten zukünftigen wirtschaft-lichen Entwicklung zu verstehen ist.^[101]

Weitere Gründe für die tendenziell rückläufige Entwicklung in der bAV, gerade bei Kmu, sind in der Ausgestaltung des Betravg zu sehen.^[102] Die bestehenden Durchführungs-formen der bAV verpflichten die Unternehmen z.B. nach § 1 Abs. 1 Betravg zur Über-nahme des Langlebigkeitsrisikos der Mitarbeiter.^[103] Dies kann bei einem quantitativ geringen Versichertenkollektiv zu einer finanziellen Bedrohung der Unternehmen führen, wenn Beitragszahlungen ausfallen, oder Anspruchsberechtigte länger als kalkuliert Auszahlungen erhalten. Darüber hinaus sind die bestehenden Durchführungsformen der bAV für die Anforderungen von Kmu zum Teil nicht flexibel genug, da das System der betrieblichen Alterssicherung gegenwärtig auf kollektive, geschlossene Versorgungsinstru-mente wie die Pensionskasse oder die Unterstützungskasse ausgerichtet ist,^[104] die i.d.R. aus wirtschaftlichen und organisatorischen Gründen nur Arbeitnehmern in Großunternehmen angeboten werden.^[105] Schließlich ist die Stagnation bzw. Rückläufigkeit in der bAV auf Verschlechterungen der arbeits- und steuerrechtlichen Rahmenbedingungen zurückzu-führen, die den Gestaltungsspielraum der Unternehmen für Pensionszusagen z.T. erheblich eingeschränkt haben.^[106] Die schrittweise Anhebung des Rechnungszinsfußes zur Bildung von Pensionsrückstellungen von 3,5% auf 6%, die Verdoppelung der Pauschalbesteuerung für Beiträge zu Pensionskassen und Direktversicherungen von 10% auf 20% sowie die Anpassungsverpflichtung der Betriebsrenten an den vollen Kaufkraftverlust dokumentieren die hohe Kostenbelastung, die den Unternehmen durch das Angebot betrieblicher Versor-gungszusagen entsteht.^[107]

Die in Abschnitt 2.4.1.1. angeführten Maßnahmen im Zuge des Rrg 1999 stellen zwar positive Ansätze dar, sie reichen aber nach Ansicht des Verfassers nicht aus, um die bAV nachhaltig zu stärken. Damit die bAV den ihr zukommenden Stellenwert im System der Alterssicherung auch in Zukunft einnehmen kann, sind die gesetzlichen Rahmenbedin-gungen zu verbessern. Ziel muß es daher sein, den betrieblichen Pensionszusagen durch gesetzliche Anreize eine gesteigerte Attraktivität zu verleihen, damit vor allem auch Kmu für dieses Instrument der Alterssicherung gewonnen werden können. Dies erscheint vor dem Hintergrund von besonderer Bedeutung, daß mit Leistungen der bAV auch solche Arbeit-nehmer erreicht werden können, die aufgrund ihrer finanziellen Situation keinen Zugang zu einer privaten Eigenvorsorge haben. Nachfolgend wird zunächst die Situation im aktuellen System der bAV dargestellt, bevor anschließend in den Kapiteln 4 und 5 alterna-tive Vorschläge zur Förderung der betrieblichen Alterssicherung aufgezeigt werden.

3. Finanzwirtschaftliche Konsequenzen der bestehenden Durch-führungsformen der betrieblichen Altersversorgung

Aufgrund ihrer großen Bedeutung für die finanzwirtschaftliche Situation in den Unter-nehmen wird die bAV nachfolgend vor dem Hintergrund der für die Finanzwirtschaft als wesentlich erachteten Parameter diskutiert. Zunächst werden die mit der bAV zusammen-hängenden unterschiedlichen Motive von Unternehmen und Arbeitnehmern aufgezeigt, wobei die betriebliche Pensionszusage neben ihrer rein finanzwirtschaftlichen Bedeutung auch als ein Instrument der Personalpolitik dargestellt wird (3.1.). Die Leistungssystematik in der bAV mit der Ausgestaltung der Leistungspläne sowie die finanziellen Aspekte von Versorgungsleistungen aus Entgeltumwandlung (3.2.) bilden schließlich die Überleitung zu einer vergleichenden Betrachtung der finanzwirtschaftlichen Auswirkungen von mittel-baren und unmittelbaren Versorgungszusagen für Unternehmen und Arbeitnehmer (3.3.).

3.1. Motive der betrieblichen Altersversorgung

Aus Sicht der Unternehmen ist die betriebliche Altersversorgung primär ein Instrument der Finanzwirtschaft sowie der Rekrutierung und Bindung von Mitarbeitern. Aus finanzwirt-schaftlicher Perspektive wird die bAV aufgrund der hohen Belastung der Unternehmen mit Personalzusatzkosten^[108] zunehmend auch als Mittel zur Reduzierung der Lohnnebenkosten entdeckt.^[109] Die Wahl für das Angebot betrieblicher Versorgungsleistungen erfolgt daher zum einen anhand finanzwirtschaftlichen Entscheidungskriterien.^[110] Zum anderen stellt die bAV als freiwillige Sozialleistung der Unternehmen aber auch ein Instrument der Personal-politik dar, das in erster Linie zum Ziel hat, die Attraktivität der Unternehmen auf dem Arbeitsmarkt zu erhöhen. Um jedoch die von den Unternehmen angestrebte Wirkung tatsächlich zu erreichen, muß die bAV in Einklang mit den Bedürfnissen und Zielen der Mitarbeiter stehen.^[111] Nachfolgend werden daher die mit der bAV verfolgten Motive sowohl aus Sicht der Unternehmen, als auch aus Sicht der Arbeitnehmer betrachtet.

3.1.1. Die betriebliche Altersversorgung aus Sicht der Unternehmen

3.1.1.1. Die betriebliche Altersversorgung als Instrument der Finanzwirtschaft

Die betriebliche Altersversorgung hat vor allem eine große finanzwirtschaftliche Bedeutung für die Unternehmen. Betriebliche Versorgungswerke sind Systeme mit Langzeitwirkung. Der erforderliche Planungshorizont, von der Abgabe des Leistungsversprechens über die gesamte Betriebszugehörigkeit bis zur Rentenphase beträgt mehrere Jahrzehnte und geht i.d.R. über unternehmerische Planungszeiträume hinaus.^[112] Hieraus ergeben sich insbe-sondere Probleme einer periodengerechten Zuordnung der Belastungen. Ein wichtiges Anliegen der betrieblichen Rechnungslegung und Planungsrechnung ist es daher, trotz dieser Unabwägbarkeiten zu einer kalkulierbaren Bewertung der Verpflichtungen zu gelangen.^[113] Außerdem gilt es sicherzustellen, daß bei Eintritt des Versorgungsfalls die notwendige Liquidität vorhanden ist.^[114] Finanzwirtschaftlich gesehen fallen auf der einen Seite Kosten im Zusammenhang mit der betrieblichen Leistungserstellung an. Andererseits stehen die Aufwendungen für die bAV aber zum Teil weiterhin als Mittel der Innen-finanzierung, bei Zuführungen zu Pensionsrückstellungen, bzw. der Außenfinanzierung, bei rückfließenden Darlehen von externen Versorgungsträgern, zur Verfügung und führen somit letztlich nicht bzw. nur bedingt zu einem endgültigen Liquiditätsabfluß.^[115] Hinsichtlich der Aufwandsseite ist zu beachten, daß ein Unternehmen nur dann im Rahmen der bAV kostendeckend arbeitet, wenn es ihm gelingt, die Altersversorgungskosten im Zeitraum ihrer Entstehung zu erwirtschaften.^[116] Die finanzwirtschaftlichen Fragestellungen zur bAV haben nach dieser Sichtweise somit zwei verschiedene Wurzeln. Zum einen ist es für das betriebliche Rechnungswesen erforderlich, ein hohes Maß an Kalkulationssicher-heit bezüglich der eingegangenen Verpflichtungen zu besitzen, zum anderen besteht die Notwendigkeit, durch ein geeignetes Finanzierungskonzept sicherzustellen, daß jederzeit in ausreichendem Umfang Mittel bereitstehen, die zur Erfüllung der fälligen Verpflichtungen benötigt werden. Neben den Aspekten der Sicherheit und der Liquidität ist die Rentabilität eine weitere Zielgröße des Finanzmanagements in der Unternehmung.^[117] Die Wahl der Durchführungsform der bAV unter dem Aspekt der Rentabilität erfolgt anhand eines Vergleichs der durch die externen Versorgungsträgern erzielbaren Renditen mit den bei Investitionsprojekten im eigenen Unternehmen realisierbaren internen Renditen. Schließlich zielt die bAV als Instrument der Finanzwirtschaft auch auf den Aspekt der Unabhängigkeit als Erhaltung der unternehmerischen Dispositionsfreiheit ab.^[118]

Eine ausführliche Darstellung der bAV als Instrument der Finanzwirtschaft wird in Abschnitt 3.3. in Form einer vergleichenden Betrachtung der verschiedenen Durchführungs-formen anhand der zugrundegelegten finanzwirtschaftlichen Zielgrößen vorgenommen. Neben ihrer Stellung als ein Instrument der Finanzwirtschaft gewinnt die bAV zunehmend auch an personalpolitischer Bedeutung als ein Mittel der Rekrutierung und vor allem der Bindung von Mitarbeitern.^[119] Nachfolgend soll daher die Rolle der bAV als Instrument der Personalpolitik dargestellt werden.

3.1.1.2. Die betriebliche Altersversorgung als Instrument der Personalpolitik

Aus betriebswirtschaftlicher Sicht stellt sich bei der Entscheidung für das Angebot einer betrieblichen Altersversorgung insbesondere die Frage, wann diese Leistung für das Unter-nehmen ökonomisch effizient ist. Für den Arbeitgeber kann die Effizienz einer Vergü-tungsmaßnahme nach Weber als Verhältnis zwischen den mit ihr verbundenen Kosten und dem erzielbaren Nutzen definiert werden.^[120] Auf der Kostenseite wird zunächst die Annahme wertgleicher Entgeltbestandteile (Direktentgelt, betriebliche Altersversorgung) unterstellt. Der Nutzen einer Vergütungsmaßnahme besteht nach Wagner/ Grawert für die Unternehmen generell in ihrer Eignung, die Leistungsbereitschaft der Mitarbeiter zu fördern.^[121] Zu den wesentlichen Voraussetzungen einer Förderung der Leistungsbereit-schaft der Arbeitnehmer gehört dabei ihrer Aussage nach die Attraktivität bzw. die subjek-tive Wertschätzung der Vergütung aus Sicht der Begünstigten.^[122] Effizienz der Vergütung kann danach als Verhältnis des subjektiv beigemessenen Werts einer Maßnahme durch den Begünstigten zu den tatsächlich verursachten Kosten des Unternehmens verstanden werden.^[123] Empirische Untersuchungen belegen zwar, daß die bAV bei Arbeitgebern und Arbeitnehmern eine hohe Wertschätzung genießt, diese auf der anderen Seite jedoch trotz einer objektiv anerkannten Versorgungslücke im Rentenalter häufig unter den tatsäch-lichen Kosten für den Arbeitgeber liegt.^[124] Einer der Hauptgründe für diese unzureichende Wertschätzung der bAV liegt möglicherweise darin, daß es den Arbeitnehmern oftmals an der notwendigen Einsicht dafür fehlt, welche Bedeutung der bAV als Leistung zur Redu-zierung der Versorgungslücke im Ruhestand zukommen kann. Eine Studie von Infratest aus dem Jahr 1998 kommt zu dem Ergebnis, daß sich nur etwa jeder fünfte Berufstätige gut oder sehr gut über die Möglichkeiten der bAV informiert fühlt.^[125] Auch wenn die wachsende Sensibilisierung der Bevölkerung für Fragen der Alterssicherung die Wertschätzung für Leistungen der bAV tendenziell gestärkt hat,^[126] ist es erforderlich, den Leistungsumfang und -aufwand nach innen und außen zu kommunizieren. Der Einsatz der bAV aus Sicht beider Vertragspartner ist nur dann sinnvoll, i.S. von ökonomisch effizient, wenn die subjektive Wertschätzung der Leistung vom Arbeitnehmer höher ist, als jene von kosten-gleichem Direktentgelt. Bei einer positiven Kosten-Nutzen-Relation lassen sich aus dem Angebot betrieblicher Versorgungsleistungen eine Reihe personalpolitischer Ziele ableiten. Wagner/ Grawert betonen als Zielsetzungen im Zusammenhang mit dem betrieblichen Entgelt- und Sozialleistungsmanagement eine erhöhte Attraktivität auf dem Arbeitsmarkt, Bindung der Mitarbeiter, Steigerung des Unternehmensimages, Erhöhung der Motivation sowie unternehmerisches Denken der Arbeitnehmer.^[127] Vor der Diskussion über die finanz-wirtschaftlichen Auswirkungen der verschiedenen Durchführungsformen betrieblicher Versorgungsleistungen sollen daher nachfolgend, aufgrund ihrer Bedeutung für die unter-nehmerischen Zielgrößen, zunächst die wesentlichen Motive der bAV aus Sicht der Arbeit-nehmer aufgezeigt werden.

3.1.2. Die betriebliche Altersversorgung aus Sicht der Arbeitnehmer

In der Literatur wird weitgehend die Meinung vertreten, daß die vom Unternehmen mit dem Angebot betrieblicher Versorgungsleistungen angestrebte Wirkung nur dann erreicht werden kann, wenn die Leistungen im Einklang mit den Zielen der Arbeitnehmer stehen.^[128] Vor dem Hintergrund zunehmender Zweifel vieler Arbeitnehmer an der Stabilität des staat-lichen Rentensystems^[129] kommt der Leistungssicherheit in der bAV eine entscheidende Bedeutung zu. Nach einer Studie von Infratest aus dem Jahr 1998 sind die Absicherung des Lebensstandards bei Alter bzw. Invalidität sowie die Hinterbliebenenabsicherung im Todesfall die aus Arbeitnehmersicht wichtigsten Anforderungen an die bAV als zusätzliche Alterssicherung.^[130] Die Betrachtung der bAV als Vergütungsbestandteil erfordert daneben nach ökonomischen Gesichtspunkten insbesondere eine im Vergleich zu Leistungen der privaten Eigenvorsorge ausreichende Rentabilität. Diese ergibt sich jedoch im Regelfall bereits aufgrund steuerlicher Vorteile, da Leistungen aus der bAV, im Gegensatz zur privaten Eigenvorsorge, i.d.R. aus unversteuertem Einkommen finanziert werden.^[131]

Ein Grund für die festgestellte nur geringe Würdigung betrieblicher Pensionsleistungen ist nach Ansicht des Verfassers vor allem in der mangelnden Transparenz der bestehenden Versorgungseinrichtungen zu sehen.^[132] Um die Intransparenz zu beseitigen, gehen viele Unternehmen dazu über, die Versorgungsleistungen in den Rahmen einer Gesamtver-gütungspolitik zu integrieren und die einzelnen Komponenten der Vergütung nach der Idee des „Cafeteria-Systems“ zu individualisieren.^[133] Nach Esser ist es Aufgabe der betrieb-lichen Versorgungsleistungen, „auf die individuellen Bedürfnisse der Arbeitnehmer abzu-stellen, wobei als besondere Herausforderung hinzukommt, daß sich diese i.d.R. im Laufe des Arbeitslebens wandeln.“^[134] Eine stärkere Individualisierung, z.B. durch die Austausch-barkeit von Leistungen der bAV und Lohnzahlungen, kann seiner Ansicht nach die Akzeptanz betrieblicher Zuwendungen erhöhen. Im Rahmen einer stärkeren Indivi-dualisierung der bAV bestünde daneben im Interesse der Unternehmen die Möglichkeit, die Vergütung an der individuellen Leistung der Mitarbeiter bzw. an den Erfolgsgrößen des Unternehmens zu orientieren.^[135] Eine zunehmend verbreitete Gestaltungsform zur Förderung der Individualisierung in der bAV wird im weiteren Verlauf dieser Arbeit in Abschnitt 3.2.2. mit der Gehaltsumwandlung vorgestellt.

3.2. Systemgestaltung in der betrieblichen Altersversorgung

Wie bereits in Abschnitt 3.1.1.1. festgestellt, beruhen die finanzwirtschaftlichen Frage-stellungen bei der Durchführung der bAV auf zwei wesentlichen Aspekten.^[136] Zum einen ist es für die Unternehmen von Interesse, die von ihnen eingegangenen Verpflichtungen kalkulierbar zu gestalten. Zum anderen kann über die systematische Ausgestaltung der Leistungspläne die Liquiditätslage im Unternehmen gesteuert und über die Wahl der Versorgungseinrichtung die Rentabilität und die Unabhängigkeit beeinflußt werden. Unter dem Begriff der Systemgestaltung versteht man die Bestimmungsfaktoren der Verein-barung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer bezüglich der Versorgungszusage, die in sogenannten Leistungsplänen festgesetzt werden.^[137] Die Systemgestaltung kann grundsätz-lich von der Wahl der Durchführungsform getrennt werden. Sie hat in erster Linie Auswir-kungen auf die Kalkulierbarkeit und die Planungssicherheit betrieblicher Versorgungs-leistungen, während die Wahl der Durchführungsform primär die Liquiditätslage, Renta-bilität und Unabhängigkeit des Unternehmens mitbestimmt.

Bevor die verschiedenen Durchführungsformen anhand der aufgeführten finanzwirtschaft-lichen Entscheidungskriterien analysiert werden, wird nachfolgend zunächst die unter-schiedliche Ausgestaltung alternativer Leistungspläne und Versorgungszusagen behandelt. Im Anschluß daran wird die Möglichkeit der Entgeltumwandlung als eine neue Form der Systemgestaltung aus der Perspektive von Arbeitgeber und Arbeitnehmer dargestellt.

3.2.1. Ausgestaltung von Leistungsplänen

Die Vereinbarungen zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer über die Versorgungszusage werden in einem Leistungsplan festgelegt.^[138] In einer solchen Vereinbarung werden Höhe und Umfang des Versorgungsversprechens bestimmt und gleichzeitig die Voraussetzungen festgeschrieben, unter denen die Versorgungsleistungen zu erbringen sind. Grundsätzlich unterscheidet man Leistungspläne, deren Leistungen sich aus den gezahlten Beiträgen ableiten (Beitragszusagen) und solche, die als Berechnungsbasis ein als pensionsfähig defi-niertes Gehalt heranziehen (Leistungszusagen).^[139] Im Zuge des Rentenreformgesetzes 1999 hat der Gesetzgeber die sogenannte beitragsorientierte Leistungszusage eingeführt, die von ihrer rechtlichen Ausgestaltung als eine Mischform von Leistungs- und Beitragszusage zu bezeichnen ist.^[140] Die Leistungspläne variieren in einer Vielzahl von Ausprägungen, deren unterschiedliche Vor- und Nachteile für Unternehmen und Arbeitnehmer nachfolgend untersucht werden.

3.2.1.1. Die Leistungszusage

Unter einer Leistungszusage (oder auch defined benefit plan) versteht man die eingegan-gene Verpflichtung des Arbeitgebers, bei Eintritt des Versorgungsfalls eine Kapital- oder Rentenleistung in einer von vornherein feststehenden Höhe zu erbringen.^[141] Es wird somit bereits im Vorfeld eine feste Leistung zugesagt, aus der sich die Aufwendungen für das Unternehmen ergeben.^[142] Damit trägt der Arbeitgeber das alleinige Anlagerisiko. Ist die Verzinsung der bereitgestellten Mittel zur Abdeckung der Leistungsansprüche nicht ausrei-chend, so entsteht eine Nachschußverpflichtung.^[143] Bei einer Leistungszusage muß der Arbeitgeber daher zum Zeitpunkt der Auszahlung stets so viele Finanzmittel bereitstellen, wie zur Abdeckung der zugesagten Leistungen erforderlich sind.^[144] Ebenso übernimmt der Arbeitgeber bei einer Leistungszusage die Abdeckung biometrischer Risiken.^[145] Blomeyer bezeichnet diese Zusageform auch als „Altersversorgung im eigentlichen Sinne“,^[146] da der Vertragszweck in der Gewährleistung einer ganz bestimmten Versor-gungsleistung liegt. Diese Versorgungsleistung kann dabei als absoluter Betrag in Form einer Festbetragszusage, als gehaltsabhängige Zusage oder auch als Gesamtversorgungs-zusage festgelegt werden. Die Systemgestaltung der Leistungspläne hat, wie bereits festge-halten, in erster Linie Auswirkungen auf die Kalkulierbarkeit der Pensionszahlungen.^[147] In Abhängigkeit der Art der Zusage ergeben sich dabei unterschiedliche Auswirkungen. Festbetragssysteme (oder auch Nominalbetragssysteme) legen für die betriebliche Versor-gungsleistung einen konstanten Betrag fest, der nach der Dauer der Betriebszugehörigkeit und/ oder dem erzielten Einkommen gestaffelt wird.^[148] Aus Unternehmenssicht zeichnen sich Festbetragssysteme durch ihre gute Kalkulierbarkeit aus. Eine Leistungs- und damit auch Aufwandserhöhung findet nur aufgrund einer entsprechenden Entscheidung des Unter-nehmens statt. Es kann daher die Höhe der Leistungszusage an die Entwicklung der eigenen Ertragslage anpassen. Als Nachteil für die Unternehmen hingegen ist anzusehen, daß der zugesagte Festbetrag auch bei entsprechend negativer wirtschaftlicher Entwicklung zu leisten ist. Aus Sicht der Arbeitnehmer haben Festbetragssysteme den Vorteil, daß sich das aktuelle Versorgungsniveau als erworbene Anwartschaft leicht ermitteln läßt. Dem steht der Nachteil gegenüber, daß die Anwartschaft nicht inflationsgeschützt ist. Somit kann nur schwer kalkuliert werden, welchen Beitrag die zugesagte Leistung zur Sicherung des Lebensstandards im Alter tatsächlich leistet.

Bei gehaltsabhängigen Zusagen wird dem Versorgungsberechtigten eine Leistung in Höhe des Produkts aus dem Bruttogehalt und einem bestimmten Rechenfaktor zugesagt.^[149] Bezugsbasis ist dabei entweder das letzte Gehalt, das durchschnittlich bezogene Gehalt einer bestimmten Anzahl von Jahren vor Eintritt in den Ruhestand oder aber der Durch-schnitt des während der gesamten Beschäftigungszeit erzielten Einkommens. Aus der Sicht des Unternehmens haben gehaltsabhängige Zusagen in erster Linie den Nachteil einer ein-geschränkten Kalkulierbarkeit des Versorgungsaufwands im Vergleich zu Festbetrags-systemen. Bei einer am Endgehalt orientierten Zusage ist der zu Beginn des Arbeitsverhält-nisses anfallende Versorgungsaufwand wenig repräsentativ für spätere Belastungen, so daß der zukünftig zu erwartende Aufwand mit hoher Unsicherheit behaftet ist. Um diesen Nachteil zu begrenzen, kann das Unternehmen mit dem Arbeitnehmer zusätzlich verein-baren, daß nur bis zu einer bestimmten Gehaltsstufe, z.B. bis zum Erreichen der Beitrags-bemessungsgrenze, Leistungen der bAV gewährt werden.^[150] Aus Arbeitnehmersicht hängt die Qualität eines gehaltsabhängigen Plans davon ab, ob das zugrundeliegende Gehalt als repräsentativ für den Lebensstandard während der Beschäftigungszeit gelten kann.^[151]

In Gesamtversorgungssystemen nimmt die bAV eine Ergänzungsfunktion zur gesetzlichen Rentenversicherung ein. Zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer wird ein nach Eintritt des Versorgungsfalls abzudeckender Versorgungsgrad vereinbart. Der Arbeitgeber hat in diesem Fall die Differenz zwischen dem angestrebten Versorgungsniveau und den Leistungen des gesetzlichen Sicherungssystems auszugleichen. Aus der Perspektive des Unternehmens gelten hinsichtlich der Kalkulierbarkeit des Versorgungsaufwands die bereits im Zusammenhang mit den endgehaltsabhängigen Leistungszusagen verbundenen Probleme entsprechend. Die Versorgungsaufwendungen sind dabei neben der Gehalts-entwicklung jedoch zusätzlich auch vom Leistungsniveau der gesetzlichen Rentenver-sicherung abhängig.^[152] Aus Arbeitnehmersicht bieten derartige Gesamtversorgungs-zusagen zwar das höchste Maß an Versorgungssicherheit, jedoch gehen deutsche Unter-nehmen vermehrt dazu über, die kostenintensiven und schlecht kalkulierbaren Modelle der Gesamtversorgung durch flexiblere Zusageformen zu ersetzen.^[153]

3.2.1.2. Die Beitragszusage

Eine Möglichkeit, die Kalkulierbarkeit und Planungssicherheit der Pensionsleistungen für den Arbeitgeber zu erhöhen, kann durch die Zulassung von Beitragszusagen (oder auch defined contribution plan) in das Betravg erreicht werden.^[154] Während der Arbeitgeber bei der Abgabe einer Leistungszusage die von ihm zu einem späteren Zeitpunkt zu tragende Verpflichtung mittelbar bestimmt, legt er bei der Abgabe einer Beitragszusage den Aufwand fest, den er für die Zwecke der bAV bereitstellt.^[155] Gegenstand einer Beitragszusage ist somit das Versprechen des Arbeitgebers in der Anwartschaftsphase, d.h. in der Zeit vor Eintritt des Versorgungsfalls, der Höhe nach fest vereinbarte Finanzierungsbeiträge zu leisten.^[156] Für die Beitragszusage charakteristisch ist, daß der Arbeitgeber durch die Leistung der Beiträge bereits von jeglicher weiterer Verpflichtung frei wird und er somit bei der Erteilung der Zusage grundsätzlich keine Versicherungsleistungen übernimmt.^[157] Die Beitragszusage ist daher in bezug auf die Haftung des Arbeitgebers von der Leistungs-zusage völlig verschieden. Die deutsche Rechtsprechung vertritt bislang allerdings die Auffassung, daß Beitragszusagen nicht dem Betravg unterfallen, da der Arbeitgeber nicht die im Sinne des Gesetzes typische Abdeckung der biometrischen Risiken übernimmt.^[158]

Entwürfe bezüglich einer Zulassung von Beitragszusagen in das Betravg, wie sie derzeit auch im Zusammenhang mit der möglichen Einführung von Pensionsfonds bzw. von Alters-vorsorge-Sondervermögen in das System der bAV vorgebracht werden,^[159] sind vor dem Hintergrund des damit verbundenen finanzwirtschaftlichen Vorteils der Unternehmen hinsichtlich der Kalkulierbarkeit und der Planungssicherheit der von ihnen eingegangenen Verpflichtungen zu betrachten. Mit einem auf einer Beitragszusage basierenden Leistungs-plan kann der Versorgungsaufwand fest und unabänderlich definiert und damit kalkulierbar gestaltet werden. Für den Arbeitgeber stellt die betriebliche Altersversorgung in Gestalt der Beitragszusage somit einen der Gehaltszahlung vergleichbaren Vorgang dar. Bei einer Beitragszusage tritt die Entgeltfunktion der bAV in den Vordergrund. Sie kann damit ohne Schwierigkeiten in ein individuelles Gesamtvergütungskonzept integriert werden.

Für den Arbeitnehmer besteht das Risiko einer Beitragszusage darin, daß grundsätzlich das Finanzierungsrisiko bezogen auf die Anlageerträge und den Risikoverlauf auf ihn übergeht. Inwiefern dieses Risiko jedoch bei einem für die Altersversorgung typischen langfristigen Anlagehorizont durch eine substanzwertorientierte Anlagepolitik, z.B. über den Einsatz von Pensionsfonds oder Altersvorsorge-Sondervermögen verringert oder evtl. ganz aufgehoben werden kann, wird im weiteren Verlauf dieser Arbeit in den Kapiteln 4 und 5 diskutiert.

3.2.1.3. Die beitragsorientierte Leistungszusage

Zwischen den „reinen“ Leistungszusagen, deren wesentlicher Nachteil in ihrer mangelnden Planungssicherheit liegt, und den „reinen“ Beitragszusagen, die nach dem Gesetz keine Leistung der bAV darstellen, liegt mit der beitragsorientierten Zusage eine Zusageform, die im Zuge des Rrg 1999 erstmals in einem neu eingeführten Absatz 6 des § 1 Betravg als Versorgungszusage der bAV gesetzlich anerkannt wurde.^[160] Bei einer beitragsorien-tierten Leistungszusage wird vom Arbeitgeber ein fester Finanzierungsbetrag zugesagt, der dann nach einem in der Versorgungszusage enthaltenen versicherungsmathematischen Modus in eine Versorgungsleistung umgewandelt wird.^[161] Diese Art der Zusage vereint die Vorteile der Leistungszusage und der Beitragszusage, indem sie einerseits durch die Fixierung des Aufwands Kostensicherheit gewährleistet, und andererseits wegen der Absicherung der biometrischen Risiken eine Leistung der bAV im Sinne des Betravg darstellt.^[162] Der Begriff „beitragsorientierte Leistungszusage“^[163] bedeutet, daß die Leistungspflicht des Arbeitgebers auf die zugesagten Finanzierungsbeiträge beschränkt ist, gleichzeitig jedoch risikoabsichernde Leistungen der bAV zu bilden sind und nicht ledig-lich Sparguthaben angehäuft wird.^[164]

[...]

^[1] Riester, W., Soziales (2000), S. 2.

^[2] Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften, Binnenmarkt (1999), S. 2.

^[3] Vgl. Heubeck, K., Altersversorgung (1999), S. 685f. Im sogenannten Kapitaldeckungsverfahren sparen die Erwerbstätigen die von Ihnen geleisteten Beiträge für die eigene Altersversorgung an. Dies hat zur Folge, daß ein Kapitalstock gebildet wird, aus dem bei Eintritt des Rentenalters Leistungen bezogen werden. Eine Altersversorgung nach dem Verfahren der Kapitaldeckung trägt somit dem Prinzip der individuellen Leistungskraft Rechnung.

^[4] Vgl. Deutsches Institut für Altersvorsorge GmbH, Alterssicherung (2000), S. 5. Mit einem Anteil von 81% am gesamten Leistungsvolumen der Rentenausgaben wird das System der Alters-sicherung in Deutschland durch die gesetzliche Rentenversicherung dominiert. Auf die private Eigen-vorsorge entfällt im Konzept der drei Säulen ein Anteil von 15%, die betriebliche Altersversorgung hingegen deckt lediglich rund 5% des gesamten Leistungsvolumens ab. Vgl. dazu Abschnitt 2.1., S. 7f.

^[5] Vgl. Altersvermögensgesetz, Avag (2000).

^[6] Vgl. u.a. Laux, M., Lösungen (Handelsblatt 1995), S. 7; Kommission der Europäischen Gemein-schaften, Altersversorgung (1997), S. 2ff; Altersvermögensgesetz, Avag (2000), S. 2ff.

^[7] Die gesetzliche Rentenversicherung erfolgt nach dem Umlageverfahren, bei dem die Erwerbstätigen mit ihren Beiträgen die Ruhegelder der jeweiligen Rentenempfänger finanzieren. Ihre Leistungsfähigkeit ist jedoch durch eine rückläufige Geburtenrate und eine höhere Lebenserwartung der Bevölkerung in den vergangenen Jahren akut gefährdet. Aufgrund dieser demographischen Faktoren wird sich nach Angaben der Bundesregierung das Verhältnis von Rentnern zu Beitragszahlern zu Lasten der Finanzierbarkeit der gesetzlichen Rentenversicherung entwickeln. Der Anteil der über 60-jährigen an der Gesamtbevölkerung wird sich nach Berechnungen des Statistischen Bundesamtes von 40% im Jahr 1999 auf 73% bis zum Jahr 2040 erhöhen. Vgl. Bma, Rentenreform (2000), S. 4. Fink führt in diesem Zusammenhang weiter aus, daß die Finanzierbarkeit der gesetzlichen Rentenversicherung durch die gegenwärtig hohe Arbeits-losigkeit und die in Deutschland im Vergleich zu den übrigen EU-Staaten langen Ausbildungszeiten zusätzlich erschwert wird. Vgl. Fink, W., Vergütung (1998), S. 1.

^[8] Vgl. Heubeck, K., Altersversorgung (1999), S. 687.

^[9] Vgl. dazu die Ausführungen zum Verbreitungsgrad von Leistungen der betrieblichen Altersversorgung in Abschnitt 2.4.2.1., S. 15ff.

^[10] Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften, Altersversorgung (1997), S. 10ff.

^[11] Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften, Altersversorgung (1997), S. 5.

^[12] Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften, Richtlinienvorschlag (2000), S. 10f.

^[13] Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften, Altersversorgung (1997), S. 6.

^[14] Vgl. Arbeitskreis „Betriebliche Pensionsfonds“, Pensionsfonds (1998); Bdb, Betriebs-Pensions-fonds (2000).

^[15] Vgl. Andresen, B. J., Altersversorgung (1996), S. 90-92; Ahrend, P., Sozialpolitik, (1986), S. 13-21.

^[16] Vgl. Betravg vom 19.12.1974, BGBl. I, S. 3610f.

^[17] Vgl. Fink, W., Vergütung (1998), S. 25.

^[18] Vgl. Esser, K., Betriebliche Altersversorgung (1997), S. 8-11.

^[19] Vgl. Baum, M., Finanzierung (1992), S. 2.

^[20] So wurde beispielsweise der Pauschalsteuersatz für Direktversicherungen und Pensionskassen im Zeitraum von 1989 bis 1996 von zunächst 10% auf nunmehr 20% sukzessive angehoben. Auch der Rechnungszinsfuß für Pensionsrückstellungen wurde im entsprechenden Zeitraum von 3,5% auf 6% erhöht. Vgl. dazu Fink, W., Vergütung (1998), S. 25.

^[21] Vgl. Stiefermann, K., Betriebliche Altersversorgung (1998), S. 18.

^[22] Vgl. Fink, W., Vergütung (1998), S. 93.

^[23] Vgl. Ifo-Institut für Wirtschaftsforschung, Betriebliche Altersversorgung (2000), S. 5f.

^[24] Im Rahmen dieser Arbeit wurde daher ein Fragebogen entworfen, der die Durchführung der betrieblichen Altersversorgung in der Unternehmenspraxis aufzeigen sowie Entwicklungstendenzen herausstellen soll. Der vollständige Fragebogen und die Auswertung der von den Unternehmen getätigten Antworten befindet sich als Anlage im Anhang. Vgl. Anhang, S. 121ff.

^[25] Vgl. u.a. Deutsche Bank Research, Pensionsfonds (1995); Arbeitskreis „Betriebliche Pensions-fonds“, Pensionsfonds (1998); Bvi, Altersvorsorge-Sondervermögen (1999); Bdb, Betriebs-Pensions-fonds (2000); Kommission der Europäischen Gemeinschaften, Richtlinienvorschlag (2000).

^[26] Der im Rahmen dieser Arbeit entworfene Fragebogen wurde insgesamt 40 der größten deutschen Unter-nehmen vorgelegt, von denen 24 an der Befragung teilnahmen. Als Auswahlkriterium für die Unter-nehmensgröße liegt dieser Arbeit die Zugehörigkeit zu den verschiedenen deutschen Börsensegmenten zugrunde. So wurden neben den 30 im DAX notierten Gesellschaften auch die nach der Mitarbeiterzahl zehn größten Unternehmen des MDAX befragt. Der Fragebogen wurde somit ausschließlich an solche Unternehmen versandt, die aufgrund ihrer Größe Leistungen der betrieblichen Altersversorgung anbieten.

^[27] Vgl. Rößler, N., Altersversorgung (Personalwirtschaft 1991), S. 20.

^[28] Auch wenn die einzelnen Versorgungskomponenten jeweils eigenständige Funktionen im System der Alterssicherung ausfüllen, werden sie durch das gemeinsame Ziel der Alterssicherung in eine interdepen-dente Beziehung zueinander gestellt. Während die gesetzliche Rentenversicherung in der Bundes-republik Deutschland eine obligatorische staatliche Rente darstellt, die von Arbeitnehmern und Arbeit-gebern gemeinsam finanziert wird, erfolgt die private Eigenvorsorge aus der Rücklage des einzelnen Bürgers von nicht konsumtiv verwendetem Einkommen vor Eintritt in den Ruhestand. Die betriebliche Altersversorgung stellt schließlich eine freiwillige Einrichtung der Unternehmen zur Alterssicherung ihrer Mitarbeiter dar, die zusätzlich noch durch Eigenleistungen von Seiten der Arbeitnehmer in Form einer Entgeltumwandlung ausgeweitet werden kann. Vgl. dazu Grawert, A., Deferred Compensation (1998), S. 13ff.

^[29] Vgl. Sachverständigenkommission „Alterssicherungssysteme“, Berichtsband (1983), S. 141. Die von der Regierung zu Beginn der 80er Jahre mit dieser Frage beauftragte Sachverständigen- kommission „Alterssicherungssysteme“ sprach sich in dem von ihr vorgelegeten Berichtsband für ein als zureichend angesehenes Gesamtversorgungsniveau der Rentenempfänger von 80-90% des letzten Nettoerwerbseinkommens aus.

^[30] Vgl. Deutsches Institut für Altersvorsorge GmbH, Alterssicherung (2000), S. 27. Die Zahlen für die gesetzliche Rentenversicherung umfassen die Auszahlungen der Arbeiterrenten- und Angestellten-versicherung. Die Leistungen der betrieblichen Altersversorgung beinhalten auch die Leistungen der Zusatzversorgung des öffentlichen Dienstes.

^[31] Vgl. Sachverständigenkommission „Alterssicherungssysteme“, Berichtsband (1983), S. 141f.

^[32] Vgl. Klingebiel, O., Betriebliche Altersversorgung (1994), S. 15ff.

^[33] Vgl. Fink, W., Vergütung (1998), S. 22. Unter der Versorgungslücke wird allgemein die Differenz zwischen dem sozialpolitisch erstrebenswerten Alterseinkommen und der vom Träger der gesetzlichen Rentenversicherung tatsächlich geleisteten Altersrente verstanden.

^[34] Unter der Beitragsbemessungsgrenze versteht man den Grenzbetrag, bis zu dem in der Sozialver-sicherung Beiträge berechnet werden. Arbeitsentgelte, die über diesen Grenzbetrag hinausgehen, werden somit nicht zur Beitragsbemessung herangezogen. Die Beitragsbemessungsgrenze wird jährlich neu festgelegt. Im Zeitraum 01.01.-31.12.2001 liegt sie für die Berechnung der Beiträge zur Arbeitslosen- und Rentenversicherung für Arbeitnehmer bei 104.400 DM und für Angestellte bei 128.400 DM.

^[35] Insbesondere die Bezieher hoher Einkommen sind somit darauf angewiesen, das angestrebte Versor-gungsniveau im Alter durch zusätzliche Leistungen aus der privaten Eigenvorsorge oder der betrieb-lichen Altersversorgung zu erreichen.

^[36] Vgl. Bma, Alterssicherung (1998), S. 24.

^[37] Die jeweilige Generation der Arbeitnehmer finanziert danach mit ihren Sozialversicherungsbeiträgen die Rentenzahlungen an die Generation der Rentenempfänger. Die von den Arbeitnehmern geleisteten Beiträge werden unmittelbar wieder an die Rentenempfänger ausgezahlt, also direkt umgelegt. Ein Deckungskapital wird folglich nicht aufgebaut.

^[38] Vgl. Buttler, A., Direktversicherungen (1998), S. 11.

^[39] Vgl. Bma, Altersversorgung (2000), S. 4.

^[40] Unter dem Altenquotienten versteht man den Bevölkerungsanteil der über 60-jährigen bezogen auf den Anteil der 20 bis 60-jährigen. Vgl. dazu u.a. Bma, Altersversorgung (2000), S. 4.

^[41] Vgl. Bma, Altersversorgung (2000), S. 4. Der Altenquotient wird sich danach im Zeitraum von 1999 bis 2040 fast verdoppeln. Dies bedeutet im Ergebnis, daß dann die gleiche Anzahl von Erwerbstätigen Leistungen für eine annähernd doppelte Anzahl von Rentenempfängern leisten muß.

^[42] Vgl. Prognos-Institut, Gutachten (1995), S. 7-11. Das Prognos-Gutachten wurde im Auftrag des Vdr erstmals im Jahr 1990 erstellt und wird in unregelmäßigen Abständen aktualisiert. Das Ausmaß der ermittelten Beitragssatzsteigerungen ist nach dem Gutachten von der zukünftigen Wirtschaftsent-wicklung und der Beschäftigungssituation abhängig. Das Prognos-Gutachten berücksichtigt zwei verschiedene Entwicklungen. Im optimistischen Szenario wird von einem Rückgang der Arbeitslosigkeit auf 4,4% und im pessimistischen Szenario auf 5,8% zum Jahr 2040 ausgegangen.

^[43] Vgl. Bdb, Alterssicherung (1999), S. 10.

^[44] Vgl. Cramer, J. E., Altersvorsorge (1999), S. 262. Arbeitslose fallen als Beitragszahler entweder ganz aus, oder die entsprechenden Rentenbeiträge werden von der Bundesanstalt für Arbeit lediglich mit einer verminderten Bemessungsgrundlage übernommen. Zwar konnte die Arbeitslosenrate in den Jahren 1999 und 2000 wieder auf ein Niveau unterhalb von 10% gesenkt werden, sie liegt damit jedoch noch deutlich über dem Niveau, das bei der Einführung der gesetzlichen Rentenversicherung als erste Säule der Alters-sicherung zum 01.01.1948 vorgelegen hat.

^[45] Vgl. Bdb, Alterssicherung (1999), S. 10. Diese Faktoren führen insgesamt dazu, daß weniger Beiträge in die gesetzliche Sozialversicherung eingezahlt werden, gleichzeitig jedoch mehr Empfänger bereitstehen.

^[46] Die von der Bundesregierung im Zuge der Rentenreform für das Jahr 2001 geplante erneute Absenkung des Standardrentenniveaus auf 64% bis zum Jahr 2030 wurde aufgrund des Widerstandes von Gewerk-schaften und Opposition wieder rückgängig gemacht. Nach den Plänen der Regierung sollte die Renten-anpassungsformel um einen Ausgleichsfaktor ergänzt werden, der die längere Rentenbezugsdauer als Folge des Anstiegs der Lebenserwartung berücksichtigt.

^[47] Vgl. Bma, Altersversorgung (2000), S. 12. Darüber hinaus soll nach Angaben der Bundesregierung der Beitragssatz bis zum Jahr 2030 auf einem Niveau unterhalb von 22% stabilisiert werden.

^[48] Vgl. Spengel, C./ Schmid, D., Betriebliche Altersversorgung (1996), S. 43.

^[49] Aufgrund der aufgezeigten Problematik in der gesetzlichen Rentenversicherung ist davon auszugehen, daß die Erwerbstätigen ihre privaten Vorsorgemaßnahmen nach Möglichkeit ausweiten werden, um tief-greifende Einschränkungen ihres Lebensstandards im Alter zu vermeiden. Vgl. dazu Spengel, C./ Schmid, D., Betriebliche Altersversorgung (1996), S. 45.

^[50] Vgl. Bode, K. J./ Grabner, E. D., Betriebliche Altersversorgung (Der Betrieb 1995), S. 1862-1865.

^[51] Vgl. Allensbacher Institut für Demoskopie, Umfrage (1999). Entsprechend des von der Bevölke-rung anerkannten Bedeutungszuwachses einer zusätzlichen kapitalgedeckten Altersvorsorge ist nach Angaben des Allensbacher Instituts der Anteil der Ausgaben für die individuelle Altersvorsorge am verfügbaren Einkommen in den vergangenen fünf Jahren von 4% auf über 6% im Jahr 1999 angestiegen.

^[52] Vgl. Altersvermögensgesetz, Avag (2000).

^[53] Riester, W., Kommentar (2000).

^[54] Vgl. Altersvermögensgesetz, Avag (2000). Gefördert werden lediglich solche Anlageformen, die im Alter eine lebenslange Rente zahlen und bei denen zu Beginn der Auszahlungsphase zumindest die eingezahlten Beiträge zur Verfügung stehen. Aufgrund der durch das Kagg vorgeschriebenen fehlenden Garantie auf eine Mindestleistung fallen somit, mit Ausnahme rentendominierter Garantiefonds, sämt-liche Formen von Investmentfonds nicht unter den vorliegenden Gesetzentwurf. Vgl. dazu § 1 Kagg. Die Förderung von Wohneigentum im Rahmen der Altervorsorge ist derzeit noch Gegenstand politischer Diskussionen. Nach dem vorliegenden Gesetzesentwurf erfolgt die Förderung unabhängig davon, ob die zusätzliche Altersvorsorge im Rahmen der betrieblichen oder der privaten Altersvorsorge aufgebaut wird. Gefördert werden nach den Plänen der Regierung ab dem Jahr 2002 Aufwendungen einer staatlich anerkannten zusätzlichen Altersversorgung bis zu einer Höhe von 1% des Bruttoeinkommens. Bis zum Jahr 2008 soll dieser Vorsorgebetrag durch eine zweijährliche Anhebung um jeweils 1% auf bis zu maximal 4% des steuer-pflichtigen Bruttolohns ansteigen.

^[55] Vgl. Altersvermögensgesetz, Avag (2000), S. 8f.

^[56] Da die Möglichkeit einer privaten Altersvorsorge von der finanziellen Leistungsfähigkeit der Erwerbs-tätigen abhängt, ist diese Art der Förderung von Vorsorgeleistungen nur eingeschränkt für die Bezieher niedriger Einkommen zugänglich. Daher ist sie für den Autor nur bedingt geeignet, wie von der Regierung angestrebt, weite Bevölkerungskreise zu erreichen. Vgl. Altersvermögensgesetz, Avag (2000), S. 10.

^[57] Vgl. u.a. Deutsches Institut für Altersvorsorge GmbH, Alterssicherung (2000); Bdb, Altersvor-sorge (2000); Altersvermögensgesetz, Avag (2000).

^[58] Vgl. Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung, Betravg vom 19.12.1974, BGBl. I, S. 3610.

^[59] Vgl. Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (1997), 1. Teil Rdnr. 4. Wesensmerkmale der betrieblichen Altersversorgung sind demnach Versorgungsleistungen im Alter, bei Invalidität oder für Hinterbliebene, die einem Leistungsversprechen vom Arbeitgeber an einen Arbeitnehmer entspringen. Die Leistungen müssen aus Anlaß des Arbeitsverhältnisses vorgesehen sein. Die Rechtsgrundlage der Leistung bildet eine Zusage.

^[60] Ausnahmen bestehen lediglich hinsichtlich zwingend vorgeschriebener Versorgungsmaßnahmen in einigen Tarifbereichen. Vgl. dazu Steinmeyer, H. D., Zusatzversorgungssysteme (1995), S. 35.

^[61] Vgl. Klingebiel, O., Betriebliche Altersversorgung (1994), S. 59.

^[62] Das Betravg wurde zuletzt am 1. Januar 1999 im Zuge der Einführung des Rentenreformgesetzes 1999 modifiziert . Vgl. dazu Höfer, R., Betriebliche Altersversorgung (1999), S. 10.

^[63] Änderungen im Bereich der Abfindung gesetzlich unverfallbarer Anwartschaften, vorgezogener Alters-grenzen für Arbeitnehmer sowie der Liquidation von Unternehmen werden an dieser Stelle nicht behan-delt, da sie keine unmittelbare Relevanz für das Thema dieser Arbeit besitzen. Vgl. dazu Dötsch, P. A., Betriebsrentengesetz (Personalwirtschaft 1998), S. 21-28.

^[64] Vgl. Dötsch, P. A./ Förster, W., Rentenreformgesetz (Der Betrieb 1998), S. 258.

^[65] Vgl. Lang, M./ Hölscher, C., Rentenreformgesetz (Personalführung 1998), S. 56. Die Möglichkeit einer jährlichen Anpassung anstelle einer dreijährlichen Anpassungsüberprüfung ist u.a. deshalb von Interesse für die Unternehmen, da sie eine bessere Vorausfinanzierung der Pensionsverpflichtungen bei Direktzusagen ermöglicht. Somit kann letztlich das Liquiditätsrisiko in der Phase der Rentenzahlungen gemindert werden. Aus Kostengesichtspunkten zeichnet sich diese Regelung zusätzlich durch eine verbesserte Kalkulierbarkeit der eingegangenen Verpflichtungen aus. Vgl. dazu Kapitel 3.3.2.1., S. 40ff.

^[66] Vgl. Anhang, Frage 15, Abb. A-14. Eine feste Rentendynamik ist für die Unternehmen von vornherein kalkulierbar. Zu unerwarteten Kostenerhöhungen kann es hierbei, anders als bei der dreijährlichen Anpassungsüberprüfung, nicht kommen. Andererseits kann sich das Unternehmen nach § 16 Betravg bei schlechter wirtschaftlicher Lage nicht darauf berufen, die Anpassung der Renten aussetzen zu dürfen.

^[67] Vgl. Anhang, Frage 16, Abb. A-15.

^[68] Vgl. Betravg § 1 Abs. 5 Durch diese Bestimmung sowie eine ausdrückliche Erwähnung der Entgeltum-wandlung im Rahmen der gesetzlichen Insolvenzsicherung in § 7 Abs. 3 Satz 3 Betravg wird erstmals festgesetzt, daß auf Entgeltumwandlungen beruhende Direktzusagen und Zahlungen von Unterstützungs-kassen als Leistungen der bAV unter den Anwendungsbereich des Betravg fallen.

^[69] Vgl. dazu die Ergebnisse empirischer Untersuchungen in Abschnitt 3.2.2., S. 35.

^[70] Vgl. Abschnitt 3.2.2., S. 34f.

^[71] Vgl. Hieber, O., Betriebliche Altersversorgung (1986), S. 168.

^[72] Das Bag hat den partiellen Entgeltcharakter der betrieblichen Altersversorgung bereits 1972 festgestellt. Vgl. Bag v. 10.3.1972 – 3 Azr 278/71. In einem späteren Urteil geht das Bag schließlich davon aus, daß die Leistungen der betrieblichen Altersversorgung Teil des arbeitsrechtlichen Austausch-verhältnisses sind und somit nicht von einer durch die Fürsorge des Arbeitgebers getragenen Zusatz-leistung gesprochen werden kann. Vgl. Bag v. 26.6.1990 – 3 Azr 641/88.

^[73] Vgl. dazu Thelen, K. P., Betriebliche Altersversorgung (1990), S. 5; Steinmeyer, H. D., Arbeitsrecht (1991), S. 54; Fink, W., Vergütung (1998), S. 30ff.

^[74] Vgl. Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (1997), Einführung Rdnr. 21. Der Versorgungs-charakter der bAV bedeutet, daß der Arbeitnehmer eine Leistung im Ruhestand erhalten soll, also zu einem Zeitpunkt, in der eine Versorgung durch eine Verwertung der Arbeitskraft nicht mehr möglich ist. Der Arbeitgeber trägt deshalb ein Versorgungsrisiko aus der von ihm eingegangenen Zusage.

^[75] Das Betravg fordert als Voraussetzung für die Anerkennung von Versorgungsleistungen als Mittel der bAV die Absicherung des Todes- und Langlebigkeitsrisikos und die Zusage einer garantierten Mindest-leistung. Vgl. § 1 Abs. 1. Satz 1 Betravg. Bei den derzeit diskutierten Vorschlägen zur Einführung von beitragsbezogenen Pensionsfonds als zusätzliche Durchführungsform in der bAV handelt es sich jedoch um Instrumente, die aufgrund ihrer Anlagestruktur keine derartige Garantie auf eine Mindestleistung abgeben können und somit im Ergebnis nicht mit den Vorschriften des Betravg vereinbar sind. Vgl. dazu Hanau, P./ Arteaga, M., Gehaltsumwandlung (1999), S. 525ff; Abschnitt 4.2.3., S. 58ff.

^[76] Vgl. Urbitsch, C., Betriebliche Altersversorgung (1999), S. 48.

^[77] Vgl. Alterssicherungsbericht 1998, Alterssicherung (1998), S. 10ff. Im Durchschnitt betrugen im Jahr 1997 die Betriebsrenten für Männer 598 DM pro Monat, der entsprechende Wert für Frauen lag bei 294 DM. Eine Betriebsrente von mehr als 1.000 DM erreichten nur 16% der Männer bzw. 5% der Frauen. Nach Angaben des Alterssicherungsberichts liegt die Mehrheit (62%) der Betriebsrenten von Männern bei unter 400 DM, die Mehrzahl derer von Frauen (57%) bei unter 200 DM.

^[78] Vgl. Urbitsch, C., Betriebliche Altersversorgung (1999), S. 48. Bei den mittelbaren Zusagen dominieren die Pensionskassen (117 Mrd. DM = 22%), gefolgt von den Direktversicherungen (64 Mrd. DM = 12%) und den Unterstützungskassen (42 Mrd. DM = 8%).

^[79] Der Arbeitgeber kann bei der Gestaltung der bAV somit grundsätzlich frei zwischen verschiedenen Durchführungsformen wählen. Dabei kann die Durchführung direkt oder indirekt erfolgen. Bei der direkten Durchführung ist das Unternehmen selbst Träger der bAV, die zugesagten Leistungen werden im Versorgungsfall ohne Einschaltung eines selbständigen Versorgungsträgers direkt erbracht. Daher wird auch von einer Direktzusage gesprochen. Alle anderen Durchführungsformen bezeichnet man als mittelbar oder indirekt, da im Versorgungsfall die Leistungen nicht vom Unternehmen selbst, sondern mittelbar von selbständigen Trägern, wie Pensions- und Unterstützungskassen sowie Lebensver-sicherungen, erbracht werden. Das Unternehmen ist in diesem Fall dem Versorgungsberechtigten nur indirekt verpflichtet, indem es der Versorgungseinrichtung während der Anwartschaftsphase die zuge-sagten Mittel zur Verfügung stellt. Vgl. dazu Grawert, A., Deferred Compensation (1998), S. 23ff.

^[80] Vgl. Urbitsch, C., Betriebliche Altersversorgung (1999), S. 48.

^[81] Vgl. Alterssicherungsbericht 1998, Alterssicherung (1998), S. 10ff Im Zeitraum von 1990-1998 sind die gesamten Deckungsmittel der bAV im Durchschnitt um ca. 7% p.a. angewachsen.

^[82] Vgl. Pensions-Sicherungs-Verein aG, Positionen (2000), S. 43.

^[83] Vgl. Ifo-Institut für Wirtschaftsforschung, Betriebliche Altersversorgung (2000), S. 6ff.

^[84] Die Erhebungen des Ifo-Instituts erfolgen im Abstand von jeweils drei Jahren (zuletzt 1999) und liefern kontinuierliche Daten zur Entwicklung und Verbreitung der betrieblichen Altersversorgung.

^[85] Die in dieser Arbeit aufgeführten quantitativen Zahlenangaben beziehen sich aus Gründen einer besseren Vergleichbarkeit und einer repräsentativeren Gesamtmenge ausschließlich auf den Bereich der alten Bundesländer. Bei den Ergebnissen ist zu berücksichtigen, daß infolge des Personalabbaus von rund 5% im Zeitraum von 1996-1999 die absolute Zahl der Arbeitnehmer mit erteilter oder verbindlich in Aus-sicht gestellter Zusage abgenommen hat. Entsprechende Zahlenangaben für die Unternehmen in den neuen Bundesländern sind dem Bericht des Ifo-Instituts zu entnehmen. Vgl. Ifo-Institut für Wirtschaftsforschung, Betriebliche Altersversorgung (2000).

^[86] Vgl. Ifo-institut für Wirtschaftsforschung, Betriebliche Altersversorgung (2000), S. 15.

^[87] In großen Unternehmen machen sich Schließungen der Versorgungswerke, bedingt durch die Anzahl der betroffenen Arbeitskräfte, überdurchschnittlich stark bemerkbar. Die Entwicklung bei Kmu mit weniger als 500 Beschäftigten fällt dagegen weniger stark ins Gewicht, da bei ihnen der Verbreitungsgrad der betrieblichen Altersversorgung generell niedriger ist. Im Jahr 1999 hatten in Unternehmen mit weniger als 500 Mitarbeitern lediglich 41% der Beschäftigten in der Industrie Anspruch auf betriebliche Versor-gungsleistungen, im Handel lag der entsprechende Anteil sogar nur bei 32%. Vgl. Ifo-Institut für Wirtschaftsforschung, Betriebliche Altersversorgung (2000), S. 8ff.

^[88] Vgl. Fink, W., Vergütung (1998), S. 90.

^[89] Vgl. Anhang, Frage 1.1.

^[90] Vgl. dazu die gesamten Deckungsmittel der bAV im Jahr 1998 in Abschnitt 2.4.2.1., S. 15.

^[91] Vgl. Anhang, Frage 1.2, Abb. A-1.

^[92] Vgl. Anhang, Frage 4, Abb. A-4.

^[93] Vgl. Anhang, Frage 2, Abb. A-2.

^[94] Vgl. Abschnitt 3.2.1., S. 26f.

^[95] Vgl. Ifo-Institut für Wirtschaftsforschung, Betriebliche Altersversorgung (2000), S. 12ff.

^[96] Vgl. Ifo-Institut für Wirtschaftsforschung, Betriebliche Altersversorgung (2000), S. 1f.

^[97] Von den befragten Unternehmen gaben 76% der Industrie- und 87% der Handelsunternehmen die ungünstige Wirtschaftslage als Hauptgrund für Einschränkungen von Versorgungsleistungen an. Vgl. Ifo-Institut für Wirtschaftsforschung, Betriebliche Altersversorgung (2000), S. 10f.

^[98] Vgl. Pensions-Sicherungs-Verein aG, Positionen (2000), S. 46.

^[99] Vgl. Fink, W., Vergütung (1998), S. 95f. Die Personalzusatzkosten haben in den vergangenen Jahr-zehnten konstant zugenommen. Betrug ihr Anteil an den gesamten Personalkosten (Löhne und Gehälter) im Jahr 1966 noch 43,4%, so lag der entsprechende Anteil 1993 bereits bei 84,0%.

^[100] Die Leistungen der bAV stellen damit nach den Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Sozialver-sicherung (Beiträge zur gesetzlichen Kranken-, Renten- und Arbeitslosenversicherung) sowie Zahlungen von Urlaubsgeld die nach Kostengesichtspunkten drittwichtigste der tariflichen bzw. freiwilligen Personalzusatzleistungen dar. Vgl. Iw, Iw-Trends Dokumentation, Homepage (WWW v. 29.11.2000).

^[101] Vgl. Fink, W., Vergütung (1998), S. 97.

^[102] Vgl. Andresen, B. J., Betriebliche Altersversorgung (Der langfristige Kredit 1997), S.14-18.

^[103] Vgl. § 1 Abs. 1 Betravg. Der Arbeitgeber ist demzufolge verpflichtet, die von ihm eingegangene Versorgungsverpflichtung vom Eintritt des Versorgungsfalls bis zum Tod des Begünstigten zu leisten. Unter dem Langlebigkeitsrisiko versteht man das vom Unternehmen zu tragende Risiko einer zunehmen-den Lebenserwartung der Bevölkerung. Durch die in den vergangenen Jahrzehnten angestiegene Lebens-erwartung besteht die Gefahr für die Unternehmen darin, daß sie über einen längeren Zeitraum als kal-kuliert Pensionszahlungen leisten müssen und der Versorgungsaufwand damit zukünftig stärker ansteigt als ursprünglich vorherberechnet. Vgl. dazu Hör, M., Betriebliche Altersversorgung (2000), S. 23ff.

^[104] Vgl. Bvi, Betriebliche Altersversorgung (1998), S. 8.

^[105] Die externen Versorgungsträger Pensions- und Unterstützungskasse sind rechtlich selbständige Einrich-tungen, die unter eigener Verwaltung stehen. Aufgrund des damit verbundenen Verwaltungsaufwands sind jedoch i.d.R. nur Großunternehmen in der Lage, derartige Systeme im Rahmen der bAV anzubieten.

^[106] Vgl. Pensions-Sicherungs-Verein aG, Positionen (2000), S. 46.

^[107] Vgl. Andresen, B. J., Betriebliche Altersversorgung (Der langfristige Kredit 1997), S. 14-18.

^[108] Vgl. Abschnitt 2.4.2.2., S.19f.

^[109] Vgl. Röseler, R., Altersversorgung (1998), S. 16f; Abschnitt 2.4.2.2., S. 19f.

^[110] Als finanzwirtschaftliche Entscheidungskriterien werden in dieser Arbeit mit der Liquidität, Rentabilität, Sicherheit und Unabhängigkeit die in der Literatur weitgehend einheitlich anerkannten klassischen Ziel-größen des Finanzmanagements übernommen. Vgl. dazu u.a. Büschgen, H. E., Bankbetriebslehre (1998), S. 20f; Perridon, L./ Steiner, M., Finanzwirtschaft (1999), S. 10ff.

^[111] Vgl. Röseler, R., Altersversorgung (1998), S. 15ff.

^[112] Vgl. Stiefermann, K., Betriebliche Altersversorgung (1998), S. 17.

^[113] Das finanzwirtschaftliche Entscheidungskriterium der Sicherheit bezieht sich für die Unternehmen bei der Durchführung betrieblicher Versorgungsleistungen somit primär auf das Finanzierungsrisiko, das durch die Kalkulierbarkeit der von den Unternehmen eingegangenen Pensionsverpflichtungen zum Aus-druck kommt. Vgl. dazu Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (1997), Teil 3 Rdnr. 10ff.

^[114] Vgl. Perridon, L./ Steiner M., Finanzwirtschaft (1999), S 10ff. Perridon/ Steiner verstehen unter Liquidität die Eigenschaft von Wirtschaftssubjekten, ihren Zahlungsverpflichtungen bei Aufforderung jederzeit nachkommen zu können. Wenn die Zahlungskraft nicht ausreicht, liegt Illiquidität vor. Die Aufrechterhaltung der Liquidität ist demnach kein Optimierungs- sondern stets ein Deckungsproblem. Vgl. hierzu auch Busse, F. J ., Finanzwirtschaft (1993), S. 426; Süchting, J., Finanzmanagement (1995), S. 12. Busse unterscheidet in diesem Zusammenhang situative Liquidität, d.h. der laufende Kapitalbedarf und die entsprechenden Finanzierungs- und Anlagemöglichkeiten müssen miteinander abgestimmt werden, und strukturelle Liquidität, d.h. die Investitionen werden in die Kapitalbedarfs-rechnung miteinbezogen und mit den langfristigen Finanzierungsmöglichkeiten abgestimmt. In dieser Arbeit wird die Liquidität in bezug auf die Durchführung der bAV als die jederzeitige Fähigkeit der Unternehmen verstanden, die von Ihnen eingegangenen Pensionsverpflichtungen in vollem Umfang leisten zu können.

^[115] Vgl. Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (1997), Einführung Rdnr. 42.

^[116] Vgl. Höfer, R., Durchführungswege (1984), S. 133ff. Erfolgt die Verrechnung des Versorgungsauf-wands nicht in den Perioden, in denen sich der Arbeitnehmer durch seine Arbeitskraft die Altersversor-gung erdient, besteht die Gefahr, daß spätere Jahre überproportional belastet werden und die in der Phase der Anwartschaftsfinanzierung erzielten Erträge letztlich nicht ausreichen, um die Rentenlast zu tragen.

^[117] Vgl. Busse, F. J ., Finanzwirtschaft (1993), S. 9ff; Süchting, J., Finanzmanagement (1995), S. 15ff; Perridon, L./ Steiner M., Finanzwirtschaft (1999), S. 12ff. Die Rentabilität ist eine Beziehungszahl, durch die der Gewinn ins Verhältnis zu einer anderen wichtigen Unternehmensgröße, wie z.B. Eigen-kapital oder Umsatz gesetzt wird. Die unterschiedlichen Rentabilitäten (z.B. EK-, FK- oder Gesamt-kapitalrentabilität) sind Maßgrößen für die in der abgelaufenen Periode erzielten Unternehmenserfolge. Das Ziel der Rentabilität bedingt demzufolge das Ziel der Gewinnmaximierung, das nach Chmielewicz das zentrale Gründungsmotiv und Unternehmensziel einer marktwirtschaftlichen Unternehmung dar-stellt. Vgl. Chmielewicz, K., Finanzplanung (1995), S. 801f.

^[118] Im Rahmen der Finanzierung betrieblicher Versorgungsleistungen bezieht sich die Dispositionsfreiheit der Unternehmen in erster Linie auf die Möglichkeit einer flexiblen Zuführung von Mitteln zu den geleisteten Pensionszusagen. Abweichend von den klassischen finanzwirtschaftlichen Kriterien wird in dieser Arbeit daher im Rahmen der Durchführung der bAV der Aspekt der Unabhängigkeit als Dispo-sitionsfreiheit der Unternehmen bezüglich der Flexibilität in der Finanzierung der Versorgungsleistungen betrachtet. Vgl. dazu Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (Stand 1.8.1999), Teil 3 RZ 1f.

^[119] Vgl. Röseler, R., Lösungswege (2000), S. 16.

^[120] Vgl. Weber, W., Personalentscheidungen (1994), S. 77.

^[121] Vgl. Wagner, D./ Grawert, A., Anreizsysteme (1993), S. 7.

^[122] Vgl. Wagner, D./ Grawert, A., Anreizsysteme (1993), S. 116f.

^[123] Vgl. Wagner, D./ Grawert, A., Anreizsysteme (1993), S. 10. Der subjektive Wert einer Versorgungs-zusage entspricht nach Wagner/ Grawert den Opportunitätskosten des Begünstigten. Es geht hier darum, welchen Wert der Begünstigte der Vergütungsmaßnahme beimißt. Nur wenn das Verhältnis von subjektivem Wert zu den Kosten der Vergütungsmaßnahme größer 1 ist, sollte ihrer Meinung nach die Versorgungszusage dem Direktentgelt (für das ein Verhältnis von 1 unterstellt wird) vorgezogen werden.

^[124] Eine im Auftrag des Bayerischen Staatsministeriums für Arbeit und Sozialfürsorge 1991 durchgeführte Studie besagt, daß die bAV im Rahmen eines vorgegebenen Katalogs von betrieblichen Sozialleistungen auf einer Skala von 1 (wichtig) bis 6 (unwichtig) mit einem Wert von 2,2 bei den Unternehmen und 2,0 bei den Mitarbeitern einen hohen Stellenwert einnimmt. Auf der anderen Seite liegt sie damit aber hinter den für das Unternehmen weitaus kostengeringeren Leistungen wie der Weihnachtsgratifikation oder dem Urlaubsgeld. Vgl. dazu Esser, K., Betriebliche Altersversorgung (1997), S. 36.

^[125] Vgl. Infratest Burke Finanzforschung, Altersvorsorge (1998).

^[126] Vgl. Müller, R., Vorsorge (Wirtschaft – Das IHK Magazin für München und Oberbayern 2000), S. 8. Nach einer Umfrage des Emnid-Instituts aus dem Jahr 1998 würden 57% der Arbeitnehmer das Angebot bzw. die Ausdehnung von Leistungen der bAV einer Gehaltserhöhung vorziehen. Entsprechende Umfragen aus den Jahren 1993 und 1995 wiesen mit 43% bzw. 48% deutlich niedrigere Werte auf.

^[127] Vgl. Wagner, D./ Grawert, A., Anreizsysteme (1993), S. 6. Das Angebot einer betrieblichen Alters-versorgung kann sich danach über eine Verbesserung des Images in der Öffentlichkeit letztlich auch positiv auf die Position des Unternehmens an den Absatzmärkten auswirken.

^[128] Vgl. u.a. Röseler, R., Altersversorgung (1998), S. 24ff; Fink, W., Vergütung (1998), S. 125ff.

^[129] Vgl. Allensbacher Institut für Demoskopie, Umfrage (1999); Abschnitt 2.3., S. 11f.

^[130] Vgl. Infratest Burke Finanzforschung, Altersvorsorge (1998). Weitere, von den Arbeitnehmern als bedeutsam angesehene Anforderungen an die bAV sind danach die Flexibilität bei Arbeitgeber-wechsel, Insolvenzfestigkeit, Kalkulierbarkeit, Leistungssicherheit und die Rentabilität.

^[131] Die Versorgungsleistungen aus der bAV werden in Deutschland überwiegend aus Direktzusagen gezahlt. Vgl dazu Abschnitt 2.4.2.1., S. 14ff. Bei den Direktzusagen kommt das Prinzip der nachgelagerten Besteuerung zur Anwendung, d.h. die Besteuerung erfolgt beim Begünstigten erst im Moment des Mittelzuflusses im Rentenalter mit dessen individuellem Steuersatz.

^[132] Bei den in Deutschland weit verbreiteten Direktzusagen ist es für den begünstigten Arbeitnehmer nicht ersichtlich, wie die Mittel seiner Versorgungszusage angelegt werden und welche Renditen das Unter-nehmen auf diesem Weg erzielt. Da somit das unmittelbar erzielte Anlageergebnis der erbrachten Versorgungsmittel für den Arbeitnehmer nicht ersichtlich ist, kann sich die mangelnde Transparenz negativ auf die subjektive Wertschätzung der Pensionsleistungen auswirken.

^[133] Vgl. Röseler, R., Altersversorgung (1998), S. 18f. Der Cafeteria-Ansatz besagt, daß es dem einzelnen Mitarbeiter überlassen sein sollte, inwieweit er unter der Prämisse der Kostenneutralität zwischen inhaltlich und zeitlich verschiedenen Entgeltbestandteilen, analog der Menü-Auswahl in einer Cafeteria, auswählen kann. So könnte nach Röseler z.B. ein Wahlrecht der Arbeitnehmer zwischen Direktentgelt, Prämienzahlungen und Leistungen der bAV Teil eines individualisierten Versorgungssystems sein.

^[134] Esser, K., Betriebliche Altersversorgung (1997), S. 41. Esser stellt die These auf, daß die subjektive Wertschätzung aus Sicht der Begünstigten entscheidend für die Akzeptanz betrieblicher Versorgungs-leistungen ist. Wenn der Arbeitnehmer die Vorteilhaftigkeit einer Individualisierung der bAV erkennt, erhöht sich auch seine subjektive Wertschätzung und c.p. auch seine Leistungsbereitschaft.

^[135] In seinen Ausführungen geht Esser nicht auf spezifische Erfolgsgrößen der Unternehmen ein. Denkbar wäre in diesem Zusammenhang jedoch, einen variablen Teil der betrieblichen Pensionszahlungen der Führungskräfte an unternehmensinterne Zielgrößen, wie z.B. die EK- oder Umsatz-Rentabilität, ROI, CF etc. zu knüpfen.

^[136] Vgl. Abschnitt 3.1.1.1., S. 21ff.

^[137] Vgl. Hör, M., Betriebliche Altersversorgung (2000), S. 35.

^[138] Vgl. Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (1997), Einführung Rdnr. 12ff.

^[139] Vgl. dazu u.a. Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (1997), Einführung Rdnr. 20ff.

^[140] Vgl. § 6 Abs. 1 Betravg.

^[141] Vgl. Hanau, P./ Arteaga, M., Pensions-Sondervermögen (Betriebs-Berater 1997), S. 4.

^[142] Der Anspruch des Arbeitnehmers auf die Leistungszusage wird zeitanteilig während der Dauer vom Eintritt in das Arbeitsverhältnis bis zum Eintritt des Versorgungsfalls erdient (§ 2 Betravg). Die Versor-gungsleistung ist nach § 7 Betravg insolvenzgeschützt und auch nach Eintritt des Versorgungsfalls laufend an die Geldentwertung anzupassen (§ 16 Betravg).

^[143] Vgl. Röseler, R., Altersversorgung (1998), S. 26. Gegenstand der Leistungszusage ist somit allein die spätere Versorgungsleistung. Höhe, Art und Zeitpunkt des dafür zu leistenden finanziellen Aufwands ist ausschließlich Sache des Arbeitgebers.

^[144] Vgl. Hanau, P./ Arteaga, M., Gehaltsumwandlung (1999), S. 33.

^[145] Unter biometrischen Risiken versteht man generell die Versorgungsleistungen der Alters-, Invalididtäts- und Hinterbliebenenversorgung, die im Rahmen der bAV vom Arbeitgeber zugunsten der Arbeitnehmer übernommen werden. Vgl. dazu u.a. Fink, W., Vergütung (1998), S. 41f.

^[146] Vgl. Blomeyer, W./ Otto, K., Betravg (1997), Teil 2A RZ 41.

^[147] Vgl. Abschnitt 3.2., S. 26.

^[148] Vgl. Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (1997), 1. Teil Rdnr. 124.

^[149] Vgl. Spengel, C./ Schmid, D., Betriebliche Altersversorgung (1996), S. 62. Der anzuwendende Rechen-faktor kann zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer vertraglich festgelegt werden. Das Leistungsniveau der Anwartschaft kann z.B. auf der Basis einer Rentenformel berechnet werden, die einen bestimmten Prozentsatz pro Dienstjahr des pensionsfähigen Gehalts bei Eintritt des Versorgungsfalls berücksichtigt.

^[150] Vgl. Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (1997), 1. Teil Rdnr. 130ff. Zur Beitrags-bemessungsgrenze vgl. die Ausführungen in FN 34, S. 8.

^[151] Vor diesem Hintergrund kann z.B. auch ein modifizierter Endgehaltsplan vereinbart werden, bei dem die Bemessungsgrundlage auf einer zeitlich breiteren Basis definiert ist. Dies kann insbesondere dann für den Arbeitnehmer den Vorteil einer größeren Versorgungssicherheit bieten, wenn er in den Jahren vor Eintritt in den Ruhestand eine weniger hoch bezahlte Stelle einnimmt. Vgl. Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (1997), 1. Teil Rdnr. 135f.

^[152] Vgl. Ahrend, P./ Förster, W./ Rößler, N., Steuerrecht (1997), 6. Teil Rdnr. 96. Die Höhe der tatsäch-lich zu zahlenden Betriebsrente ist somit unmittelbar abhängig von der anzurechnenden Leistung der staatlichen Rente und daher einer zusätzlichen Unsicherheitskomponente unterworfen.

^[153] Vgl. Hör, M., Betriebliche Altersversorgung (2000), S. 42f.

^[154] Beitragszusagen sind im Rahmen internationaler Pensionspläne weit verbreitet. So sind sie z.B. in Groß-britannien und in den USA die dominierende Versorgungszusage. Vgl. dazu Abschnitt 4.2.3.1., S. 62ff. Im deutschen Betravg sind sie jedoch trotz vielfacher Reformbemühungen, insbesondere von Seiten der Verfechter eines deutschen Pensionsfonds-Modells, bislang nicht als eine Leistung der bAV zugelassen. Vgl. Blomeyer, W./ Otto, K., Betravg (1997), Einleitung A; Bag-Urteil v. 26.6.1990, 3 Azr 641/88.

^[155] Vgl. Spengel, C., Kapitalmarkt (1997), S. 63.

^[156] Vgl. Hanau, P./ Arteaga, M., Gehaltsumwandlung (1999), S. 35.

^[157] Vgl. Hanau, P./ Arteaga, M., Gehaltsumwandlung (1999), S. 35. Die Beitragsleistung selbst soll bereits schuldbefreiende Wirkung i.S.d. § 362 Bgb haben. Da das Leistungsversprechen des Arbeit-gebers nur die Beitragszahlung in der Anwartschaftsphase umfaßt, ist die Höhe der ab oder bei Eintritt des Versorgungsfalls fälligen Leistung identisch mit der Summe der bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge zuzüglich eventuell aufgelaufener Erträge.

^[158] Vgl. dazu Blomeyer, W./ Otto, K., Betravg (1997), Einleitung; Bag v. 26.6.1990 – 3 Azr 641/88. Blomeyer argumentiert, daß bei Beitragszusagen jegliche Art der Risikoübernahme durch den Arbeit-geber fehlt und es sich somit nicht um Leistungen der bAV im Sinne des Betravg handelt. Insbe-sondere fehlt seiner Ansicht nach eine am Versorgungsbedarf orientierte und im Ernstfall über die Summe der aufgelaufenen Sparbeiträge hinausgehende Versorgungsleistung, die für die bAV kenn-zeichnend sei.

^[159] Vgl. dazu Bode, K. J./ Grabner, E. D., Pensionsfonds (Der Betrieb 1997), S. 928-935; Arbeitskreis „Betriebliche Pensionsfonds“, Pensionsfonds (1998); Laux, M., Altersvorsorge-Sondervermögen (1999).

^[160] Vgl. § 1 Abs. 6 Betravg.

^[161] Vgl. Hanau, P./ Arteaga, M., Gehaltsumwandlung (1999), S. 38. In der Praxis werden i.d.R. statis-tisch ermittelte Tabellen in die Versorgungsregelung aufgenommen, in denen für jede Lebensaltersstufe die Versorgungsleistung für einen bestimmten Umwandlungsbetrag angegeben ist.

^[162] Vgl. Blomeyer, W./ Otto, K., Betravg (1997), S. 308.

^[163] Das Wort „Leistungszusage“ in dem Begriff „beitragsorientierte Leistungszusage“ legt nach Ansicht von Hanau/ Arteaga fest, daß aus den versprochenen Beiträgen Leistungen der bAV zu bilden sind. Sie müssen folglich Versorgungscharakter haben und sind daher der Leistungszusage zuzuordnen. Vgl. Hanau, P./ Arteaga, M., Gehaltsumwandlung (1999), S. 40f.

^[164] Vgl. Hanau, P./ Arteaga, M., Gehaltsumwandlung (1999), S. 43. Durch ihre Kombination aus Beitragszusage und Leistungszusage verlagert die beitragsorientierte Zusage letztlich lediglich das Risiko eines höheren oder niedrigeren Anlagezinses während der Anwartschaftsphase auf den Arbeit-nehmer, nicht jedoch das Risiko ausreichender Leistungen in der Auszahlungsphase.